AMORTIZAREA IMOBILIZARILOR CORPORALE

n      a) Notiune si forme de amortizare

n      Imobilizarile corporale isi pierd treptat o parte din valoarea lor, ca urmare a uzurii fizice si morale:

uzura fizica este generata de functionarea tehnica si mecanica, precum si influenta factorilor naturali;

uzura morala este cauzata de evolutia tehnicii, de aparitia a noi masini cu performante ridicate.

n      Expresia valorica a uzurii care se include in cheltuieli formeaza amortizarea.

n      IAS 16 "Imobilizari corporale" defineste amortizarea ca fiind alocarea sistematica a valorii amortizabile a unui activ pe intreaga sa durata de viata.

n      Amortizarea imobilizarilor se calculeaza pe baza unui plan de amortizare, din luna urmatoare punerii in functiune si pana la recuperarea completa a valorii de intrare.

n      Cazuri particulare:

- nu se supun amortizarii terenurile, lacurile, baltile si iazurile care nu sunt rezultatul unei investitii;

- imobilizarile concesionate, inchiriate sau in locatie de gestiune se calculeaza si inregistreaza de catre proprietarul acestuia;

- imobilizarile achizitionate cu durata normala de utilizare expirata, valoarea de intrare se va recupera pe o perioada stabilita de catre o emisie tehnica.

n      Amortismentul unei imobilizari corporale depinde de trei parametrii:

- valoarea contabila

- durata normala de functionare

- regimul de amortizare ales.

n      In Romania, durata normala de utilizare se regaseste pe fiecare tip de imobilizare corporala in "Catalogul privind duratele normale de functionare si clasificarea mijloacelor fixe".

n      Imobilizarile corporale cuprinse in catalog sunt clasificate in grupe, subgrupe, clase, subclase si familii.

n      Catalogul cuprinde urmatoarele date necesare identificarii si stabilirii duratelor de utilizare:

- codul de clasificare;

- grupa, subgrupa, clasa, subclasa imobilizarilor corporale;

- durata normala de functionare (utilizare) in ani care corespunde cu durata de amortizare a imobilizarilor corporale.

n      Durata normala de utilizare reprezinta durata de utilizare in care veniturile obtinute din utilizarea imobilizarilor corporale sunt mai mari decat cheltuielile necesare pentru functionare, intretinere, reparare.

n      Valoarea amortizabila a unui mijloc fix o reprezinta contul activului (valoarea de intrare) sau valoarea reevaluata dupa ce s-a scazut valoarea reziduala.

n      Valoarea reziduala a unui activ este deseori nesemnificativa si poate fi ignorata la calculul amortizarii.

n      Valoarea realizabila bruta se micsoreaza in toate cazurile cu costurile estimate de vanzare a activului la sfarsitul duratei de viata a acelui activ.

n      Metode de amortizare

n      Metoda de amortizare aleasa trebuie aplicata in mod consecvent de la o perioada la alta, in afara de cazul in care apare o situatie speciala care necesita schimbarea metodei. In perioada in care se schimba metoda, efectul trebuie prezentat si cuantificat, iar motivul schimbarii trebuie mentionat.

n      In gestionarea regimurilor de amortizare se pot folosi doua metode:

n      a) Metoda descentralizarii conform careia stabilirea duratelor de amortizare este o problema de gestiune aflata in competenta intreprinderii. Duratele se stabilesc prin rationament profesional

n      Durate prea scurte de utilizare (amortizare) conduc la costuri marite si chiar probleme pe piata concurentiala.

n      IAS 16 apreciaza ca duratele de amortizare trebuie sa asigure o alocare rationala a valorii amortizabile care sa tina seama de:

- criteriul financiar asigurarea resurselor financiare

- criteriul fiscal orice crestere a amortizarii diminueaza masa profitului impozabil

n      b) Metoda centralizata - folosita si in Romania, in cazul careia duratele de amortizare sunt stabilite in mod centralizat prin hotarare de guvern

n      Valoarea amortizabila este egala dupa caz:

a. pentru tratamentul de baza cu diferenta dintre valoarea

contabila initiala si valoarea reziduala;

b. pentru tratamentul alternativ cu diferenta dintre valoarea

reevaluata si valoarea reziduala.

n      Alegerea metodei de amortizare implica un grad ridicat de subiectivitate, iar IAS 16 nu recomanda nici o metoda particulara, dar cea utilizata trebuie sa fie sistematica. Totusi, IAS 16 enumera ca metode permise

1. metoda lineara

2. metoda degresiva

3. metoda insumarii cifrelor

n      In Romania, intreprinderile sunt obligate sa amortizeze mijloacele fixe potrivit Legii nr. 15/1994 privind amortizarea capitalului imobilizat in active corporale si necorporale, folosind regimurile: amortizarea lineara, amortizarea degresiva si amortizarea accelerata.

n      Metoda de amortizare folosita trebuie sa fie adoptata in functie de modul in care se estimeaza ca activul va aduce beneficii economice si apoi este aplicata consecvent de la o perioada la alta, cu exceptia cazului in care intervine o schimbare in modul de estimare a beneficiilor economice generate de activitate.

n      Amortizarea corespunzatoare fiecarei perioade este recunoscuta in mod normal ca o cheltuiala.

n      In unele cazuri beneficiile economice aduse de un activ sunt consumate de intreprindere in procesul de obtinere a altor active. In acest caz, cheltuiala cu amortizarea devine o parte a costului celuilalt activ si este inclusa in valoarea contabila a acelui activ.

n      Amortizarea lineara se realizeaza prin includerea in cheltuielile de exploatare a unor sume fixe, stabilite proportional cu duratele de utilizare ale mijloacelor fixe.

n      Amortizarea lineara se calculeaza prin aplicarea cotei anuale de amortizare la valoarea de intrare a imobilizarilor corporale.

n      Cota anuala de amortizare lineara se calculeaza prin divizarea numarului 100 la durata normala de utilizare.

n      In cazul constructiilor se aplica in mod obligatoriu regimul de amortizare lineara.

n      Amortizarea lineara reprezinta regimul clasic, cel mai simplu, insa nu tine cont de influenta uzurii morale care duce la inlocuirea activelor intr-un interval de timp mai scurt.

n      2. Amortizarea accelerata consta in includerea in primul an de functionare, in cheltuielile de exploatare a unei amortizari de 50% din valoarea de intrare. Amortizarea anuala pentru exercitiile urmatoare sunt calculate dupa sistemul linear, prin divizarea valorii ramase la numarul de ani de utilizare ramasi.

n      Amortizarea degresiva presupune o amortizare mai accentuata a imobilizarilor corporale in primii ani de la punerea in functiune.

n      Utilizarea acestui regim de amortizare presupune calcularea cotei de amortizare degresive prin multiplicarea cotei de amortizare lineara cu unul din coeficientii urmatori:

- 1,5 pentru durata normala de utilizare intre 2 si 5 ani inclusiv;

- 2 pentru durata normala de utilizare intre 5 si 10 ani inclusiv;

- 2,5 pentru durata normala de utilizare peste 10 ani.

n      a) Amortizarea degresiva fara influenta uzurii morale AD1.

n      In primul an de functionare se calculeaza aplicand cota de amortizare degresiva la valoarea contabila a activului. Amortizarea anuala pentru anii urmatori se calculeaza prin aplicarea cotelor de amortizare degresive la valoarea contabila neta (ramasa) pana in anul in care amortizarea anuala degresiva este egala sau mai mica decat amortizarea anuala calculata prin raportul dintre valoarea ramasa si numarul de ani de utilizare ramasi. Incepand cu anul respectiv si pana la expirarea duratei de utilizare, se trece la amortizarea lineara prin calcularea amortizarii anuale, raportand valoarea ramasa la numarul de ani de functionare ramasi.

n      b) Amortizarea degresiva cu influenta uzurii morale AD2

n      Aceasta varianta permite amortizarea valorii contabile a imobilizarilor corporale intr-o perioada mai mica decat durata normala de utilizare, diferenta reprezentand influenta uzurii morale.

n      Aplicarea acestei variante presupune calcularea elemente:

1. durata de utilizare aferenta regimului linear (DUR) se calculeaza in functie de cota de amortizare degresiva care se obtine prin raportarea cifrei 100 la cota de amortizare degresiva (si este egala cu durata in care nu se mai amortizeaza);

2. durata de utilizare in care se realizeaza amortizarea integrala (DUI) si se calculeaza ca diferenta intre durata normala de utilizare - DNU (conform catalogului) si DUR. Aceasta din urma se imparte in:

- durata de utilizare in cadrul careia se aplica regimul de amortizare degresiva DUD, care se calculeaza ca diferenta intre DUI si DUR;

durata de utilizare in cadrul careia se aplica regimul linear de amortizare DUL si se calculeaza ca diferenta intre DUI si DUD.

3. durata de utilizare aferenta uzurii morale pentru care nu se mai calculeaza amortizare DUM si este egala cu diferenta intre DNU si DUI.

n            Nota: Pentru imobilizarile corporale care au o durata normala de utilizare de pana la 5 ani nu se calculeaza influenta uzurii morale.

n            Exemple de calcul a amortizarii:

n            Sa se calculeze si sa se intocmeasca planul de amortizare in cele 3 variante: lineara, accelerata, degresiva AD1 si degresiva AD2 pentru un mijloc fix cu DNU = 7 ani, valoare intrare 77.000 intrat in 25.12.2005.

b. Planul de amortizare accelerata

c. Planul de amortizare degresiva AD1

Cota de amortizare degresiva Cd = 14,28 2 = 28,56%

d. Planul de amortizare degresiva AD2

Cota de amortizare degresiva Cd = 14,28 2 = 28,56%

Pentru amortizarea AD2, calculam:

1. Cota de amortizare in regim linear 100 : 7 = 14,28%

2. Cota de amortizare in regim degresiv 14,28 2 = 28,56

DUR recalculata = 100 : 28,56 ≈ 3

4. DUI = DNU - DUR = 7 - 3 = 4 ani

4.1 DUD = DUI - DUR = 4 - 3 = 1 an

4.2 DUL = DUI - DUD = 4 - 1 = 3 ani

DUM = DNU - DUI = 7 ani - 4 ani = 3 ani

Contabilitatea amortizarii

n      Amortizarea imobilizarilor corporale si necorporale reprezinta o marime calculata si inregistrata pe baza planului de amortizare, in principiu la inchiderea exercitiului financiar.

n      Deoarece in Romania, rezultatul se calculeaza si inregistreaza lunar, implicit si amortizarea se calculeaza si inregistreaza lunar.

n      Inregistrarea contabila este

681 = 28

"Cheltuieli de exploatare "Amortizari privind imobilizarile"

privind amortizarile si provizioanele

n      Conform IAS 16 "Contabilitatea imobilizarilor corporale", amortizarea imobilizarilor se poate include si in costul activului la a carui fabricare, productie sau constructie a participat.

n      Exemplu: o hala industriala in care se fabrica strunguri, situatie in care amortizarea halei este recunoscuta direct in costul de productie:

"Produse finite"    "Amortizari privind imobilizarile corporale"

n      Conturile utilizate la inregistrarea amortizarii imobilizarilor necorporale si corporale sunt:

a. 280 "Amortizari privind imobilizarile necorporale"

b. 281 "Amortizari privind imobilizarile necorporale"

n      Sunt conturi sintetice de gradul I rectificative cu functie contabila de pasiv.

n      Se crediteaza cu valoarea amortizarii inregistrate.

n      Se debiteaza cu valoarea amortizarii iesite odata cu iesirea imobilizarii.

n      Soldul creditor reprezinta amortizarea inregistrata pana la momentul respectiv.