Normalizarea contabilitatii financiare

Normalizarea contabilitatii financiare

Realizarea amornizarii si unitatii in contabilitate se impune ca un deziderat pentru a realiza functiile contabilitatii. Normalizarea se constituie ca un proces de armonizare a terminologiei contabilitatii, metodelor contabile, raportului si prezentarii situatiei financiare.

Esenta normalizarii contabilitatii o reprezinta elaborarea de principii si norme contabile. Principiile contabile sunt elemente conceptuale al caror rol poate fi delimitat astfel:

Referential pentru normalizator in elaborarea de norme contabile;

Element de sprijin pentru producatorii de informatie, care au obligatia inregistrarii curente a operatiilor economico-financiare precum si a raportarii situatiei financiare;

Ghiduri pentru auditorii financiari care trebuie sa certifice situatiile financiare intocmite.

Normele contabile reprezinta reguli precise de evaluare, inregistrare, clasificare, intocmire si prezentare a situatiei financiare.

Revenind la principiile contabile, din multitudinea de principii cunoscute din literatura de specialitate si din practica unitatilor din diverse tari, normalizatorii din tara noastra au retinut, ca principii contabile inscrise prin reglementarile contabile pentru agentii economici, urmatoarele principii:

Principiul continuitatii activitatii

Principiul permanentei metodelor

Principiul prudentei

Principiul independentei exerxitiului financiar

Principiul evaluarii repetate a elementelor de activ si de pasiv

Principiul prevalentei economice asupra juridicului

Principiul pragului de semnificatie

Principiul necompensarii

Principiul intangibilitatii bilantului

1.Principiul continuitatii activitatii.

Acest principiu presupune ca intreprinderea isi continua intr-un viitor previzibil activitatea, fara a intra in starea de lichiditate sau reducere semnificativa a activitatii.

Starea de continuitate a activitatii unitatii da dreptul acesteea la aplicarea a altor principii contabile precum si la o serie de norme contabile, ca de exemplu:

~ delimitarea activitatii unitatii pe exercitii financiare;

~ calculul amortizmentelor si provizioanelor;

~ delimitarea cheltuielilor si veniturilor pe perioade de gestiune in sensul contabilizarii veniturilor si cheltuielilor cu caracter curent precum si a cheltuielilor si veniturior anticipate.

In situatia in care unitatea se afla in stare de lichidare sau intr-o reducere semnificativa a activitatii, unitatea va prezenta situatia ca atare in valori lichiditative. In aceasta situatie unitatea nu trebuie sa mai calculeze amortizari si provizioane, nu mai are dreptul sa delimiteze cheltuielile drept cheltuieli curente sau in avans precum si veniturile.

2.Principiul permanentei metodelor.

Principiul permanentei metodelor presupune aplicarea acelorasi reguli si norme contabile cu privire la reflectarea curenta a operatiilor economico-financiare precum si la intocmirea si prezentarea situatiei financiare, asigurandu-se astfel comparabilitatea in timp a informatiei.

Abdicarea de la acest principiu se poate realiza numai in situatia in care se prevede expres printr-o lege, printr-un standard sau unitatea considera ca schimbarea politicii contabile este utila utilizat prin relevanta informatiei contabile.

Cursul nr.2.

3.Principiul prudentei.

Potrivit acestui principiu, valoarea fiecarui element va fi determinata in raport cu principiul prudentei, in viziunea acestui principiu se vor avea in vedere:

• Vor fi recunoscute profiturile aferente exercitiului financiar;
• Se va tine cont de toate pierderile probabile precum si de obligatiile potentiale care sunt generate de operatii ale exercitiului curent sau din exercitiul precedent, indiferent ca aceste pierderi sau obligatii apar intre data incheierii exercitiului financiar si data intocmirii situatiei financiare;
• Se va tine cont de toate ajustarile de valoare, generate de deprecieri indiferent ca rezultatul financiar se incheie cu profit sau pierdere.

In viziunea principiului prudentei trebuie sa se porneasca de la momentul evaluarii si in raport de aceste momente se delimiteaza:

• Evaluarea la intrare
• Evaluarea la iesire
• Evaluarea la inventar
• Evaluarea la bilant

Evaluarea la intrare are loc in momentul contabilizarii operatiilor care evidentiaza tranzactii sau alte evenimente cu caracter economico-financiar.

Valoarea de intrare ca baza de inregistrare in contabilitate cunoscuta si sub denumirea de valoare de inregistrare (initiala), poate imbraca urmatoarele forme:

~ Valoare de aport cu care se opereaza in situatia in care actionarii sau asociatii aduc bunuri la constituirea capitalului social;

~ Valoare de utilitate pentru bunurile primite de unitate in mod gratuit sub forma de donatii;

~ Cost de achizitie pentru bunurile cumparate cu titlu oneros. Costul de achizitie este format dintr-o serie de elemente in funcite de sursa de aprovizionare a bunului respectiv (exemplu: pretul de cumparare din facturile furnizori externi, respectiv furnizori interni);

~ Taxe nerecuperabile, cum ar fi: taxe vamale si comision vamal;

~ Cheltuieli de transport-aprovizionare;

~ Alte cheltuieli accesorii generate de punerea in stare de functionare a bunului respectiv sau pentru aducerea in gestiunea a bunului achizitionat;

~ Costul de productie in situatia bunurilor care sunt obtinute din productie proprie. Costul acesta cu care se opereaza la inregistrarea produselor finite, poate fi cost estimat (planificat) sau cost efectiv de productie. Indiferent la care cost de productie se apeleaza la inregistrarea productiei finite, in structura costului de productie vor fi cuprinse numai anumite categorii de cheltuieli. Dupa cum se cunoaste, in contabilitatea financiara cheltuielile sunt structurate astfel:

cheltuieli de exploatare

cheltuieli financiare

cheltuieli extraordinare

In structura costului productiei nu vor fi cuprinse cheltuielile extraordinare si financiare, cu mentiunea ca la unitatile cu ciclul lung de fabricatie (ex: constructii de nave) se admite ca in costul productiei sa fie cuprinse dobanzile bancare din categoria cheltuielilor financiare.

Din structura cheltuielilor de exploatare, costul de productie se limiteaza la cheltuielile directe si indirecte ale productiei, repartizate in mod rational. Rezulta ca, din cheltuielile de exploatare, in costul de productie nu trebuie cuprinse cheltuielile de administratie si de conducere a intreprinderii, cheltuieli de desfacere si costul subadministrativ;

~ Valoarea justa in situatia in care sunt primite bunuri ca urmare a operatiunilor de schimb.

Evaluarea la iesire se realizeaza cu valoarea de inregistrare cu care au fost contabilizate elementele ce fac obiectul iesirilor. Exemplu: in cazul imobilizarilor corporale (mijloace fixe si terenuri) se opereaza cu valoarea cu care au fost inregistrate aceste elemente in momentul intrarilor in unitate. Pentru fiecare mijloc fix se evidentiaza in mod distinct valoarea fiecaruia, indiferent ca avem mijloace fixe cu caracteristici similare.

La elementele de natura stocurilor iesirea se poate contabiliza dupa metoda identificarii specifice a costului mediu ponderat (CMP) sau a epuizarilor succesive.

Evaluarea la inventar se realizeaza la incheierea exercitiului financiar pentru intocmirea situatiei financiare anuale. Evaluarea la inventar nu trebuie sa se confunde cu operatia de inventariere ce are loc la incheierea exercitiului financiar pentru a stabili plusurile sau minusurile in gestionarea elementelor patrimoniale.

Evaluarea la inventar consta in stabilirea valorii actuale, respectiv la 31 dec pentru elementele patrimoniale ale unitatii. Aceasta valoare actuala se va stabili in functie de: pretul pietei, starea si utilitatea bunului respectiv, etc.

Aceasta valoare de inventar constituie baza de comparatie cu valoarea contabila a elementelor patrimoniale. Prin comparatie pot rezulta plusuri sau minusuri de valoare. Tratamentul contabil al acestor plusuri sau minusuri de valoare se realizeaza diferit in raport de natura elementului respectiv, tinand cont de elementele de activ sau elementele de pasiv.

La elementele de activ:

Plusurile de valoare (valoarea de inventar > valoarea contabila) nu fac obiectul inregistrarii in contabilitate, datele avand numai un caracter informativ.

Minusurile de valoare (valoarea de inventar < valoarea contabila) vor fi contabilizate in situatia elementelor amortizabile si aceasta pierdere probabila se considera ireversibila, se va inregistra ca o amortizare. In situatia elementelor amortizabile, dar pentru care deprecierea se considera reversibila, se va constitui un provizion pentru depreciere. De asemenea, la elementele de natura stocurilor, minusul de valoare are statutul de depreciere si se vor constitui provizioane pentru deprecierea acestor active circulante. Limitandu-ne la elementele de natura stocurilor, aceste deprecieri sunt contabilizate prin afectarea cheltuielilor, prin inregistrarea:

Cheltuieli de exploatare privind amortizarile si provizioanele %

391 Provizioane pt. deprec. materiilor prime

392 Provizioane pt. deprecierea materialelor

393 Provizioane pentru deprecierea productiei in curs de executie

etc.

Prin aceasta operatie rezulta ca cheltuielile au fost majorate, afectand astfel implicit rezultatul financiar.

La elementele de pasiv:

Minusurile de valoare (valoarea de inventar < valoarea contabila) nu face obiectul inregistrarii in contabilitate, suma rezultata avand numai un caracter informativ.

Plusurile de valoare fac obiectul inregistrarilor sub forma unor provizioane. In prezent nu se realizeaza, in practica unitatilor, provizioanele pentru aceste plusuri de obligatii.

Nota:

Se mentioneaza ca, indiferent daca se face referire la plusurile sau minusurile de valoare pentru elementele de activ sau de pasiv, elementele respective raman inregistrate in continuare in contabilitate cu valoarea contabila cu care figureaza in contabilitate elementele respective.

Ex:

Consideram ca la incheierea exercitiului financiar n, dispunem de urmatoarele informatii:

~ marfuri -sortiment X: val.contabila=30.000, val.inventar=34.000

~ marfuri -sortiment Y: val.contabila=50.000, val.inventar=43.000

Din datele de mai sus rezulta ca pentru marfa -sortiment X exista un plus de valoare de 4.000, plus de valoare ce nu face obiectul inregistrarii in contabilitate. Pentru marfa -sortiment Y rezulta un minus de valoare de 7.000 ceea ce constituie o depreciere a valorii initiale pentru marfa respectiva. Aceasta suma face obiectul inregistrarii in contabilitate prin constituirea uni provizion pentru depreciere:

Cheltuieli de exploatare privind provizioanele     397 Provizioane pt. deprecierea marfurilor 7.000

pentru deprecierea activelor circulante

Consideram ca in exercitiul financiar n+1 are loc vanzarea marfurilor din sortimentul Y, provizionul care a fost constituit nu se mai justifica si ca atare, in urma operatiei de vanzare, provizionul constituit in exercitiul precedent se va trece la venituri prin operatia:

397 Provizioane pt. deprecierea marfurilor Venituri din provizioane pentru deprecierea activelor circulante 7.000

Tot la incheierea exercitiului financiar, pe langa provizionul pentru deprecieri, unitatea are dreptul si obligatia sa constituie provizioane pentru riscuri si cheltuieli ce vor afecta de asemenea cheltuielile unitatii incontabilizandu-se prin inregistrarea:

Cheltuieli de exploatare privind amortizarile si provizioanele = 151 Provizioane pentru riscuri si cheltuieli

Ex:

Consideram ca la incheierea exercitiului financiar n, pentru un client a fost deschisa o actiune in justitie privind recuperarea unei creante de 100.000. Urmeaza ca in contabilitate clientul sa fie trecut in categoria celor litigiosi si sa se constituie un provizion pentru riscuri si cheltuieli. In aceasta situatie se va contabiliza:

• Trecerea clientului in categoria clientilor in litigiu:

4118 Clienti incerti sau in litigiu = 4111 Clienti 100.000

• Constituirea provizionului pentru riscul de incasare a creantei respective:

6812 Cheltuieli de exploatare privind provizioanele pentru riscuri si cheltuieli = 1511 Provizioane pentru litigii 100.000

Dupa definitivarea actiunii in justitie, provizionul constituit, indiferent de decizia stabilita, devine fara obiect si se va trece in categoria veniturilor:

1511 Provizioane pentru litigii = 7812 Venituri din provizioane pt. riscuri si chelt 100.000

La incheierea exercitiului financiar se vor avea in vedere si problemele implicate de actualizarea disponibilitatilor in devize la cursul de schimb al BNR, valabil la 31 dec., precum si actualizarea tot la cursul BNR privind creantele si obligatiile in devize.

In situatia disponibilitatilor in devize, actualizarea la cursul de schimb al BNR se va inregistra ca un venit financiar sau ca o cheltuiala financiara, in funcite de suma rezultata din comparatia soldului in lei al contului de valuta cu suma calculata in raport de cursul BNR, inregistrandu-se:

5124 Conturi la banci in valuta = 765 Venituri din diferente de curs valutar

sau

Cheltuieli din diferentele de curs valutar Conturi la banci in valuta

In situatia creantelor si obligatiilor in devize, tratamentul contabil al diferentelor dintre soldul contului in lei privind creanta sau obligatia in devize si suma rezultata din actualizarea la cursul BNR se inregistreaza tot ca un venit sau o cheltuiala financiara, in raport de diferenta calculata, inregistrandu-se:

Clienti Venituri din diferente de curs valutar sau 665 Cheltuieli din diferentele de curs valutar Clienti

Furnizori Venituri din diferente de curs valutar 665 Cheltuieli din diferentele de curs valutar Furnizori

Reflectarea in contabilitate a acestor diferente pentru disponibilitatile in devize, precum si pentru creante si obligatii prin inregistrarea de venituri sau cheltuieli financiare, trebuie corelata si cu principiul independentei exercitiului financiar.

4.Principiul independentei exercitiului financiar.

Acest principiu consta in cuprinderea in volumul cheltuielilor si veniturilor a tuturor tranzactiilor si evenimentelor privind exercitiul de raportare, netinand cont de data incasarilor creantelor sau de data platilor obligatiilor.

Contabilitatea cheltuielilor si veniturilor se realizeaza dupa principiul contabil de angajament. Acest principiu are in vedere ca livrarea bunurilor, lucrarilor, serviciilor, sa se contabilizeze in volumul veniturilor la momentul livrarii, indiferent ca se incaseaza partial, total sau urmeaza a se incasa ulterior. La livrarea bunurilor sau serviciilor se contabilizeaza: 4111 Clienti

701 Venituri din vanzarea produselor finite

702 Venituri din vanzarea semifabricatelor

703 Venituri din vanzarea produselor reziduale

etc.

4427 T.V.A. colectata

Cheltuielile care sunt facturate de diversi furnizori ca urmare a unor prestatii (lucrari de reparatii, furnizare de energie electrica, etc.) urmeaza a se contabiliza prin afectarea cheltuielilor, inregistrandu-se astfel:

% = 401 Furnizori

Cheltuieli privind energia si apa

Cheltuieli cu intretinerea si reparatiile

612 Cheltuieli cu redeventele, locatiile de gestiune si chiriile

etc.

T.V.A. deductibila

In viziunea principiului independentei exercitiului financiar trebuie sa se aiba in vedere ca unitatea se poate confrunta cu inregistrarea unor cheltuieli in avans sau a unor venituri in avans. Prin utilizarea conturilor corespondente se delimiteaza astfel cheltuielile corespondente unei perioade de gestiune fata de alta perioada de gestiune. In situatia, de exemplu, a incasarii unor chirii in avans se va contabiliza:

5121 Conturi la banci in lei = %

472 Venituri inregistrate in avans

4427 T.V.A. colectata

La perioada scadenta a venitului inregistrat in avans , acesta devine venit curent, inregistrandu-se:

Venituri inregistrate in avans Venituri din redevente, locatii de gestiune si chirii

In situatia in care unitatea plateste anticipat chirii se va contabiliza plata astfel:

471 Cheltuieli inregistrate in avans Conturi la banci in lei

Ulterior, pe masura ce suma devine scadenta, urmeaza a se incadra in cheltuieli curente prin urmatoarea inregistrare:

Cheltuieli cu redeventele, locatiile de gestiune si chiriile Cheltuieli inregistrate in avans

Cursul nr.3.

5.Principiul evaluarii separate a elementelor de activ si pasiv.

Intocmirea situatiei fiinanciare se realizeaza prin prezentarea structurii elementelor de activ si pasiv in bilant si a cheltuielilor si veniturilor in contul de profit si pierdere. Intru-cat in bilant nu se prezinta fiecare element in mod distinct, ci multe elemente sunt insumate, se impune ca evaluarea fiecarui element de activ si pasiv sa se realizeze in mod separat. Ulterior se realizeaza insumarea elementelor de activ sau pasiv conform structurii din schema de bilant.

6.Principiul prevalentei economice asupra juridicului.

Informatiile din situatiile financiare trebuie prezentate in concordanta cu realitatea economica si nu numai, cu forma lor juridica. Aplicarea acestui principiu este evidenta in cazul operatiunilor de leasing financiar. Operatiunile de leasing pot fi grupate in raport de trecerea avantajului de la finantator catre beneficiar in leasing operational si leasing financiar. In cazul leasingului financiar se realizeaza in contabilitatea finantatorului scaderea din evidenta a boului transmis la momentul operatiunii de leasing, iar in contabilitatea benmeficiarului, intrarea in gestiune a bunului primit in leasing l;a inceperea contractului.

Ex:

7.Principiul pragului de semnificatie.

Are in vedere ca la intocmirea situatiei financiare sa fie prezentate structura din bilant si contul de profit si pierdere in raport cu valoarea lor semnificativa. In situatia in care exista elemente care au aceleasi functii sau caracteristici, ele pot fi insumate si prezentate ca atare in bilant sau in contul de profit si pierdere.

8.Principiul necompensarii.

Acest principiu evidentiaza ca valoarea elementelor de activ nu trebuie compensata cu valoarea elementelor de pasiv, respectiv cheltuielile cu veniturile. Referitor la aplicarea acestui principiu, se impune o delimitare a operatiunilor pe doua momente:

a)      momentul contabilizarii curente a operatiunilor economice in timpul exercitiului financiar;

b)      momentul intocmirii situatiei financiare.

Referitor la momentul contabilizarii curente a operatiunilor economice in timpul exercitiului financiar sunt inerente operatiunile care conduc la diverse compensari ce au loc ca urmare a operatiunilor derulate. In acest cadru pot fi prezentate cu titlu exemplificativ urmatoarele:

• Achizitionarea unor bunuri ca de exemplu marfuri de la un furnizor si totodata livrarea de catre unitate a unor bunuri catre acelasi furnizor. In acest caz se creeaza pe de o parte obl;igatia fata de furnizor pentru bunurile primite, iar pe de alta parte, un drept de creanta fata de furnizorul respectiv pentru bunurile livrate:

a)      intrarea marfurilor de la furnizor:

% = 401 Furnizori

371 Marfuri

T.V.A. deductibila

b)      livrarea unor produse catre furnizor:

4111 Clienti

701 Venituri din vanzarea produselor finite

4427 T.V.A. colectata

c)      compensarea obligatiei si dreptului de creanta, ca urmare a relatiei comerciale dintre furnizor si cumparator:

Furnizori Clienti

Nota:

In situatia in care nu s-ar efectua compensari in aceasta maniera, atunci ar trebui platit furnizorul din disponibilitatile banesti si, de asemenea, ar trebui incasat clientul in numerar sau cont bancar.

• In relatiile comerciale intervine situatia de acordare a unui avans catre furnizor care urmeaza sa livreze ulterior bunurile:

a)      plata avansului catre furnizor:

Furnizori - debitori = 5121 Conturi la banci in lei

b) primirea bunurilor de la furnizor, ca de exemplu marfuri:

% = 401 Furnizori

Marfuri

T.V.A. deductibila

c) compensarea obligatiei fata de furnizor cu suma avansului platit initial:

Furnizori = 409 Furnizori - debitori

• Incasarea de catre unitate a unor avansuri de la clienti, urmand a fi livrate ulterior bunuri sau servicii:

a)      incasarea avansului:

Conturi la banci in lei = 419 Clienti - creditori

b)      livrarea bunurilor (produse finite) catre client:

Clienti = %

701 Venituri din vanzarea produselor finite

4427 T.V.A. colectata

c)      compensarea drepturilor de creanta, constituite la livrare, cu suma avansului incasat in prealabil:

Clienti - creditori = 4111 Clienti

• Operatiuni cu privire la regularizarea TVA la sfarsitul lunii, evidentiindu-se in mod inevitabil operatiunile de compensare, ca de exemplu:

a)      decontarea TVA deductibila din TVA colectata:

T.V.A. colectata T.V.A. deductibila

b)      diminuarea obligatiei de plata a TVA cu TVA de recuperat din perioadele precedente:

T.V.A. de plata = 4424 T.V.A. de recuperat

La intocmirea situatiei financiare nu este permisa efectuarea de compensari in vederea inscrieirii datelor in bilant sau contul de profit si pierdere. Asa cum au fost contabilizate operatiunile, indiferent ca unitatea ar fi putut efectua compensari, nu mai este permisa efectuarea compensarilor privind elementele de activ sau pasiv ale bilantului precum si intre cheltuielile si veniturile pentru contul de profit si piedere.

9.Principiul intangibilitatii financiare.

Principiul intangibiltatii bilantului impune ca datele din bilantul exercitiului precedent sa fie preluate integral in bilantul anului curent ca solduri initiale cu care se porneste pentru exercitiul financiar curent.