Contabilitatea provizioanelor

Contabilitatea provizioanelor

Tratament fiscal.Studii de caz (I)

Provizioanele sunt destinate sa acopere datoriile a caror natura este clar definita i care la data bilantului este proba-bil sa existe, sau este cert ca vor exista, dar care sunt incerte in ceea ce privete valoarea sau data la care vor aparea. Ast-fel, provizioanele se definesc ca datorii cu exigibilitate incer-ta din punctul de vedere al sumei aferenta sau al datei.

Conform pet. 184, alin. (2) din Ordinul 1752/2005 cu mo-dificarile si completariie ulterioare, un provizion va fi recu-noscut numai in momentul in care:

O entitate are o obligatie curenta generata de un eveni-ment anterior;

este probabil ca o iesire de resurse sa fie necesara pentru a onora obligatia respectiva; i

poate fi realizata o estimare credibila a valorii obligatiei.
Provizioanele se recunosc in momentul in care firma are

o obligatie generata de un eveniment anterior, reprezentand cea mai buna estimare a cheltuielilor pentru stingerea dato-riilor. Daca nu este probabil ca iesjrile de resurse, necesare pentru stingerea obligatiilor sa afecteze beneficiile economi-ce, atunci provizionul nu trebuie recunoscut.

Provizioanele trebuie sa fie strict corelate cu riscurile i cheltuielile estimate.

Pentru stabilirea existentei unei obligatii curente la data bilantului, trebuie luate in considerare toate informatiile dis-ponibile.

Valoarea recunoscuta ca provizion trebuie sa constituie cea mai buna estimare la data bilantului a costurilor necesare stingerii obligatiei curente.

Castigurile rezultate din cedarea preconizata a activelor nu trebuie luate in considerare in evaluarea unui provizion.

Daca se estimeaza ca o parte sau toate cheltuielile legate de un provizion vor fi rambursate de catre o terta parte, rambursarea trebuie recunoscuta numai in momentul in care este sigur ca va fi primita.

Rambursarea trebuie considerata ca un activ separat.

Provizioanele trebuie revizuite la data fiecarui bilant si ajustate pentru a reflecta cea mai buna estimare curenta. In cazul in care pentru stingerea unei obligatii nu mai este probabila o iesjre de resurse, provizionul trebuie anulat prin reluare la venituri, conform pet. 191 alin. (1) din Ordinul 1752/2005. Provizionul va fi utilizat numai pentru scopul pentru care a fost initial recunoscut. Provizioanele se evalu-eaza inaintea determinarii impozitului pe profit. Provizioanele prezentatein bilant la'Alte provizioane'trebuie descrisein notele explicative, daca acestea sunt semnificative.

Provizioanele nu isj au expresia in fonduri financiare care se gasesc depozitate undeva, pot fi considerate simple con-ventii contabile care,in fapt, urmaresc sa se evite distribuirea unor sume din profitul societatii catre actionari, nedistribu-irea lor avand un efect asupra disponibilitatilor baneti ale acesteia. Din punct de vedere operational se poate dispune de aceste sume pentru activitatea curenta, rolul provizioanelor fiind acela de mentinere a capitalului financiar.

Provizioanele nu reprezinta altceva decat corelarea inre-gistrarilor scriptice cu ceea ce se prezinta de fapt in activitatea societatii, corelare realizata prin reglarea valorii activelor si datoriilorinregistratein evidentele contabile la costul isto-ric i aducerea lor la valoarea de utilitate sau valoarea justa.

Constituirea provizioanelor ar trebui privita din prisma principiului prudentei, care urmarete evitarea transferului in viitor a incertitudinilor din prezent, care ar putea influenta negativ patrimoniul i rezultatele societatii.

Constituirea provizioanelor respecta sj principiul inde-pendentei exercitiilor, potrivit caruia la stabilirea rezultatului financiar trebuie sa se tina cont de toate cheltuielile i veni-turile provenite din activitatea exercitiului curent, implicit de cheltuielile aferente constituirii/majorarii provizioanelor pentru deprecierea activelor si de veniturile aferente anularii provizioanelor.

Astfel, conform Ordinului 1752/2005, in creditul contului 781 'Venituri din provizioane i ajustari pentru depreciere privind activitatea de exploatare' se inregistreaza:

sumele reprezentand diminuarea sau anularea provizioanelor (151);

sumele reprezentand diminuarea sau anularea ajustari-lor pentru deprecierea imobilizarilor (290, 291, 293);

sumele reprezentand diminuarea sau anularea ajustari-lor pentru deprecierea stocurilor i productiei in curs de execute (391 la 398);

sumele reprezentand diminuarea sau anularea ajustari-lor pentru deprecierea creantelor-clienti (491,496);

cota-parte din fondul comercial negativ, transferata la venituri in situatiile financiare anuale consolidate (2075).

Contul 681 'Cheltuieli de exploatare privind amortizarile, provizioanele $i ajustarile pentru depreciere' este eel prin care se tine evidenta cheltuielilor de exploatare privind amortizarile, provizioanele i ajustarile pentru depreciere.

In debitul contului 681 'Cheltuieli de exploatare privind amortizarile, provizioanele i ajustarile pentru depreciere' se inregistreaza:

-valoarea provizioanelor constituite (151);

amortizarea aferenta imobilizarilor necorporale sj corporate (280, 281);

valoarea ajustarilor pentru deprecierea imobilizarilor necorporale sau corporale, constituite sau majorate (290, 291,293);

valoarea ajustarilor pentru deprecierea stocurilor si a productiei in curs de executie, constituite sau majorate (391 la 398);'

valoarea ajustarilor pentru deprecierea creantelor nein-casabile i a clientilor dubiosj, rau platnici sau in litigiu, constituite sau majorate (491,496).

Provizioanele se constituie pentru elemente cum sunt:

a)litigii, amenzi sj penalitati, despagubiri, daune sj alte datorii incerte;

b)cheltuielile legate de activitatea de service in perioada de garantie sj alte cheltuieli privind garantia acordata clien-tilor;

c) actiunile de restructurare;

d)pensii sj obligatii similare;

e)impozite;

f)  alte provizioane.

Contabilitatea provizioanelor se tine pe feluri, in functie de natura, scopul sau obiectul pentru care au fost constituite.

Provizioanele nu pot depasj din punct de vedere valoric sumele care sunt necesare stingerii obligatiei curente la data bilantului. Un provizion este o datorie cu exigibilitate sau va-loare incerta. Nu se recunosc provizioane pentru pierderiie viitoare din exploatare.

Se vor recunoate ca provizioane doar acele obligatii generate de evenimente anterioare care sunt independen-te de actiunile viitoare ale societatii (de exemplu, modul de desfaurare a activitatii in viitor). Exemple de astfel de obligatii sunt amenzile sau costurile de eliminare a efectelor negative, produse mediului, pedepsite de lege, ambele gene-rand iesjri de resurse careincorporeaza beneficii economice, indiferent de actiunile viitoare ale societatii. Similar, o soci-etate recunoate un provizion pentru costurile de inchidere a unei instalatii cu conditia ca aceasta sa remedieze daunele produse deja.

Spre deosebire de aceasta situatie, o societate poate in-tentiona sau poate avea nevoie, datorita presiunilor de or-din comercial sau a cerintelor de ordin legal, sa efectueze cheltuieli pentru a putea actiona intr-un anumit mod (de exemplu, prin instalarea de filtre pentru fum intr-un anumit tip de fabrica). Deoarece societatea poate evita cheltuielile viitoare prin diverse actiuni, de exemplu, prin modificarea procedeului de fabricate, ea nu are o obligatie curenta afe-renta acelei cheltuieli viitoare sj, deci, nu va recunoate nici un provizion.

Provizioanele se pot distinge de alte datorii, cum arfi da-toriile din credite comerciale sau cheltuielile angajate, dar neplatite, datorita factorului de incertitudine legat de exigi-bilitatea sau valoarea viitoarelor cheltuieli necesare stingerii datoriei. Spre deosebire de acestea:

a)  datoriile din credite comerciale constituie obligatii de plata a bunurilor sau serviciilor ce au fost primite de la sau expediate de furnizori sj care au fost facturate, sau a caror plata a fost convenita in mod oficial cu furnizorii; sj

b)  cheltuielile angajate sunt obligatiile de plata pentru bunuri sj servicii care au fost primite de la sau expediate de furnizori, dar care nu au fost inca platite, facturate sau nu s-a convenit oficial asupra platii lor cu fumizorul, inclusiv salariile datorate angajatilor (de exemplu, sumele aferente concediu-lui platit). Desj uneori este necesara o estimare a valorii sau exigibilitatii acestor datorii, elementui de incertitudine este - in general - mult mai redus decat in cazul provizioanelor.

Angajamentele societatilor sunt prezentate, de regula, ca parte a datoriilor rezultate din credite comerciale sau din alte activitati, in timp ce provizioanele sunt raportate separat.

Contabilitatea provizioanelor pentru riscuri p mmMm

Contabilitatea provizioanelor se tine pe feluri de provizioane, ?n functie de natura acestora sj scopul pentru care au fost constituite.

De regula se constituie la finele exercitiului pentru ele-mentele de patrimoniu a caror realizare de plata este incerta sau pentru cheltuieli care devin exigibilein perioadele urma-toare:

provizioane pentru litigii;

provizioane pentru garantii acordate clientilor;

alte provizioane pentru riscuri sj cheltuieli.

La sfarsjtul fiecarui exercitiu financiar, provizioanele constituite in cursul anului sau la sfarsjtul anului precedent se analizeaza sj se regularizeaza prin:

creditul contului de venituri in situatia in care provizio-nul trebuie anulat sau diminuat, adica atunci cand obiectul acestuia devine total sau partial lipsit de obiect;

debitul contului de cheltuieli in situatia cand provizionul trebuie majorat;

in situatia in care loc cheltuiala sau devine exigibila, con-turile de provizioane se inchid prin conturile de venituri sj in acelasj timp cheltuielile sj pierderiie respective se inregis-treaza, in functie de natura lor, in conturile corespunzatoare.

Contabilitatea provizioanelor pentru de-precierea imobilizarilor

Se costituie in situatiile in care valoarea imobilizarilor in-registreaza o depreciere, o diminuare a valorii activului din cauze ale caror efecte sunt ireversibile. Provizioanele pentru deprecierea imobilizarilor corporale, necorporale sj financi-are se constituie la sfarsjtul exercitiului financiar, pe seama cheltuielilor, cu ocazia inventarierii.

La sfarsjtul fiecarui exercitiu financiar sau la iesjrea din patrimoniu a imobilizarilor, se analizeaza provizioanele astfel constituite sj se procedeaza in felul urmator:

-in cazul in care deprecierea este inferioara provizionului, diferenta se scade sj se trece la venituri;

in cazul in care deprecierea s-a majorat, se va majora sj provizionul corespunzator;

in cazul in care provizionul nu mai are obiect (cu ocazia iesjrii din patrimoniu), valoarea acestuia se trece la venituri.

Contabilitatea provizioanelor pentru deprecierea stocurilor si productiei in curs de executie

La incheierea exercitiului, cu ocazia inventarierii, se com-para valoarea de intrare a stocurilor sj productiei in curs de executie cu valoarea de inventar (valoarea apreciata in functie de pretul pietei, utilitatea bunului etc.). Diferenta intre cele doua valori reprezinta baza de constitute = :■:. . zionului pe baza cheltuielilor exercitiului financiar in care se constata deprecierea. Scopul acestor provizioane este 0= =

acoperi riscurile cauzate de reducerea valorii acestora, cauze ce potfi reversibile.

Inregistrarea provizioanelor pentru deprecierea stocuri-lor sj a productiei in curs de executie se poate reliza prin:

metoda generala - a reluarii provizioanelor - se com-para soldul provizioanelor rezultat din inventariere cu soldul creditor al contului de provizioane. Calculul sj totodata inregistrarea se poate face global sau pe fiecare categorie de conturi;

metoda anularii globale a provizioanelor - anularea sol-dului initial creditor al conturilor de provizioane sj inregistrarea valorilor determinate pe baza inventarului.

Contabilitatea provizioanelor per precierea creantelor

Aceste provizioane se constituie in cazul constatarii unor deprecieri, asigurand imaginea fidela a pozitiei financiare a firmei. Contabilitatea se tine pe tipuri de provizioane pentru deprecierea creantelor, in functie de scopul, natura sau obiectul pentru care au fost constituite.

Pentru dienti neincasati

Se pot constitui doarin momentul declararii falimentului acestora in mod legal., in limita creantelor neacoperite. Anularea, diminuarea acestor provizioane se poate realiza fie in momentul incasarii creantelor, prin trecerea acestor valori la venituri, fie la cheltuieli in momentul in care se certifica imposibilitatea incasarii creanteiin mod legal (jotararejude-catoreasca).

Se acorda producatorilor sj prestatatorilor de servicii Tn situatia unor exporturi complexe, proportional cu cota de participare la realizarea acestora, Tn conditiile prevazute de lege. 0 conditie foarte importanta o reprezinta obligativita-tea Tnscrierii acestora Tn facturile emise sj contractele Tnche-iate. Prin export complex se Tntelege exportul de echipamen-te, instalatii sau parti de instalatii, separat ori Tmpreuna cu tehnologii, licente, know-how, asistenta tehnica, proiectare, constructii-montaj, lucrari de punere Tn functiune sj receptie, precum sj piesele de schimb sj materialele aferente, definite Tn conformitate cu actele normative Tn vigoare.

Sunt considerate exporturi complexe lucrarile geologice de proiectare-explorare, lucrarile de exploatare pentru zaca-minte minerale, constructii de retele electrice, executarea de foraje de sonde, constructii de schele, de instalatii sj conduc-te de transport, de depozitare sj de distribuire a produselor petroliere sj a gazelor naturale, precum sj realizarea de nave complete, de obiective Tn domeniile agriculturii, Tmbunatati-rilor funciare, amenajarilor hidrotehnice, silvice, organizarea exploatarilor forestiere sj altele asemenea, definite in conformitate cu actele normative Tn vigoare.

Pentru garantii de buna executieacordate dientilor pentru remedie-rile care pot interveni in perioada de garantie

Perioada la care se constituie o reprezinta semestrul si numai pentru bunurile livrate sau serviciile prestate, pentru care se acorda garantie sj la nivelul cotelor prevazute Tn contracte, dar nu Tn proportie mai mare decat cota medie realizata Tn exercitiul financiar precedent. Aceasta cota medie se determina ca raport Tntre cheltuielile cu remedierile Tn perioada de garantie efectuate sj veniturile realizate din vanzarea bunurilor, din prestarea serviciilor.ln situatia Tn care agentii economici au luat fiinta Tn anul respectiv se vor lua Tn considerare cotele prevazute Tn contracte. Provizioanele astfel constituite se vor Tnregistra la venituri concomitent cu realizarea cheltuielilor de remediere sau la expirarea perioa-dei de garantie.

Contabilitatea provizioanelor pentru deprecierea investitiilor financiare pe termen scurt

Se constituie pentru a evita riscul determinat de deprecierea investitiilor financiare la societatile din cadrul grupului, actiunilor, obligatiunilor emise sj rascumparate, actiunilor proprii, a altor investitii financiare sj creante asimilate.

Eviden^a contabila a acestor provizioane se realizeaza prin intermediul conturilor din grupa 59 'Provizioane pentru deprecierea conturilor de trezorerie'. Soldul conturilor reprezinta valoarea provizioanelor constituite pentru deprecierile constatate la sfarsjtul perioadelor, Tn conformitate cu preve-derile legale.

Contabilitatea provizioanelor pentru restructure

Provizioanele pentru restructurare se pot constitui Tn ur-matoarele situatii:

a)vanzarea sau Tncetarea activitatii unei parti a afacerii;

b)Tnchiderea unor sedii ale societatii;

c) modificari Tn structura conducerii, de exemplu, elimina-rea unui nivel de conducere;

d)reorganizari fundamental care au un efect semnifica-tiv Tn natura sj scopul activitatilor societatii.

0 societate are o obligatie implicita care determina con-stituirea unui provizion pentru restructurare atunci cand suntTndeplinite conditiile generate de recunoatere a provizioanelor sj societatea:

a) dispune de un plan oficial detaliat pentru restructurare,care sa stipuleze cel putin:

activitatea sau partea de activitate la care se refera;

principalele locatii afectate de planul de restructurare;

numarul aproximativ de angajati care vor primi com-pensatii pentru Tncetarea activitatii, distributia si posturile acestora;

cheltuielile implicate;

data de la care se va implementa planul de restructurare; sj

c) a provocat celor afectati o asteptare ce va realizare-structurarea prin inceperea implementarii acelui plan sau prin anuntarea principalelor sale caracteristici celor afectati de acesta.

In cazul in care o entitate incepe un plan de restructurare sau anunta principalele sale caracteristici celor afectati numai dupa data bilantului, daca restructurarea este semnifica-tiva si neprezentarea ar putea influenta deciziile economice ale utilizatorilor luate pe baza situatiilorfinanciare, este nece-sara prezentarea de informatii in acest sens.

Un provizion aferent restructurarii va include numai cos-turile directe generate de restructurare, si anume cele care:

sunt generate in mod necesar de procesul de restructurare; si

nu sunt legate de desfasurarea continua a activitatii so-cietatii.

Un provizion pentru restructurare nu trebuie sa includa costuri precum cele legate de:

recalificarea sau mutarea personalului permanent;

marketing; sau

investitiile ?n noi sisteme si retele de distribute.
Aceste cheltuieli referitoare la administrarea viitoare a

activitatii nu reprezinta datorii de restructurare la data bilantului.

Contabilitatea provizioanelor pentru pensii si impozite

Provizioanele pentru impozite se constituie pentru sume-le viitoare de plata datorate bugetului de stat, in conditiile in care sumele respective nu apar reflectate ca datorie in relatia cu statul.Valoarea provizioanelor pentru pensii se stabileste de catre specialist in domeniu.

Tratamentulul fiscal al provizioanelor

Contribuabilii au dreptul la deducerea provizioanelor, numai in conformitate cu art. 22 din Legea 571/2003 privind Codul fiscal

Provizioanele pentru garantii de buna executie acordate clientilor se constituie trimestrial numai pentru bunurile li-vrate, lucrarile executate si serviciile prestate in cursul trimes-trului respectiv pentru care se acorda garantie in perioadele urmatoare, la nivelul cotelor prevazute in contractele inche-iate sau la nivelul procentelor de garantare prevazut in tariful lucrarilor executate ori serviciilor prestate.

Pentru lucrarile de constructii care necesita garantii de buna executie, conform prevederilor din contractele inche-iate, provizioanele se constituie trimestrial, in limita cotelor prevazute in contracte, cu conditia reflectarii integrale la ve-nituri a valorii lucrarilor executate si confirmate de beneficiar pe baza situatiilor de lucrari.

Inregistrarea la venituri a provizioanelor constituite pentru garantiile de buna executie se face pe masura efectuarii cheltuielilor cu remedierile sau la expirarea perioadei de garantie inscrise in contract.

In cazul provizioanelor pentru garantii de buna executie a contractelor externe se aplica aceleasi prevederi acordate in conditiile legii in cazul exporturilor complexe, proportional cu cota de participare la realizarea acestora, cu conditia ca acestea sa se regaseasca distinct in contractele incheiate sau in tariful lucrarilor executate si in facturile emise.

Provizioanele constituite in limita unui procent de 20% incepand cu data de 1 ianuarie 2004, 25% incepand cu data de 1 ianuarie 2005,30%incepand cu data de 1 ianuarie 2006, din valoarea creantelor asupra clientilor, inregistrate de catre contribuabili (altele decat cele constituite potrivit legilor de organizare si functionary de catre institutiile de credit prevazute si provizioanele de rise pentru operatiunile pe pietele financiare) sunt deductible daca indeplinesc cumulativ ur-matoareleconditii:

sunt inregistrate dupa data de 1 ianuarie 2004;

sunt neincasate intr-o perioada ce depaseste 270 de zile de la data scadentei;

nu sunt garantate de alta persoana;

sunt datorate de o persoana care nu este persoana afi-liata contribuabilului;

au fost incluse in veniturile impozabile ale contribuabilului;

Astfel, creantele asupra clientilor reprezinta sumele datorate de clientii interni si externi pentru produse, semifabrica-te, materiale, marfuri etc. vandute, lucrari executate si servicii prestate, pe baza defacturi,inregistrate dupa 1 ianuarie 2004 si neincasate intr-o perioada ce depaseste 270 de zile de la data scadentei.

Diminuarea sau anularea provizioanelor se efectueaza prin trecerea acestora pe venituri in cazul incasarii creantei, proportional cu valoarea incasata sau inregistrarea acesteia pe cheltuieli.

In cazul creantelor in valuta, provizionul este deductibil la nivelul valorii influentate cu diferentele de curs favorabi-le sau nefavorabile ce apar cu ocazia evaluarii acestora. Valoarea provizioanelor pentru creantele asupra clientilor este luata in considerare la determinarea profitului impozabil in trimestrul in care sunt indeplinite conditiile prevazute si nu poate depasi valoarea acestora, inregistrata in contabilitate in anul fiscal curent sau in anii anteriori. Procentele prevazute aplicate asupra creantelor inregistrate incepand cu anii fiscali 2004, 2005 si, respectiv, 2006, nu se recalculeaza.

Cheltuielile reprezentand pierderile din creantele incerte sau in litigiu neincasate, inregistrate cu ocazia scoaterii din evidenta a acestora, sunt deductibile pentru partea acoperi-ta de provizionul constituit potrivit art. 22 din Codul fiscal.

Provizioanele constituite in limita unei procent de 100% din valoarea creantelor asupra clientilor, inregistrate de catre contribuabili, sunt deductibile daca indeplinesc cumulativ urmatoarele conditii:

sunt inregistrate dupa data de 1 ianuarie 2007;

creanta este detinuta la o persoana juridica asupra ca-reia este declarata procedura de deschidere a falimentului, pe baza hotararii judecatoresti prin care se atesta aceasta situatie;

nu sunt garantate de alta persoana;

sunt datorate de o persoana care nu este persoana afi-liata contribuabilului;

au fost incluse in veniturile impozabile ale cc-:- z .i-bilului.

Sunt deductibile provizioanele pentru inchiderea

marirea postinchidere a depozitelor de deeuri, constituite de contribuabilii care desfaoara activitati de depozitare a deeurilor, potrivit legii, in limita sumei stabilite prin proiec-tul pentru inchiderea sj urmarirea postinchidere a depozi-tului, corespunzatoare cotei-parti din tarifele de depozitare percepute.

Contribuabilii autorizati sa desfaoare activitate in dome-niul exploatarii zacamintelor naturale sunt obligati sa inre-gistreze in evidenta contabila sj sa deduca provizoane pentru refacerea terenurilor afectate sj pentru redarea acestora in circuitul economic, silvic sau agricol, in limita unei cote de 1% aplicate asupra diferentei dintre veniturile sj cheltuielile din exploatare, pe toata durata de functionare a exploatarii zacamintelor naturale.

Pentru titularii de acorduri petroliere, care desfaoara operatiuni petroliere in perimetre marine ce includ zone cu adancime de apa mai mare de 100 m, cota provizionu-iui constituit pentru dezafectarea sondelor, demobilizarea instalatiilor, a dependintelor sj anexelor, precum sj pentru reabilitarea mediului este de 10%, aplicata asupra diferentei dintre veniturile si cheltuielile inregistrate, pe toata perioada exploatarii petroliere.

Atentie!

Reducerea sau anularea oricarui provizion care a fost anterior dedusa se include in veniturile impozabile, indiferent daca reducerea sau anularea este datorata modifkarii des-tinatiei provizionului, distribuirii provizionului catre participant! sub orice forma, lichidarii, divizarii, fuziunii contribua-bilului sau oricarui alt motiv. Acest lucru nu se aplica daca un alt contribuabil preia un provizion in legatura cu o divizare sau fuziune, reglementarile legale aplicandu-se in continua-reacelui provizion.

Atentie!

Conform art. 21, alin. (3), lit. g) din Legea 571/2003 de Tn-cadreaza la cheltuieli cu deductibilitate limitata cheltuielile cu provizioane si rezerve in limitele sj conditiile mai sus men-tionate.

Conform alin. (4), lit. o) a aceluiasj articol se incadreaza la cheltuieli nedeductibile pierderile inregistrate la scoaterea din evidenta a creantelor incerte sau in litigiu, neincasate, pentru partea neacoperita de provizion, potrivit art. 22, precum sj pierderile inregistrate la scoaterea din evidenta a creantelor incerte sau in litigiu, neincasate, in alte situatii decat cele prevazute la art. 21 alin. (2) lit. n) sj anume:

procedura de faliment a debitorilor a fost inchisa pe baza hotararii judecatoreti;

debitorul a decedat sj creanta nu poatefi recuperata de la motenitori;

debitorul este dizolvat, in cazul societatii cu raspunde-re limitata cu asociat unic, sau lichidat, fara succesor;

debitorul inregistreaza difkultati financiare majore care ii afecteaza intreg patrimoniul.

In aceasta situatie, contribuabilii care scot din evidenta clientii neincasati sunt obligati sa comunice in scris acestora scoaterea din evidenta a creantelor respective, in vederea recalcularii profitului impozabil la persoana debitoare, dupa caz.

Atentie!

Conform art. 20, lit. c) veniturile din anularea cheltuielilor pentru care nu s-a acordat deducere, veniturile din reducerea sau anularea provizioanelor pentru care nu s-a acordat deducere, precum sj veniturile din recuperarea cheltuielilor nedeductibile sunt venituri neimpozabile la calculul profitului impozabil.

m £q i<

In luna februarie 2008, o entitate are obligatia restituirii unui imobil in urma definitivarii sentintei judecatoreti din data de 01.02.2008. La data bilantului cladirea este inregistra-ta cu o valoare bruta de 200.000 lei i o amortizare de 80.000 lei. La data bilantului suntindeplinite conditiile de recunoa-tere a unui provizion pentru litigii, in situatiile financiare ale anului 2007 se va recunoate un provizion la nivelul valorii ramase neamortizate.

Constituirea provizionului la nivelul valorii neamortizate a cladirii, in situatiile financiare ale anului 2007

6812"Cheltuieli de exploatare privind provizioanele" = 1511 "Provizioane pentru litigii" 120.000

In luna februarie 2008, ca urmare a restituirii cladirii, aceasta se scoate din evidenta societatii

Sj totodata reluarea la venituri a provizionului constituit anterior

1511 "Provizioanele pentru litigiii" = 7812 "Venituri din provizioane"

Studiu de caz - provizioane pentru litigii

La finele anului, o societate este data in judecata de un client, nemultumit de calitatea produselor. Clientul solicita despagubiri in valoare de 2.000 lei. De asemenea, societatea este actionata in instanta de primarie, aceasta solicitand pla-ta sumei de 1.500 lei, ca urmare a poluarii unei zone publice. Probabilitatea de a fi facuta raspunzatoare, in primul caz, este foarte mare sj extrem de mica in al doilea caz.

Analiza celor doua litigii presupune verificarea indeplini-

rii criteriilor de recunoasjere a provizioanelor, astfel:

Pentru litigiul cu clientul: exista o obligatie curenta legala, generata de un eveniment trecut si anume livrarea produselor de o calitate necorespunzatoare. Astfel, este probabila o iesjre de resurse pentru a onora obligatia de plata a despagubirilor si exista o evaluare credibila a acestora. Ceie trei criterii de recunoasj:ere a provizioanelor sunt indeplinite sj se va constitui un provizion pentru cea mai buna estimare a costurilorin suma de 2.000 lei.

6812 "Cheltuieli de exploatare privind provizioanele" = 1511 "Proviziozne pentru litigii" 2.000

Pentru litigiul cu primaria exista o obligatie curenta legala generata de un eveniment trecut sj anume poluarea zonei publice. Nu este probabila o iesjre de resurse pentru a onora obligatia deci nu este probabil ca se platesc despagu-birile sj exista o evaluare credibila. Astfel, nu sunt indeplinite criteriile de recunoatere a provizioanelor. Deci nu se va constitui un provizion. Insa se va prezenta in notele explicative o datorie contingenta sj anume o descriere a litigiului.

Presupunem ca, in anul urmator, societatea primete ho-tararea judecatoreasca conform careia trebuie sa plateasca despagubirea ceruta de client. Procesul cu primaria este inca in derulare, insa este probabil ca entitatea sa plateasca sj des-pagubirile solicitate de primarie.

Plata despagubirii cerute de client se contabilizeaza

6581 "Despagubiri,amenzi si penalitati" = 5121"Conturi la banci in lei'. 2.000

Provizionul, constituit anul trecut pentru litigiul cu clientul, a ramas fara obiect sj se anuleaza

1511 "Provizioane pentru litigii' = 7812 "Venituri din provizioane" 2.000

In acest moment este indeplinit sj criteriul privind proba-bilitatea iesjrii de resurse necesare stingerii obligatiei fata de primarie sj se va constitui un provizion pentru litigii in valoa-re de 1.500 lei pentru acoperirea datoriei probabile fata de primarie

6821 "Cheltuieli de exploatare privind provizioanele" = 1511 "Provizioane pentru litigii" 1500

Studiu de caz - provizioane pentru garantii acordate clientilor

Consideram o societate care vinde electrocasnice sj ofera garantie timp de un an de la data cumpararii produselor sale. Analizand informatiile din anii anteriori, costurile cu reparatiile sj/sau inlocuirea produselor sunt estimate la suma de 80.000 lei.

Analizand, observam ca exista o obligatie curenta legala, generata de un eveniment trecut concretizata in vanzarea aparatelor electrocasnice cu garantie, este probabila o iesjre de resurse concretizata in costurile cu reparatiile sj exista o evaluare credibila. Astfel, cele trei criterii de recunoatere a provizioanelor sunt indeplinite.

Se va constitui un provizion in valoare de 80.000 lei sj se va inregistra in contabilitate

6812"Cheltuieli de exploatare privind provizioanele"    = 1512"Provizioane pentru garantii acordate clientilor" 80.000

Monografie comparative,contabilitate financiara si de gestiune.Activitate de prestari servicii

Danciu Eleonora - expert contabi

Reglementarile contabile fac distinctie intre contabili-tatea financiara sj cea de gestiune. Existenta celor doua ti-puri de contabilitati este obligatorie la nivelul unei entitati. Raspunderea pentru conducerea sj organizarea acestora revine adiminstratorului, ordonatorului de credite, sau altei persoane care are obligatia gestionarii unitatii respective, conform art. 10, alin. (1) din Legea contabilitatii 81/1991. Contabilitatea poate fi organizata sj condusa in baza contractelor de prestari de servicii in domeniul contabilitatii, incheiate cu persoane fizice sau juridice, autorizate potrivit legii, membre CECCAR, conform prevederilorart. 10, alin. (3) din Legea contabilitatii 81/1991.

Utilizatorii informatiilor oferite de contabilitatea financiara sunt in principal utilizatori externi, investitorii, creditori comer-ciali sj financiari, clienti, institutii publice, etc.

Utilizatorii informatiilor oferite de contabilitatea de gestiune sunt persoanele din managementul institutiilor (manage-mentul intreprinderii), in acest caz datele avand ur :=-;nr' confidential.

Contabilitatea financiara

Entitati care aplica reglementari ontabile conforme cu directivele europene

a) societatile comerciale:

societatile in nume colectiv;

societatile in comandita simpla;

societatile pe actiuni;

societatile in comandita pe actiuni; sj

societatile cu raspundere limitata.

b)societatile/companiile nationale;

c)  regiile autonome;

d)institutele nationale de cercetare-dezvoltare;

e) societatile cooperative sj celelalte persoane juridice care, in baza legilor speciale de organizare, functioneaza pe principiile societatilor comerciale;

f)  subunitatile fara personalitate juridica, cu sediul in strainatate, care apartin persoanelor prevazute la lit. a)-e), cu sediul sau domiciliul in Romania, precum sj sediile perma-nente din Romania care apartin unor persoane juridice cu sediul sau domiciliul in strainatate.

Contabilitatea financiara -se tine in partida dubla conform reglementarilor Ordinului 1752/2005 pentru aprobarea reglementarilor contabile conforme cu directivele europene modificat sj completat prin Ordinul 2001/2006 sj Ordinul 2374/2007.

g) institutii de credit sj institutii financiare nebancare

Contabilitatea financiara -se tine in partida dubla conform Ordinului 5/2005 pentru aprobarea Reglementarilor contabile conforme cu directivele europene, aplicabile institutiilor de credit, modificat sj completat prin Ordinul 11/2007 si Ordinul 1/2008.

h) societati de asigurare-reasigurare

Contabilitatea financiara -setinein partida dubla conform Ordinului CSA 3129/2005 pentru aprobarea reglementarilor contabile conforme cu directivele europene specifice do-meniului asigurarilor, completat sj modificat prin Ordinul 7/2007.

i) societati care opereaza pe piata de capital

Contabilitatea financiara -se tine in partida dubla conform Ordinului 75/2005 privind aprobarea Reglementarilor contabile conforme cu Directiva a IV-a a Comunitatilor Eco-nomice Europene aplicabile entitatilor autorizate, reglemen-tate sj supravegheate de Comisia Nationala a Valorilor Mo-biliare.

Institutii pubiice

Contabilitatea financiara -se tine in partida dubla conform Ordinului 1917/2005 pentru aprobarea Normelor meto-dologice privind organizarea sj conducerea contabilitatii institutiilor pubiice, Planul de conturi pentru institutiile pub-lice sj instructiunile de aplicare a acestuia, completat sj modificat prin Ordinul 1649/2006 sj Ordinul 1187/2008.

Unitati de cult,asociatii de proprietary,asociatii si fundatii,asimilate

Contabilitatea financiara -se ^ine in partida simpla conform reglementarilor aprobate prin Ordinul 2329/2001 pentru aprobarea Normelor metodologice privind organizarea sj conducerea contabilitatii in partida simpla de catre per-soanele juridice fara scop lucrativ.

Persoane fizice care au calitatea de contribuabil conform Codului fiscal

Contabilitatea financiara -se tine in partida simpla conform reglementarilor aprobate prin Ordinul 1040/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice privind organizarea sj conducerea evidentei contabile in partida simpla de catre persoanele fizice care au calitatea de contribuabil in confor-mitate cu prevederile Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal.

Toate categoriile mai sus mentionate trebuie sa tina sj evidenta contabilitatii de gestiune, reglementata prin Legea contabilitatii 82/1991 sj Ordinul 1826/2003 pentru aprobarea precizarilor privind unele masuri referitoare la organizarea si conducerea contabilitatii de gestiune.

Potrivit reglementarilor aprobate prin Ordinul 1826/2003 contabilitatea de gestiune se organizeaza de administratorul persoanei juridice fie utilizand conturi specifice, fie prin dez-voltarea conturilor din contabilitateafinanciara,fie cu ajutorul evidentei tehnico-operative proprii. Folosirea conturilor din clasa a 9-a a Planului de conturi general este optionala.

Inscrierea unui element in activul bilantului presupune respectarea definitiei activului sj a regulilor generale de evaluare prevazute in reglementarile contabile aplicabile in functie de tipul intreprinderii.

Determinarea costului de productie al bunurilor produse, lucrarilor executate sj a serviciilor prestate presupune inreg-istrarea in contabilitatea financiara a cheltuieliior ocazionate de desfa urarea activitatii (conturile din clasa a 6-a a planului de conturi) sj colectarea acestora in conturile de evidenta a contabilitatii de gestiune in vederea calculatiei costului.

In contabilitatea financiara cheltuielile se clasifica astfel:

cheltuieli de exploatare - cheltuieli generate de proce-sul de productie sj de desfa urare al activitatii;

cheltuieli financiare;

cheltuieli extraordinare.

In contabilitatea de gestiune cheltuielile de exploatare sunt preluate din contabilitatea financiara sj se clasifica in:

cheltuieli directe - se includ direct in costul de productie.
Se identifica pe un anumit object de calculate (serviciu, lu-
crare, comanda, faza, activitate, functie etc.) din momentul
efectuarii lor sj ca atare se includ direct in costul obiectelor
respective. Cheltuielile directe cuprind costul de achizitie
al materialelor directe consumate, energia consumata in
scopuri tehnologice, manopera directa - salarii, asigurari si protectie sociala - alte cheltuieli directe;

cheltuieli indirecte de productie - cheltuieli care nu se pot identifica sj atribui direct pe un anumit obiect de calculatie. Ele privesc intreaga productie a unei sectii sau a unei persoanejuridice in ansamblul ei. Deexemplu, regiafixa de productie (se include in costuri in functie de capacitatea normala de productie), regia variabila de productie care se include direct in cost;

cheltuieli generale de administratie;

cheltuieli de desfacere care nu se regasesc in costui de productie.

Atentie!

Nu se include in costui de productie, de prelucrare al sto-curilor sau imobilizarilor cheluielile cu pierderile de materiale, manopera sau orice alte costuri de productie peste limitele normale admise, cheltuielile de depozitare exceptand cazul in care aceste costuri sunt necesare in derularea procesului de productie anterior trecerii la urmatoarea faza a fabricatiei, lip-surile in gestiune, consumuri peste limitele normal admise.

Monografia activitatii de prestari servicii

Costui in cazul activitatii de prestari servicii cuprinde in structura lui manopera sj alte cheltuieli legate de persona-lul direct angajat in furnizarea serviciilor, inclusiv cele legate de personalul responsabil cu supravegherea sj regiile corespunzatoare. In costui lucrarilor, serviciilor se inciud si alte cheltuieli numai in masura in care reprezinta costuri su-portate pentru a presta serviciile intr-o anumita forma sj loc stabilit de comun acord cu beneficiarul acestora.

Determinarea costurilor de productie sj inregistrarea acestora in contabilitate presupune parcurgerea anumitor etape:

determinarea obiectelor pentru care se va realiza
calculatia sj anume tipuri de servicii, lucrari care ar trebui
codifkateintr-un anumit fel (de exemplu L1 sj L2). Urmatorul
pas il constituie structurarea unitatii in centre de activitate
cum ar fi: departamente de executie a serviciilor, departa-
ment comercial, departament administrativ etc;

decontarea cheltuielilor realizate in cursul lunii prin in
registrarea efectiva a cheltuielilor dupa natura in contabili
tatea financiara sj colectarea acestora pe destinatii in conta
bilitatea de gestiune.

Masuri de simplificare in domeniul TVA. Operatiuni pluripartite (I)

Aplicarea masurilor de simplificare este optionala pentru operatorii economici implicati in operatiuni pluripartite.

Pentru a putea fi aplicate masurile de trebuie Tndeplinite cumulativ urmatoarele conditii:

a) contractorul principal:

este Tnregistrat tn statui sau membru in scopuri de TVA;

nu are un cod deinregistrarein scopuri deTVAin statui membru in care sunt realizate efectiv lucrarile asupra bunuri-lor mobile corporale;

transmite codul sau de inregistrare in scopuri deTVA partii/partilor cocontractante;

b) ceilalti operatori economici implicati sunt persoane
impozabile din perspectiva TVA;

c) produsele prelucrate se vor intoarce in statui membru
al contractorului principal.

In scopul aplicarii masurilor de simplificare, nu se considera loc de sosire locul unei opriri provizorii in vederea efectuarii anumitor lucrari asupra bunurilor, dar se va considera ca locul de sosire este intotdeauna statui membru al contractorului principal. In acest sens, in toate situa^iile in care prin instructiuni se prevede aplicarea unei scutiri de taxa pentru livrarea intracomunitara de bunuri sau neim-pozitarea in Romania a serviciilor conform art. 133 alin. (2) lit. h) pet. 2 prima liniuta din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificarile sj completarile ulterioare, denumita in continuare Codul fiscal, care sunt conditionate de dovada ca bunurile au fost transportate din Romania in alt stat membru, aceasta dovada a transportului va fi prezentata in cadrul termenului prevazutin contract.

Prin prelucrare seintelege orice expertiza sau lucrari asupra bunurilor mobile corporale.

Daca partea/partile cocontractanta/cocontractante din Romania realizeaza expertize sau lucrari asupra bunurilor mobile corporale in conformitate cu prevederile art. 133 alin. (2) lit. h) pet. 2 prima liniuta din Codul fiscal, se considera ca orice bun incorporat in produsul prelucrat, ambalajele sau alte bunuri utilizatein legatura directa cu produsul prelucrat reprezinta livrari accesorii serviciilor realizate sj nu vor fi tra-tate ca livrari de bunuri, ci ca fiind parte a serviciului prestat.

Studiu de caz nr. 1

O persoana impozabila inregistrata in scopuri deTVA in statui membru 2 sj denumita in continuare A sau contractorul principal cumpara bunuri de la o alta persoana impozabila din statui membru 1, denumita in continuare B. A dispune ex-pedierea bunurilor catre alta persoana impozabila din statui membru 1, denumita in continuare C, in vederea prelucrarii. Ambalajele, accesoriile pentru confectii, partile componente ale unui motor sj orice alte bunuri care nu sufera transformari in procesul de prelucrare realizat de C pot fi supuse masurilor de simplificare daca sunt livrate de B catre A sj daca sunt in legatura directa cu bunurile prelucrate de C.

Dupa prelucrare, bunurile sunt expediate de C din statui membru 1 catre A din statui membru 2. A furnizeaza lui B sj lui C codul sau deinregistrarein scopuri deTVA din statui membru 2.

Tratamentul fiscal din punctul de vedere ai TVA, fara aplicarea masurilor de simplificare

Livrarea bunurilor de la B la A: livrare ce are loc in statui membru 1 in care incepe transportul, conform art. 132 alin. (1) lit. a) din Codul fiscal sau echivalentului acestuia din legislatia altui stat membru, iar B, in principiu, trebuie sa apliceTVA din statui membru 1, intrucat bunurile nu se transports direct in statui membru 2.

Executarea lucrarilor asupra bunurilor mobile corporale de catre C in beneficiul lui A, bunurile prelucrate fiind transportate in afara statului membru 1, reprezinta o prestare de servicii ce are loc in statui membru 2, care a acordat codul de inregistrare in scopuri de TVA lui A, conform art. 133 alin. (2) lit. h) pet. 2 prima liniuta din Codul fiscal sau echivalentului sau din legislatia altui stat membru.

Atunci cand, dupa prelucrare, produsele prelucrate sunt transportate din statui membru 1 in statui membru 2:

a) A efectueaza un transfer in statui membru 1, conform art. 128 alin. (10) din Codul fiscal sau conform echivalentului sau din legislatia altui stat membru, pentru care A trebuie sa se inregistreze in scopuri deTVA in statui membru 1, iar acest transfer este scutit de TVA in conditiile art. 143 alin. (2) lit. d) din Codul fiscal sau conform echivalentului sau din legislatia altui stat membru;

b)A efectueaza o achizitie intracomunitara asimilata in statui membru 2, conform art. 130.1 alin. (2) lit. a) din Codul fiscal sau echivalentului sau din legislatia altui stat membru.

Tratamentul fiscal din punctul de vedere al TVA, cu aplicarea masurilor de simplificare

Se considera ca B efectueaza o livrare intracomunitara de bunuri in statui membru 1 catre A,in conditiile art. 128 alin. (9) din Codul fiscal sau conform echivalentului sau din legislatia altui stat membru, care este scutita de taxa in conditiile art. 143 alin. (2) lit. a) din Codul fiscal sau conform echivalentului sau din legislatia altui stat membru.

Se considera ca A efectueaza o achizitie intracomunitara de bunuri in statui membru 2, in conditiile art. 1301 alin. (1) din Codul fiscal sau conform echivalentului sau din legislatia altui stat membru.

Executarea de lucrari asupra bunurilor mobile corporale de catre C in beneficiul lui A, bunurile prelucrate fiind transportate in afara statului membru 1, reprezinta o prestare de servicii ce are loc in statui membru 2, care a acordat codul de inregistrare In scopuri de TVA lui A, cod pe care A l-a transmis lui C, conform art. 133 alin. (2) lit. h) pet. 2 prima Iiniuta din Codul fiscal sau echivalentului sau din legislatia altui stat membru.

Transportul bunurilor prelucrate din statui membru 1 in statui membru 2 se considera nontransfer in statui membru 1, in conditiiie art. 128 alin. (12) din Codul fiscal sau conform echivalentului sau din legislatia altui stat membru.

Transportul bunurilor prelucrate din statui membru 1 in statui membru 2 nu se considera o achizitie intracomunitara asimilata realizata de A in statui membru 2, in conditiiie art. 128 alin. (12), coroborat cu art. 1301 alin. (2) lit. a) din Codul fiscal, sau conform echivalentului acestor prevederi din legislatia altui stat membru.

Tratamentul fiscal din pu net ui de vedere at TVA, cu aplicarea masurilor de simpiificare, in ipoteza in care Romania este statui membru 1

Se considera ca B efectueaza o livrare intracomunitara de bunuri in Romania, prevazuta la art. 128 alin. (9) din Codul fiscal, scutita de taxa in conditiiie art. 143 alin. (2) lit. a) din Codul fiscal. Pentru a beneficia de scutire pentru livrarea intracomunitara de bunuri, B trebuie sa demonstreze ca pro-dusele prelucrate au fost transportate din Romania in statui membru 2. Executarea de lucrari asupra bunurilor mobile corporale de catre C in beneficiul lui A, bunurile prelucrate fiind transportate in afara Romaniei, reprezinta o prestare de servicii ce are loc in statui membru 2, care a acordat codul de inregistrare in scopuri deTVA lui A, cod pe care A l-a transmis lui C, conform art. 133 alin. (2) lit. h) pet. 2 prima Iiniuta din Codul fiscal. Pentru aplicarea masurilor de simpiificare, C are obligatia de a tine un registru pentru bunurile primite.

Transportul produselor prelucrate, realizat de A din Romania ?n statui membru 2, se considera nontransfer in Romania, in conditiiie art. 128 alin. (12) din Codul fiscal.

Tratamentul fiscal din punctul de vedere al TVA, cu aplicarea masurilor de simpiificare, in ipoteza in care Romania este statui membru 2

Se considera ca A efectueaza o achizitie intracomunitara de bunuri in Romania, in conditiiie art. 130.1 alin. (1) din Codul fiscal, la data la care bunurile sunt puse la dispozitia lui A de catre B in statui membru 1 si se supune acelorasj reguli si formalitati ca si achizitia intracomunitara obisnuita, dar transportul produselor prelucrate, efectuat de catre A din statui membru 1 in Romania, nu se considera achizitie intracomunitara asimilata in Romania in conditiiie art. 128 alin. (12) si art. 130.1 alin. (2) lit. a) din Codul fiscal. A trebuie sa inregistreze miscarea bunurilor de la B la C in registrul sau de nontransferuri in Romania, precum si primirea bunurilor prelucrate de la C.

Executarea de lucrari asupra bunurilor mobile corporale de catre C in beneficiul lui A, produsele prelucrate fiind transportate din statui membru 1 in Romania, are loc in Romania conform art. 133 alin. (2) lit. h) pet. 2 prima Iiniuta din Codul fiscal.

Studiu de caz nr.2

O persoana impozabila inregistrata in scopuri de TVA in statui membru 2 si denumita in continuare A sau contractor principal cumpara bunuri de la o alta persoana impozabila din statui membru 1, denumita in continuare B.

A dispune expedierea bunurilor catre alta persoana impozabila din statui membru 3, denumita in continuare C, in vederea prelucrarii.

Dupa prelucrare, produsele prelucrate sunt expediate de la C din statui membru 3 catre A, aflata in statui membru 2.

A fumizeaza lui B i C codul sau de inregistrare in scopuri de TVA din statui membru 2.

Tratamentul fiscal din punctul de vedere al TVA, fara aplicarea masurilor de simpiificare

Livrarea de bunuri de la B catre A are loc in statui membru 1, din care incepe transportul, conform art. 132 alin. (1) lit. a) din Codul fiscal sau echivalentului acestuia din legislatia altui stat membru. Aceasta livrare intracomunitara este scutita de taxa, conform art. 143 alin. (2) lit. a) din Codul fiscal sau echivalentului acestuia din legislatia altui stat memA efectueaza o achizitie intracomunitara ce are loc in statui membru 3, conform art. 132.1 alin. (1) din Codul fiscal sau echivalentului acestuia din legislatia altui stat membru, iar pentru aceasta A trebuie sa se inregistreze in scopuri deTVA in statui membru 3.

Efectuarea de lucrari asupra bunurilor mobile corporale de catre C in beneficiul lui A, bunurile prelucrate fiind transportate in afara statului membru 3, reprezinta o prestare de servicii ce are loc in statui membru 2, care a acordat codul de inregistrare in scopuri de TVA lui A, cod pe care A l-a transmis lui C, conform art. 133 alin. (2) lit. h) pet. 2 prima Iiniuta din Codul fiscal sau echivalentului acestuia din legislatia altui stat membru.

Atunci cand, dupa prelucrare, produsele prelucrate se transports din statui membru 3 in statui membru 2:

a) A efectueaza un transfer din statui membru 3 in statui
membru 2, conform art. 128 alin. (10) din Codul fiscal sau
echivalentului acestuia din legislatia altui stat membru,
iar pentru acesta A trebuie sa se inregistreze in scopuri de
TVA in statui membru 3. Acest transfer este scutit de taxa in
conditiiie art. 143 alin. (2) lit. d) din Codul fiscal sau conform
echivalentului acestuia din legislatia altui stat membru;

b) A efectueaza o achizitie intracomunitara asimilata in
statui membru 2, conform art. 130.1 alin. (2) lit. a) din Codul fis
cal sau echivalentului acestuia din legislatia altui stat membru.

Tratamentul fiscal din masurilor de simpiificare

Se considera ca B efectueaza o livrare intracomunitara de bunuri din statui membru 1 catre A din statui membru 2, in conditiiie art. 128 alin. (9) din Codul fiscal sau echivalentului acestuia din legislatia altui stat membru. Aceasta livrare este scutita de taxa in conditiiie art. 143 alin. (2) lit. a) din Codul fiscal sau conform echivalentului acestuia din legislatia altui stat membru. Se considera ca A efectueaza o achizitie intracomunitara de bunuri in statui membru 2, in conditiiie art. 130.1 alin. (1) din Codul fiscal sau conform echivalentului acestuia din legislatia altui stat membru.

Efectuarea de lucrari asupra bunurilor mobile corporale de catre C in beneficiul lui A, bunurile prelucrate fiind transportate in afara statului membru 3, reprezinta o prestare de servicii ce are loc in statui membru 2, care a acordat codul de inregistrare in scopuri de TVA lui A, cod pe care A l-a transmis lui C, conform art. 133 alin. (2) lit. h) pet. 2 prima Iiniuta din Codul fiscal sau echivalentului acestuia din legislatia altui stat membru.

Transportul de bunuri, efectuat de catre A din statui membru 1 in statui membru 3, se considera nontransfer in statui membru 1, in conditiile art. 128 alin. (12) din Codul fiscal sau conform echivalentului acestuia din legislatia altui stat membru.

Transportul de bunuri, efectuat de catre A din statui membru 1 in statui membru 3, nu se considera o achizitie intracomunitara asimilata in statui membru 3 in conditiile art. 128 alin. (12), coroborat cu art. 130.1 alin. (2) lit. a) din Codul fiscal sau conform echivalentului acestora din legislatia altui stat membru.

Transportul produselor prelucrate, efectuat de catre A din statui membru 3 in statui membru 2, se considera nontransfer in statui membru 3, in conditiile art. 128 alin. (12) din Codul fiscal sau conform echivalentului acestuia din legislatia altui stat membru.

Transportul produselor prelucrate, efectuat de catre A din statui membru 3 in statui membru 2, nu se considera o achizitie intracomunitara asimilata in statui membru 2 in conditiile art. 128 alin. (12), coroborat cu art. 130.1 alin. (2) lit. a) din Codul fiscal, sau conform echivalentului acestora din legislatia altui stat membru.

TratamentuI fiscal din punctul de vedere alTVA, cu aplicarea masurilor de simplificare, in ipoteza in care Romania este statui membru 1

B efectueaza o livrare intracomunitara de bunuri in Romania, conform art. 128 alin. (9) din Codul fiscal, scutita I de taxa in conditiile art. 143 alin. (2) lit. a) din Codul fiscal. B, trebuie sa demonstreze, printre altele, ca bunurile au parasit Romania. Expedierea bunurilor de catre A in statui membru 3 se considera un nontransfer in Romania, in conditiile art. 128 alin. (12) din Codul fiscal sau echivalentului acestuia din legislatia altui stat membru.

Tratamentul fiscal din punctul de vedere al TVA, cu aplicarea masurilor de simplificare, in ipoteza in care Romania este statui membru 3

Efectuarea de lucrari asupra bunurilor mobile corporale de catre C in beneficiul lui A, bunurile prelucrate fiind transpor-tate din Romania in statui membru 2, are loc in statui membru 2, care a acordat codul de inregistrare in scopuri deTVA lui A, cod pe care A l-a transmis lui C, conform art. 133 alin. (2) lit. h) pet. 2 prima liniuta din Codul fiscal. Pentru aplicarea masurilor de simplificare, C are obligatia de a tine un registru pentru bunurile primite. Transportul de bunuri, efectuat de catre A din statui membru 1 in Romania, nu se considera achizitie intracomunitara asimilata in Romania in conditiile art. 128 alin. (12), coroborat cu art. 130.1 alin. (2) lit. a) din Codul fiscal. Transportul produselor prelucrate, efectuat de catre A din Romania in statui membru 2, se considera nontransfer in Romania, in conditiile art. 128 alin. (12) din Codul fiscal.

Tratamentul fiscal din punctul de vedere al TVA, cu aplicarea masurilor de simplificare, in ipoteza in care Romania este statui membru 2

Se considera ca A efectueaza o achizitie intracomunitara de bunuri in Romania in conditiile art. 132.1 alin. (1) din Codul fiscal. Achizitia intracomunitara efectuata de A are loc la data la care bunurile se transports in statui membru 3 i se supune acelorasj reguli ca sj achizitia intracomunitara obisnuita. A trebuie sa inregistreze transportul bunurilor de la B la C in registrul sau de nontransferuri in Romania. Efectuarea de lucrari asupra bunurilor mobile corporale de catre C pentru A, bunurile prelucrate fiind transportate din statui membru 3 in Romania, reprezinta o prestare de servicii care are loc in Romania, statui membru care a acordat codul de inregistrare in scopuri deTVA lui A, cod pe care A l-a transmis lui C, conform art. 133 alin. (2) lit. h) pet. 2 prima liniuta din Codul fiscal. Transportul produselor prelucrate, efectuat de catre A din statui membru 3 in Romania, nu se considera achizitie intracomunitara asimilata in Romania in conditiile art. 128 alin. (12) coroborat cu art. 130.1 alin. (2) lit. a) din Codul fiscal.

O persoana impozabiia inregistrata in scopuri de TVA in statui membru 2 sj denumita in continuare A sau contractorul principal expediaza bunuri unei alte persoane impozabile din statui membru 1, denumita in continuare B, in vederea prelucrarii. B presteaza in beneficiul lui A servicii constand in efectuarea de lucrari asupra bunurilor mobile corporale. Dupa prelucrarea de catre B, produsele semiprelucrate sunt expediate lui C din statui membru 1 in vederea prelucrarii suplimentare. Dupa prelucrarea de catre C, produsele prelucrate se expediaza de la C din statui membru 1 lui A in statui membru 2.

A le comunica lui B i C codul sau de inregistrare in scopuri deTVA din statui membru 2.

Tratamentut fiscal din punctul de vedere al TVA, fara aplicarea masurilor de simplificare

Transportul de bunuri, efectuat de catre A din statui membru 2 in statui membru 1, reprezinta o livrare intracomunitara asimilata in statui membru 2 in conditiile art. 128 alin. (10) din Codul fiscal sau echivalentului acestuia din legislatia altui stat membru i beneficiaza de scutire de taxa in conditiile art. 143 alin. (2) lit. d) din Codul fiscal sau echivalentului acestuia din legislatia altui stat membru.

Transportul de bunuri, efectuat de catre A din statui membru 2 in statui membru 1, reprezinta o achizitie intracomunitara asimilata, impozabiia in statui membru 1 conform art. 130.1 alin. (2) lit. a) din Codul fiscal sau echivalentului acestuia din legislatia altui stat membru, pentru aceasta Aavand obligatia dea seinregistrain scopuri deTVA in statui membru 1.

Efectuarea de lucrari asupra bunurilor mobile corporale de catre B, bunurile prelucrate nefiind transportate din statui membru 1 in statui membru 2, reprezinta o prestare de servicii ce are loc in statui membru 1, in care lucrarile sunt efectuate conform art. 133 alin. (2) lit. h) pet. 2 prima liniuta din Codul fiscal sau echivalentului acestuia din legislatia altui stat membru.

Efectuarea de lucrari asupra bunurilor mobile corporale de catre C in beneficiul lui A, bunurile prelucrate fiind transportate in afara statului membru 1, reprezinta o prestare de servicii ce are loc in statui membru 2, care a acordat codul de inregistrare in scopuri de TVA lui A, cod pe care A l-a transmis lui C, conform art. 133 alin. (2) lit. h) pet. 2 prima liniuta din Codul fiscal sau echivalentului acestuia din legislatia altui stat membru.

Transferul de produse prelucrate, efectuat de A din statui membru 1 Tn statui membru 2, se considera livrare intracomunitara asimilata in statui membru 1 Tn conditiile art. 128 alin. (10) din Codul fiscal sau echivalentului acestuia din legislatia altui stat membru sj care benefkiaza de scutire de taxa conform art. 143 alin. (2) lit. d) din Codul fiscal sau echivalentului acestuia din legislatia altui stat membru. Pen-tru aceasta operatiune A are obligatia de a se Tnregistra in scopuri deTVA Tn statui membru 1.

Transferul de produse prelucrate, efectuat de A din statui membru 1 Tn statui membru 2, reprezinta o achizitie intracomunitara asimilata, care este impozabila Tn statui membru 2 conform art. 130.1 alin. (2) lit. a) din Codul fiscal sau echivalentului acestuia din legislatia altui stat membru.

Tratamentul fiscal din punctul de vedere al TVA, cu aplicarea masurilor de simplificare

Transportui de bunuri, efectuat de catre A din statui membru 2 Tn statui membru 1, se considera nontransfer de bunuri Tn statui membru 2, Tn conditiile art. 128 alin. (12) din Codul fiscal sau echivalentului acestuia din legislatia altui stat membru. Transportui de bunuri, efectuat de catre A din statui membru 2 Tn statui membru 1, nu se considera achizitie intracomunitara asimilata Tn statui membru 1 Tn conditiile art. 128 alin. (12), coroborat cu art. 130.1 alin. (2) lit. a) din Codul fiscal sau echivalentului acestora din legislatia altui stat membru.

Efectuarea de lucrari asupra bunurilor mobile corporale de catre B Tn beneficiul lui A, caz Tn care bunurile nu sunt transportate Tn afara statului membru 1, se considera pre-stare de servicii ce are loc Tn statui membru 2, care a acordat codul de Tnregistrare Tn scopuri de TVA lui A, cod pe care A l-a transmis lui B, Tn conditiile art. 133 alin. (2) lit. h) pet. 2 prima liniuta din Codul fiscal sau echivalentului acestuia din legislatia altui stat membru. Oprirea temporara la locatia lui C nu Tmpiedica Tndeplinirea conditiei ca transportui sa fie efectuat catre alta tara, cu conditia ca B sa poata demonstra ca produsele prelucrate sunt transportate Tn afara statului membru 1. Efectuarea de lucrari asupra bunurilor mobile corporale de catre C Tn beneficiul lui A, produsele prelucrate fiind transportate Tn afara statului membru 1, reprezinta o prestare de servicii ce are locTn statui membru 2, care a acordat codul de Tnregistrare Tn scopuri deTVA lui A, cod pe care A l-a transmis lui C, Tn conditiile art. 133 alin. (2) lit. h) pet. 2 prima liniuta din Codul fiscal sau echivalentului acestuia din legislatia altui stat membru.

Transportui produselor prelucrate, efectuat de catre A din statui membru 1 Tn statui membru 2, se considera non-transfer Tn statui membru 1, Tn conditiile art. 128 alin. (12) din Codul fiscal sau echivalentului acestuia din legislatia altui stat membru.

Transportui produselor prelucrate, efectuat de catre A din statui membru 1 Tn statui membru 2, nu se considera achizitie intracomunitara asimilata Tn statui membru 2 Tn conditiile art. 128 alin. (12), coroborat cu art. 130.1 alin. (2) lit. a) din Codul fiscal sau echivalentului acestora din legislatia altui stat membru.

Tratamentul fiscal din punctul de vedere al TVA, cu aplicarea masurilor de simplificare, in ipoteza in care Romania este statui membru 1

Transportui bunurilor, efectuat de catre A din statui membru 2 Tn Romania, nu se considera achizitie intracomunitara asimilata in Romania in conditiile art. 128 alin. (12) coroborat cu art. 1301 alin. (2) lit. a) din Codul fiscal. Efectuarea de lucrari asupra bunurilor mobile corporale de catre B din Romania Tn beneficiul lui A, bunurile prelucrate fiind transportate la sediul lui C din Romania, reprezinta o prestare de servicii ce are loc Tn statui membru 2, care a acordat codul de Tnregistrare Tn scopuri deTVA lui A, cod pe care A l-a transmis lui B, conform art. 133 alin. (2) lit. h) pet. 2 prima liniuta din Codul fiscal. Oprirea temporara la locatia lui C nu Tmpiedica Tndeplinirea conditiei ca transportui sa fie efectuat catre alta tara decat cea Tn care bunurile sunt prelucrate, cu conditia ca B sa poata demonstra ca produsele prelucrate sunt transportate Tn afara Romaniei. Pentru aplicarea masurilor de simplificare, B are obligatia de a tine un registru pentru bunurile primite. Efectuarea de lucrari asupra bunurilor mobile corporale de catre C Tn beneficiul lui A, bunurile prelucrate fiind transportate Tn afara Romaniei, reprezinta o prestare de servicii ce are loc Tn statui membru 2, care a acordat codul de Tnregistrare Tn scopuri deTVA al lui A, cod pe care A l-a transmis lui C, conform art. 133 alin. (2) lit. h) pet. 2 prima liniuta din Codul fiscal. Aplicarea masurilor de simplificare este conditional Tn acest caz de tinerea registrului de bunuri primite de catre C.

Transportui bunurilor, efectuat de catre A din Romania Tn statui membru 2, se considera nontransfer Tn Romania, Tn conditiile art. 128 alin. (12) din Codul fiscal.

Tratamentul fiscal din punctul de vedere al TVA, cu aplicarea masurilor de simplificare, Tn ipoteza in care Romania este statui membru 2

Transportui de bunuri, efectuat de catre A din Romania Tn statui membru 1, se considera nontransfer Tn Romania, Tn conditiile art. 128 alin. (12) din Codul fiscal. A trebuie sa tina o evidenta a nontransferurilor, prin tinerea unui registru Tn care sa fie Tnregistrate toate transporturile de bunuri, inclusiv transportui produselor semiprelucrate de la locatia lui B la locatia lui C. Efectuarea de lucrari asupra bunurilor mobile corporale de catre B Tn beneficiul lui A, bunurile prelucrate nefiind transportate Tn afara statului membru 1 dupa prelucrare, ci dupa o pre-lucrare ulterioara care are loc Tn Romania, statui membru care a acordat codul de Tnregistrare Tn scopuri de TVA lui A, cod pe care A l-a transmis lui B, conform art. 133 alin. (2) lit. h) pet. 2 prima liniuta din Codul fiscal.

Efectuarea de lucrari asupra bunurilor mobile corporale de catre C Tn beneficiul lui A, bunurile prelucrate fiind transportate din statui membru 1 Tn Romania, reprezinta o prestare de servicii care are loc Tn Romania, statui membru care a acordat codul de Tnregistrare in scopuri de TVA lui A, cod pe care A l-a transmis lui C, conform art. 133 alin. (2) lit. h) pet. 2 prima liniuta din Codul fiscal.

Transportui bunurilor, efectuat de catre A din statui membru 1 Tn Romania, nu se considera achizitie intracomunitara asimilata Tn Romania Tn conditiile art. 128 alin. (12) coroborat cu art. 1301 alin. (2) lit. a) din Codul fiscal.

Investitii asupra mijioacelor fixe luate cu chirie. Studiu de caz. Amortizarea fiscala i contabila

Amortizarea reprezinta alocarea sistematica, pe chel-tuieli de exploatare, a valorii unui activ imobilizat pe durata de utilizare economica a acestuia. Cheltuiala cu amortizarea reprezinta o cheltuiala nemonetara ce are ca efect diminu-area rezultatului perioadei.

Practica utilizeaza atat amortizarea din punct de vedere contabil, cat si cea din punct de vedere fiscal. Amortizarea fiscala are ca efect diminuarea rezultatului fiscal.

Amortizarea fiscala i contabila

Reglementarea legala a amortizarii fiscale se realizeaza prin intermediul prevederilor Legii 571/2003 privind Codul fiscal cu modificarile sj completarile ulterioare, iar reglementarea legala a amortizarii contabile se realizeaza prin Ordinul 1752/2005 cu modificarile i completarile ulterioare.

Definirea activelor amortizabile

Din punct de vedere fiscal, conform art. 24, alin (2) din Le-gea 571/2003, mijlocul fix amortizabil este orice imobilizare corporala care Tndepline te cumulativ urmatoarele conditii:

a)  este detinut sj utilizat in productia, livrarea de bunuri sau in prestarea de servicii, pentru a fi Tnchiriat tertilor sau in scopuri administrative;

b)are o valoare de intrare mai mare decat limita stabilita prin hotarare a Guvernului;

c) are o durata normala de utilizare mai mare de un an.
Pentru imobilizarile corporale care sunt folosite in loturi,

seturi sau care formeaza un singur corp, lot sau set, la de-terminarea amortizarii se are in vedere valoarea Tntregului corp, lot sau set. Pentru componentele care intra in structura unui activ corporal, a caror durata normala de utilizare difera de cea a activului rezultat, amortizarea se determina pentru fiecare components in parte.

Sunt, de asemenea, considerate mijloace fixe amortizabile, conform alin. (3) al aceluiasj articol:

a)  investitiile efectuate la mijloacele fixe care fac obiectul unor contracte de inchiriere, concesiune, locatie de gestiune sau altele asemenea;

b)  mijloacele fixe puse in functiune partial, pentru care nu s-au intocmit formele de inregistrare ca imobilizare corporala; acestea se cuprind in grupele in care urmeaza a se inregistra, la valoarea rezultata prin insumarea cheltuielilor efective ocazionate de realizarea lor;

c)   investitiile efectuate pentru descoperta in vederea valorificarii de substante minerale utile, precum sj pentru lucrarile de deschidere sj pregatire a extractiei in subteran sj la suprafata;

d) investitiile efectuate la mijloacele fixe existente, sub forma cheltuielilor ulterioare realizate in scopul imbunatatirii parametrilor tehnici initiali sj care conduc la obtinerea de beneficii economice viitoare, prin majorarea valorii mijlocu-luifix.

Conform Hotararii nr. 105/2007, valoarea minima de intrare a mijioacelor fixe este de 1.800 lei.

Conform art. 24, alin. (4) din Codul fiscal nu reprezinta active amortizabile: terenurile, lacurile, baltile sj iazurile care nu sunt rezultatul unei investitii, bunurile din domeniul public finantate din surse bugetare, mijloacele fixe care nu Tsj pierd valoarea in timp datorita folosirii, case de odihna proprii, locuintele de protocol, altele decat activele utilizate in scopul realizarii veniturilor.

Din punct de vedere contabil, conform prevederilor pet. 87 din Ordinul 1752/2005, imobilizarile corporale reprezinta active care:

a)   sunt detinute de o societate pentru a fi utilizate in productia de bunuri sau prestarea de servicii, pentru a fi inchiriate tertilor sau pentru a fi folosite in scopuri administrative; sj

b)   sunt utilizate pe parcursul unei perioade mai mari de un an.

Imobilizarile corporale cuprind: terenuri sj constructii; instalatii tehnice sj masjni; alte instalatii; utilaje sj mobilier; avansuri sj imobilizari corporale in curs de executie', conform pet. 88.

Dintre acestea, nu fac obiectul amortizarii, conform pet. 99 terenurile, avansurile sj imobilizarile corporale in curs de executie. Investitiile efectuate pentru amenajarea lacurilor, baltilor, iazurilor, terenurilor sj pentru alte lucrari similare se recupereaza pe seama amortizarii.

Determinarea amortizarii fiscale si a amortizarii contabile

Din punct de vedere fiscal, conform art. 24, alin. (11) din Codul fiscal, ca regula generala, amortizarea fiscala se calculeaza incepand cu luna urmatoare celei in care mijlocul fix este pus in functiune.

Amortizarea fiscala se stabile te prin aplicarea cotelor de amortizare asupra valorii de intrare a mijioacelor fixe amortizabile. Cotele de amortizare se stabilesc in functie de regimul de amortizare utilizat sj durata normala de utilizare a mijioacelor fixe.

Amortizarea contabila, conform pet. 97 din Ordinul 1752/2005 se stabile te prin aplicarea cotelor de amortizare asupra valorii de intrare a imobilizarilor corporale. Cotele de amortizare se stabilesc in functie de regimul de amortizare utilizat sj durata de utilizare economica a activului. Amortizarea imobilizarilor corporale se calculeaza de la data punerii in functiune a acestora sj pana la recuperarea integrala a valorii lor de intrare, conform duratelor de utilizare economica sj conditiilor de utilizare a acestora.

Perioada de calcul a amortizarii

Fiscal, durata normala de utilizare se stabile te conform Ca-talogului privind clasificarea sj duratele normaledefunctionare a mijloacelor fixe, aprobat prin Hotararea nr. 2139/2004.

Contabil, durata de utilizare economica, conform pet. 65 din Ordinul 1752/2005, prin durata de utilizare economica se Tntelege durata de viata utila, aceasta reprezentand:

a)  perioada in care un activ este prevazut a fi disponibil pentru utilizare de catre o entitate; sau

b)  numarul unitatilor produse sau a unor unitati similare ce se estimeaza ca vor fi obtinute prin folosirea activului re-spectiv.

Baza de calcul a amortizarii

Fiscal, prin valoarea de intrare a mijloacelor fixe se Tntelege:

a) costul de achizitie, pentru mijloacele fixe procurate cu titlu oneros;

b) costul de productie, pentru mijloacele fixe construite sau produse de catre contribuabil;

c)  valoarea de piata, pentru mijloacele fixe dobandite cu titlu gratuit.

Din punct de vedere contabil valoarea de intrare a imobilizarilor corporale este reprezentata de:

a) cost de achizitie - pentru bunurile procurate cu titlu oneros;

b) cost de productie - pentru bunurile produse in entitate;

c)  valoarea de aport, stabilita in urma evaluarii - pentru bunurile reprezentand aport la capitalul social;

d)valoarea justa - pentru bunurile obtinute cu titlu gratuit.

Tn cazurile mentionate valoarea de aport sj, respectiv, valoarea justa, se substituie costului de achizitie. Prin valoare justa se intelege suma pentru care activul ar putea fi schim-bat de bunavoie Tntre parti aflate Tn cuno tinta de cauza in cadrul unei tranzactii cu pretul determinat obiectiv.

Costul de achizitie al bunurilor cuprinde pretul de cumparare, taxele de import sj alte taxe (cu exceptia acelora pe care persoana juridica le poate recupera de la autoritatile fiscale), cheltuielile de transport, manipulare sj alte cheltuieli care pot fi atribuibile direct achizitiei bunurilor respective. Reducerile comerciale acordate de furnizor nu fac parte din costul de achizitie.

Costul de productie al unui bun cuprinde costul de achizitie a materiilor prime si materialelor consumabile sj cheltuielile de productie direct atribuibile bunului. Costul de productie sau de prelucrare al stocurilor, precum sj costul de productie al imobilizarilor cuprind cheltuielile directe aferente productiei, sj anume: materiale directe, energie consumata Tn scopuri tehnologice, manopera directa sj alte cheltuieli directe de productie, precum sj cota cheltuielilor indirecte de productie alocata Tn mod rational ca fund legata de fabricatia acestora. In costul de productie poate fi inclusa o proportie rezonabila din cheltuielile care sunt indirect atribuibile bunului, Tn masura Tn care acestea sunt legate de perioada de productie.

Regimul de amortizare

Regimul fiscal de amortizare pentru un mijloc fix amorti-zabil se determina conform articolului 24 alin. (6) cu respec-tarea urmatoarelor reguli:

a) Tn cazul constructiilor, se aplica metoda de amortizare
liniara;

b) Tn cazul echipamentelor tehnologice, respectiv al
masjnilor, uneltelor sj instalatiilor, precum sj pentru com-
putere sj echipamente periferice ale acestora, contribuabilul
poate opta pentru metoda de amortizare liniara, degresiva
sau accelerata;

c) Tn cazul oricarui alt mijloc fix amortizabil, contribuabi
lul poate opta pentru metoda de amortizare liniara sau
degresiva.

In cazul metodei de amortizare liniara, amortizarea se stabile te prin aplicarea cotei de amortizare liniara la valoarea de intrare a mijlocului fix amortizabil.

Cota de amortizare liniara se calculeaza raportand numarul 100 la durata normala de utilizare a mijlocului fix.

In cazul metodei de amortizare degresiva, amortizarea se calculeaza prin multiplicarea cotelor de amortizare liniara cu unul dintre coeficientii urmatori:

a)   1,5, daca durata normala de utilizare a mijlocului fix amortizabil este Tntre 2 si 5 ani;

b)   2,0, daca durata normala de utilizare a mijlocului fix amortizabil este Tntre 5 si 10 ani;

c)    2,5, daca durata normala de utilizare a mijlocului fix amortizabil este mai mare de 10 ani.

Tn cazul metodei de amortizare accelerata, amortizarea se | calculeaza dupa cum urmeaza:

a) pentru primul an de utilizare, amortizarea nu poate
depasj 50% din valoarea de intrare a mijlocului fix;

b) pentru urmatorii ani de utilizare, amortizarea se
calculeaza prin raportarea valorii ramase de amortizare a mi
jlocului fix la durata normala de utilizare ramasa a acestuia.

Cheltuielile aferente achizitionarii de brevete, drepturi de autor, licente, marci de comert sau fabrica sj alte valori similare, precum sj cheltuielile de dezvoltare care din punct de vedere contabil reprezinta imobilizari necorporale se recupereaza prin intermediul deducerilor de amortizare liniara pe perioada contractului sau pe durata de utilizare, dupa caz. Cheltuielile aferente achizitionarii sau producerii programelor informatice se recupereaza prin intermediul deducerilor de amortizare liniara pe o perioada de 3 ani. Pentru brevetele de inventie se poate utiliza sj metoda de amortizare degresiva sau accelerata.

Atentie!

Conform, prevederilor art. 19. din Legea 15/1994 competentele de aprobare a utilizarii regimului de amor-tizare liniara sau degresiva revin consiliului de administrate al agentului economic, respectiv responsabilului cu gestiunea patrimoniului, in cazul persoanelor juridice fara; scop lucra-tiv. Utilizarea regimului de amortizare accelerata se aproba de catre directia generala a finantelor publice si controlului financiar de stat, la propunerea consiliului de administrate al agentului economic sau a responsabilului cu gestiunea patrimoniului.

Din punct de vedere contabil, conform precizarilor pet. 99

din Ordinul 1752/2005 societatile amortizeaza imobilizarile corporate utilizand unul din urmatoarele regimuri de amortizare:

a) amortizarea liniara;

b)amortizarea degresiva;

c)  amortizarea accelerata.

Amortizarea aferenta imobilizarilor corporale se inregistreaza in contabilitate ca o cheltuiala.

Amortizarea investitiilor I. luate cu chirie. Studiu de caz

Exista situatia in care, in cazul imobilizarilor amortiza-bile luate cu chirie, chiria ul efectueaza cheltuieli in scopul modernizarii activelor respective, atunci acestea sunt reflec-tate in contabilitate similar cu cheltuieli ulterioare efectuate la activele corporale proprii.

Pentru cheltuielile cu investitiile efectuate la mijloacele fixe concesionate, Inchiriate sau luate in locatie de gestiune, in conformitate cu Normele metodologice de aplicare a Le-gii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, amortizarea fiscala se calculeaza de eel care a efectuat investitia, pe perioada con-tractului sau pe durata normala de utilizare, dupa caz. In cazul cladirilor la care au fost executate lucrari de reconstruire, consolidare, modernizare, modificare sau extindere, de catre locatar, din punct de vedere fiscal, acesta are obligatia sa co-munice locatorului valoarea lucrarilor executate pentru de-punerea unei noi declaratii fiscale, in termen de 30 de zile de la data terminarii lucrarilor respective (conform art. 253 alin (3) din Hotararea 44/2004 privind Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003).

In situatia in care o entitate utilizeaza imobilizari corporale in baza unui contract de inchiriere pentru care se platesc redevente, in contabilitate acestea se regasesc pe cheltuieli de exploatare, 612 Cheltuieli cu redeventele, locatiile de gestiune sj chiriile'.

Consideram ca o societate comerciala A inchiriaza societatii B un spatiu comercial, pe o durata de 5 ani, cu o chirie lunara in suma de 5.000 lei.lnca din primul an, chiria ul executa lucrari de modernizare, in suma totala de 40.000 lei, respectiv cheltuieli cu materialele in suma de 30.000 lei i cheltuieli cu manopera in suma de 10.000 lei, care se amortizeaza pe perioada contractului de inchiriere. Dupa 3 ani, societatea B renunta la contract sj cedeaza investitia sj amortizarea aferenta.

In contabilitatea societatii B

Extracontabil, se inregistreaza valoarea totala a contract-ului de inchiriere de 300.000 lei, calculata astfel:

5 ani X 12 luni X 5.000 lei/luna = 300.000 lei

Debit cont 8036 Redevente, locatii de gestiune, chirii sj alte datorii asimilate' 300.000 lei

Inregistrarea chiriei lunare

Cheltuielicuredeventele,    = 401 Furnizori' 5.000 locatiile de gestiune sj chiriile'

Concomitent, se va credita contul 8036 Redevente, locatii de gestiune, chirii si alte datorii asimilate'cu suma de 5.000 lei.

Inregistrarea cheltuielilor efectuate cu modernizarea spatiului Tnchiriat

Consideram ca investitia a fost efectuata in regie proprie a) cheltuieli cu manopera:

Altecheltuielicuserviciile    = 401 Fumizori' 10.000 executate de terti'

b) cheltuieli cu consumabilele:

Cheltuieli cu materialele consumabile'

Pe masura ce se executa investitia, in fiecare perioada se evidentiaza in contabilitate consumurile de materiale sj cheltuielile cu manopera sj concomitent se capitalizeaza in active imobilizate.

Inregistrarea investitiei in curs

231 Jmobilizari corpo- = 722 Venituri din productia 40.000 rale in curs de executie' de imobilizari corporale'

La incheierea lucrarilor sj la receptia acestora se da in folosinta investitia, consideram ca dupa 1 an.

Inregistrarea amortizarii lunare aferente investitiei pe durata contractului de inchiriere, de 5 ani. Aceasta inregistrare se va efectua in fiecare luna, pe durata contactului.

Amortizare lunara = 40.000 / 5 / 12 = 667 lei

6811 Xheltuieli de ex- - 2812 Amortizarea con-

ploatare privind amor- structiilor'- analitic investitii
tizarea imobilizarilor' la imobile luate cu chirie

Investitia neamortizata integral se scoate din evidenta contabila dupa inca 3 ani, cand societatea decide Incheierea contractului de inchiriere. Amortizarea la sfarsitul celor 3 ani

667 X 12 X 3 = 24.012 lei. Valoarea ramasa neamortizata este del 5.988 lei.

Amortizarea = 212 Constructii/analitic 24.012
constructiilor'- analitic investitii la imobile luate
investitii la imobile cu chine'

luate cu chirie

= 212 Constructii/analitic investitii la imobile luate cu chirie'

Consideram ca exista o Tntelegere cu proprietarul conform careia investitia neamortizata se recupereaza.

Intocmirea facturii privind investitia de recuperat de la societatea A

Venituri din van-zarea activelor sj alte operatii de capital'

In contabilitatea societatii A (proprietarul)

Facturarea chiriei lunare

In cazul cladirilor la care au fost executate lucrari de re-construire, consolidare, modernizare, modifkare sau ex-tindere, de catre locatar, din punct de vedere fiscal, acesta are obligatia sa comunice locatorului valoarea lucrarilor executate pentru depunerea unei noi declaratii fiscale, in ter-men de 30 de zile de la data terminarii lucrarilor respective sj anume de la data Tntocmirii procesului-verbal de receptie (conform art. 253 alin (3.1) din Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003).

Diferente intre amortizarea contabila si fiscala. Studiu de caz

Datorita diferentelor care pot exista intre valoarea contabila si fiscaia a amortizarii si implicatiile acestui fapt in ceea ce prive te deductibilitatea cheltuielilor aferente, prezentam un studiu de caz succint.

Consideram un utilaj (strung) achizitionat la valoarea de 210.000 lei. Data punerii in functiune: 01.04.2008. Durata de utilizare economica, stabilita la nivelul societatii, este de 5 ani de la data punerii in functiune. Din punct de vedere contabil sj fiscal societatea utilizeaza metoda de amortizare liniara.

Amortizare contabila

Determinarea amortizarii contabile se realizeaza astfel:

Amortizare lunara = 210.000 / 5 / 12 = 3.500 lei inregistrarea acesteia se efectuaza Tncepand cu data punerii in functiune si anume 01.04.2008.

Amortizarea contabila anuala va fi = 3.500 x 12 = 42.000

lei

Amortizarea fiscaia

Utilajul achizitionat reprezinta mijloc fix, iar amortizarea fiscaia lunara a acestuia se determina Tn functie de durata normala de utilizare, care se stabile te conform Catalogului privind clasificarea si duratele normale defunctionare a mij-loacelorfixe, aprobat prin Hotararea nr. 2.139/2004.

Astfel, potrivit Catalogului, elementul'strung'seregase te in cadrul grupei 2 lnstalatii tehnice, mijloace de transport, animale sj plantatii' i ii corespunde o durata normala de functionare cuprinsa in intervalul 8-12 ani.

Presupunem ca in determinarea amortizarii fiscale, societatea utilizeaza o durata normala de functionare de 10 ani.

Determinarea amortizarii fiscale se realizeaza astfel:

Amortizare lunara = 210.000 / 10 / 12 = 1.750 lei

Amortizarea fiscaia anuala va fi = 1.750 x 12 = 21.000 lei

Astfel, societatea inregistreaza in situatiile financiare o amortizare anuala de 42.000 lei (3.500 lei x 12 luni), care reprezinta amortizare contabila. Datorita faptului ca amortizarea contabila (42.000 lei) depa e te ca valoare amortizarea fiscaia (21.000 lei), diferenta dintre cele doua valori (21.000 lei) reprezinta cheltuiala nedeductibila, din punct de vedere fiscal.

Acordarea burselor private. Deductibilitate

Acordarea burselor private reprezinta o modalitate foar-te eficienta de protectie a tinerilor si de a asigura forta de munca din ce in ce mai califkata pentru angajatori. Acesta presupune si permite angajatorului sa participe si sa indrume pregatirea unui tanar, in vederea unei viitoare angajari, bene-ficiind atat de un viitor salariat eficient, cat si de o serie de deduceri fiscale.Prin Legea 376/2004, modificata prin Legea 319/2005 si Legea 15/2007 s-a reglementat sistemul de stimulare a sustinerii financiare a unor tineri aflati Tnca ?n perioada de instruire de catre viitorii angajatori. Bursa privata reprezinta sprijinul pentru studii acordat, in baza unui contract, de catre o persoana juridica de drept privat sau de catre o persoana fizica unui beneficiar care poate fi, dupa caz, elev, student, doctorand sau care urmeaza un program de pregatire postuniversitara Tntr-o institute de invatamant superior acreditata, din tara sau din strainatate

ContractuI de acordare

ContractuI prin care se acorda bursa privata va cu-prinde clauze privind modul in care beneficiarul trebuie sa isi Tndeplineasca obligatiile de studiu, precum si celelalte conditii in care se ofera bursa. Totodata, se semneaza de beneficiar sau, in functie de varsta, de beneficiar, cu acordul reprezentantului sau legal, si de reprezentantul legal al per-soanei juridice sau de persoana fizica ce ofera bursa. In contract se poate prevedea acordarea bursei pe intreaga durata a studiilor sau pe o perioada mai scurta de timp. ContractuI trebuie prezentat, in vederea avizarii, la institutia/unitatea de invatamant in care studiaza.