Conturile de gestiune: continut economic si functia contabila

Proiect MF

Conturile cu ajutorul carora se realizeaza calculatia costurilor sunt conturile de gestiune. In aceste conturi se preiau cheltuielile din contabilitatea financiara unde s-au inregistrat dupa natura lor, pentru a le grupa dupa destinatie in vederea calcularii costului efectiv si complet al productiei obtinute, decontarii acestei productii si stabilirii abaterilor costurilor efective de la cele prestabilite (standard), in scopul evidentierii in contabilitatea financiara a stocurilor de produse, lucrarilor, serviciilor realizate sau in curs de executie, a imobilizarilor in curs, precum si in scopul exercitarii controlului costurilor. In felul acesta, se creeaza interdependenta contabilitatii de gestiune cu cea financiara.

Daca specificul si complexitatea activitatii asigura posibilitatea ordonarii si gruparii cheltuielilor dupa destinatia lor in cadrul contabilitatii financiare, companiile pot realiza contabilitatea de gestiune prin dezvoltarea conturilor financiare in analitice corespunzatoare.

Conturi de gestiune

90 Decontari interne

901 Decontari interne privind cheltuielile

902 Decontari interne privind productia obtinuta

903 Decontari interne pivind diferentele de pret

92 Conturi de calculatie

921 Cheltuielile activitatii de baza

922 Cheltuielile activitatilor auxiliare

923 Cheltuieli indirecte de productie

924 Cheltuieli generale de administratie

925 Chletuieli de desfacere

93 Costul productiei

931 Costul productiei obtinute

933 Costul productiei in curs de executie

Utilizarea conturilor din aceasta clasa este orientativa si nu este obligatorie, persoanele juridice pot opta si adapta conturile de gestiune in functie de specificul activitatii si necesitatile proprii de informare, cu conditia determinarii corecte a costurilor de productie la care se inregistreaza stocurile in contabilitatea financiara.

Nota 1:

933 se poate inchide prin 901 la sfarsitul perioadei. Daca se opteaza pentru aceasta metoda atunci la inceputul perioadei viitoare trebuie operat: %921,922 = 901 pentru productia in curs de executie

Nota 2:

Preturile de inregistrare pot fi, in functie de optiuni:

costul standard

pret de vanzare (en detail, en gros)

tarif

Clasificarea si continutul cheltuielilor companiilor comerciale    C 5

Literatura de specialitate instituie atributul "comercial" tuturor cheltuielilor unei companii al carei obiect de activitate il reprezinta: comertul en gros, en detail, alimentatia publica, si comertul exterior.

Cheltuielile companiilor comerciale sunt reprezentate de doua mari categorii:

• Costul marfurilor vandute
• Alte cheltuieli comerciale

Prin urmare, contul de rezultate al companiilor comerciale se prezinta astfel:

Fig.1 . Componentele contului de rezultate al companiilor comerciale

Costul bunurilor vandute

Costul bunurilor vandute reprezinta principala componenta a cheltuielilor legate cauzal de marfuri.

Pentru a calcula costul bunurilor vandute, cumpararile nete se adauga la stocul initial de marfuri in vederea determinarii bunurilor disponibile pentru vanzare, astfel:

Stoc initial de marfuri + Cumparari nete = Bunuri disponibile pentru vanzare

Ulterior, stocul final al marfurilor este dedus din valoarea bunurilor disponibile pentru vanzare, rezultand astfel costul bunurilor vandute, astfel:

Bunuri disponibile pentru vanzare - Stoc final de marfuri = Costul bunurilor vandute

Cumpararile nete se calculeaza prin deducerea cumpararilor restitituite, rabaturilor obtinute si discounturilor aferente cumpararilor din cumpararile brute si adaugarea oricaror cheltuieli de transport-aprovizionare legate de cumparari, astfel:

Cumparari Cumparari Discounturi Cheltuieli Cumparari

brute - restituite si - aferente + de transport = nete

rabaturi cumpararilor aprovizionare

obtinute

Alte cheltuieli comerciale

In categoria altor cheltuieli comerciale sunt cuprinse:

• Cheltuielile de desfacere
• Cheltuielile generale si administrative

Cheltuielile de desfacere cuprind:

Ø      cheltuielile privind stocarea si pregatirea bunurilor pentru vanzare;

Ø      prezentarea, publicitatea si alte activitati promotionale;

Ø      expedierea bunurilor catre cumparator (daca vanzatorul suporta cheltuielile de livrare),

Ø      alte cheltuieli aferente vanzarilor;

Din categoria cheltuielilor generale si administrative enumeram:

Ø      cheltuielile generale de birou;

Ø      cheltuielile pentru contabilitate, personal;

Ø      alte cheltuieli care se refera la operatiunile companiei.

De remarcat ca in cadrul companiilormici se poate intalni situatia in care chgeltuielile generale si de adminisratie sa nu fie separate de functia comerciala.

In vederea prelucrarii lor, se impune clasificarea cheltuielilor dupa destinatie, astfel:

- Cheltuieli directe - In aceasta categorie se incadreaza intotdeauna costul marfii vandute.

- Cheltuieli indirecte care nu pot fi identificate pe obiect de analiza. Cheltuielile indirecte sunt de regula identificabile pe centru de analiza (magazin, depozit, etc).

Totusi, in practica mai apare o categorie de cheltuieli ce nu pot fi identificate nici macar pe centre de analiza. Este cazul cheltuielilor generale si administrative enuntate anterior, in speta a cheltuielilor generate de functionara sediul central al companiei. Literatura de specialitate denumeste aceste cheltuieli ca fiind dublu indirecte, ele neputand fii identificate decat pe ansamblul firmei.

Cum se repartizeaza cheltuielile indirecte?

In vederea gestionarii eficiente a afacerii, managementul companiei are nevoie de informatii exacte si oportune pentru a-si desfasura activitatile de stabilire a preturilor, exploatare, planificare, control si pentru a lua alte tipuri de decizii. Pentru a putea atinge toate aceste tinte, managementul are nevoie de informatii detaliate pana la cea mai mica unitate divizionara din compania lui: produsul supus comercializarii, adica obiectul de analiza. Sigur, daca raportul cost/beneficiu nu se justifica pana la acest nivel, raportarea informatiilor poate viza o grupa de produse.

Problema fundamentala: modul de repartizare a cheltuielilor indirecte asupra obiectului de analiza.

Procesul de abordare a costurilor (cheltuielilor) pe obiecte de analiza (pe produs sau grupa de produse), prin care o parte reprezentativa a tuturor tipurilor de cheltuieli - costul bunurilor vandute si cheltuielile de exploatare - este atribuita unor produse individuale poarta numele de calculatia integrala a costurilor.

Sintetizand, cheltuielile de comercializare (globale) aferente unui bun sunt formate din:

costul de achizitie al marfurilor vanzute (fara TVA)

salariile personalului

taxele aferente salariilor

amortizarea imobilizarilor

cheltuieli cu transportul marfurilor

cheltuieli de reclama si publicitate (reclama in mass media, benere, participare la targuri si expozitii)

cheltuieli cu ambalajele

alte cheltuieli comerciale (adica altele decat cele cuprinse mai sus), cum pot fi:

o                           materialele consumabile,

o                           materiale nestocate, energia si apa,

o                           cheltuieli cu lucrari si servicii executate de terti (cu execeptia celor de reclama si publicitate si respeciv a celor de transport),

o                           alte cheltuieli de exploatare

o                           cheltuieli extraordinare

Toate aceste cheltuieli se vor prelua in contabilitatea de gestiune, grupandu-se in directe, indirecte si generale.

Adaptarea conturilor de gestiune la activitatea de comert

Structura si modul de functionare al conturilor de gestiune este axat cu predilectie pe specificul unitatilor productive. Prin urmare, pentru a le putea utiliza in vederea reflectarii operatiunilor interne specifice activitatii de comert, se impune particularizarea lor, fapt ce este prezentat in tabelul ce urmeaza .

Se poate apela la conturile 921 si 922 in cazul in care se doreste. Adaptandu-se la specificul activitatii de comercializare, denumirea lor ar putea fi de ...

Particularitati ale functiunii conturilor adaptate activitatii comerciale

Nota:

In literatura de specialitate este discutata si posibilitatea integrarii conturilor de stocuri in contabilitatea de gestiune aplicata in comert, motivandu-se utilitatea acestei integrari pe seama utilizarii metodei inventarului intermitent in contabilitatea financiara. Dar deoarece practica a consacrat metoda inventarului permanent chiar si la companiile mici, consideram suficient lucrul doar cu cheltuielile si veniturile in contabilitatea de gestiune.

Evolutia costurilor si analiza cost-volum-profit C6

Obiective de studiu

1. Definirea si explicarea conceptului de evolutie a costurilor

2. Identificarea tipurilor specifice de costuri variabile si fixe

3. Calculul pragului de rentabilitate

4. Utilizarea marjei in determinarea pragului de rentabilitate

5. Utilizarea analizei marjei pentru estimarea nivelului vanzarilor viitoare si calculul profitului programat.

Evolutia costurilor

Evolutia costurilor reprezinta modul in care acestea reactioneaza la modificarea:

volumului productiei sau a

activitatii.

Unele costuri variaza in functie de volumul productiei sau al activitatii de exploatare; altele raman fixe, indiferent de schimbarile volumului de productie.

Costurile variabile evolueaza direct proportional cu cresterea volumul productiei sau a activitatii.

Dar costurile variabile unitare raman constante, atata timp cat costul de achizitie al materiilor prime si tariful serviciilor consumate ramane neschimbat.

Costurile fixe reactioneaza invers celor variabile.

Costurile fixe raman constante indiferent de cresterea volumului de productie.

Costurile fixe unitare scad odata cu cresterea volumului productiei. Deoarece costurile fixe totale sunt constante, cu cat se vor produce mai multe unitati, cu atat mai mici vor fi costurile fixe unitare.

Concluzie:

Costurile variabile se modifica proportional cu modificarea volumului de productie sau activitate, dar sunt constante pe unitate de produs.

Costurile fixe sunt constante, dar variaza pe unitate de produs, odata cu modificarea volumului productiei.

Evolutia costului variabil

Definitia traditionala a costului variabil presupune existenta unei relatii lineare intre cost si volumul productiei, in urma careia costurile cresc sau scad o data cu cresterea sau descresterea volumului de productie.

[Nota: volumul productiei = capacitatea normala de productie (productie generic spus)]

Modele de evolutie a costurilor

1. Liniar

Dati exemple de costuri care variaza liniar cu volumul productiei.

2. Neliniar

Alte modele de evolutie pot fi de forma:

1. Costul energiei electrice (totale) pe masura ce creste consumul de energie si scade costul unitar al energiei consumate.
2. Evolutia costurilor de inchiriere a echipamentelor, in care fiecare ora suplimentara de utilizare a computerului costa mai mult decat ora precedenta.
3. Variatia fortei de munca in functie de cresterea sau descresterea productivitatii.

Modelele de evolutie a costurilor variabile: o relatie neliniara

Pentru a simplifica tehnicile de analiza a costurilor si pentru a facilita utilizarea costurilor variabile, s-a elaborat o metoda de transformare a costurilor variabile neliniare in costuri variabile liniare, denumita aproximare liniara. Aceasta metoda se bazeaza pe conceptual intervalului relevant.

Interval relevant = reprezinta limitele volumului de activitate in care compania estimeaza ca va functiona. Costurile vor fi estimate in cadrul acestui interval pe baza aproximarii liniare.

Observatie: aproximarea liniara a unui cost variabil neliniar nu este o cuantificare exacta, dar ea permite includerea costurilor variabile neliniare in analiza costurilor, eroarea fiind de regula nesemnificativa.

Obiectivul aproximarii liniare = de a ajuta managementul sa estimeze costuri si mai departe, sa elaboreze bugete

Intervalul relevant si aproximarea liniara

Evolutia costului fix

Costurile fixe sunt analizate si ele in cadrul intervalului relevant.

Reamintim: Costurile fixe totale sunt constante, dar variaza pe unitate, odata cu modificarea volumului productiei.

Costurile fixe se modifica cand se depaseste intervalul relevant.

Exemplu:

Compania de productie are nevoie de un supervizor pentru a lucra in tura de noapte de 8 ore. Productia poate varia in intervalul [0,500.000] unitati pe luna pe tura. In aceste conditii intervalul relevant este de la 0 la 500.000 unitati. Salariul supervizorului este de 4.000 USD pe luna.

Daca pe luna, intr-o tura pot fi produse maxim 500.000 unitati, atunci pentru a produce inca 100.000 (de exemplu) unitati este nevoie de inca o tura si de un al doilea supervizor. Prin urmare, costurile fixe vor creste de la 4.000 USD la 8.000 USD, prin angajarea unui nou supervizor, odata cu modificarea volumului productiei.

Costurile semivariabile

Un cost semivariabil = acel cost care are atat componente variabile cat si fixe.

O parte din cost se modifica o data cu volumul productiei sau gradul de utilizare al facilitatilor, iar o parte din cost ramane fixa pe o perioada de timp.

Exemplu:

Costul serviciilor de telecomunicatii: Tarifele telefonice lunara sunt compuse din tarife fixe pentru servicii (abonamentul) si tarife pentru convorbiri suplimentare (ce depasesc abonamentul). Acesta din urma sunt variabile.

Cum separam componentele fixe si variabile ale costurilor semivariabile?

Operatiunea de separare pe componente variabile si fixe permite gruparea lor cu alte costuri variabile, respective fixe in scopul analizei.

Daca exista dubii privind modelul de evolutie al unui anumit cost, este util sa se inscrie costurile anterioare si marimile de volum corespunzatoare intr-o diagrama de distributie (= este o forma de aproximare liniara)

ESTE MINIM-MAXIM

Analiza Cost - Volum - Profit

Ce este analiza CVP?

Analiza CVP = reprezinta analiza modelelor de evolutie a costului care pune in evidenta relatiile dintre cost, volumul vanzarilor si profit.

Metoda cuprinde o serie de tehnici si procedee de solutionare a problemelor, bazate pe intelegerea caracteristicilor modelelor de evolutie a costurilor companiei. Tehnicile exprima relatia dintre venituri, structura vanzarilor, costuri, volumul productiei si profituri si include analiza pragului de rentabilitate si procedeele de planificare a profiturilor. Aceste relatii ofera un model general al activitatii financiare, pe care managementul il poate utiliza pentru planificarea pe termen scurt, pentru evaluarea performantei si pentru analiza alternativelor de decizie.

Relatia CVP pot fi exprimate prin intermediul graficelor sau al formulelor.

Venituri din vanzari = costuri variabile + costuri fixe + profit

Pragul de rentabilitate

Definire = punctul in care costurile totale sunt egale cu veniturile totale.

Obiectiv = determinarea nivelului de activitate pentru care veniturile din vanzari (Vz) sunt egale cu suma tuturor costurilor fixe (CF) si variabile (CV).

In momentul in care se atinge pragul de rentabilitate compania nu inregistreza profit.

Ecuatia generala de determinare a pragului de rentabilitate (exprimata in unitati monetare)

Vz = CF + CV

Marja contributiei (Mc) (marja pe cheltuieli variabile)

Definire

Reprezinta diferenta dintre venituri si total costuri variabile aferent unui volum dat al vanzarilor.

(Denumirea de contributie se da diferentei dintre venituri si costuri variabile)

Am vazut pana acum ca dificultatile in calculul costurilor sunt create mai ales de cheltuielile generale. Faptul ca ne bazam pe opinii si judecati personale in repartizarea lor ne poate duce in situatia de a nu avea incredere in informatiile referitoare la costuri.

Metoda contributiei incearca sa evite aceste probleme, utilizand valori care pot fi de mai mare incredere, cum ar fi volumul vanzarilor si costurile directe sau variabile.

MC aferenta unui tip de produs reprezinta contributia sa neta la acoperirea costurilor fixe si obtinerea unui profit. Altfel spus, MC reprezinta ceea ce ramane din veniturile totale dupa deducerea costurilor variabile, astfel:

Vz - CV = MC

Ceea ce ramane dupa deducerea costurilor fixe din MC reprezinta profitul:

MC - CF = Profit

Atentie:

Mb din vanzari (marja bruta) = MC (marja contributiei)

Mb = Profit - Cvanzare acopera chelt de vanzare si profitul

MC = Profit + CF = Vz - CV venituri - costuri variabile

Cum ati definit MC la gestiunea productiei?Ati defint-o ca marja bruta a costurilor variabile?

Exprimarea pragului de rentabilitate cu ajutorul MC

Pornind de la relatia

Profit = MC - CF = 0

(Mc unitara * nr buc) - CF = 0

Nr bucati [prag rentabilitate] = CF/ Mcontributiei unitara

Planificarea profitului

Analiza pragului de rentabilitate ajustata cu un coeficient al profitului poate fi folosita ca baza pentru estimarea profitabilitatii unei afaceri. Aceasta procedura este foarte buna pentru analiza de tipul "what if", in care se selecteaza mai multe alternative si se calculeaza profitul pentru fiecare alternativa.

Raportul contributie-vanzari

= indica efectul pe care l-ar avea o variatie a volumului de vanzari asupra profitului.[Calculul lui este valabil doar in cadrul intervalului de relevanta, in care costurile fixe raman constante]

= ofera o modalitate simpla si usor de aplicat in:

calculul nivelului profitului

identificarea activitatilor care au cea mai mare/mica contributie.

Parghia operationala (levier operational)

= exprima relatia dintre profit si volumul vanzarilor

Gradul parghiei [rata de levier] = indica cum sunt afectate profiturile de o variatie data in volumul vanzarilor = Contributie/Profit net

Studiu de caz 1

Luand in considerare datele de mai jos raspundeti la urmatoarele intrebari:

Costurile fixe sunt de 40.000 USD pe perioada.

1. Daca o activitate promotionala suplimentara, cu un cost fix de 8.000 USD pe perioada ar creste volumul vanzarilor la 25.000 USD, ea ar trebui sau nu desfasurata?
2. Compania doreste sa creasca vanzarile sale curente de 1.000 de biciclete pe perioada cu 50%. Ea intentioneaza sa obtina acest lucru reducand pretul de vanzare de 100 USD la 85 USD si sa creasca cheltuielile de marketing cu 10.000 USD pe perioada. Este bine sa faca aceasta schimbare?

Rezolvare:

Informatiile arata ca firma are o rata a contributiei de 50% (vanzari/contributie). In consecinta va castiga o contributie de 50% din veniturile de 25.000 USD, ceea ce inseamna 12.500 USD. Deoarece costurile fixe previzionate se vor ridica la 8.000, inseamna ca profitul din aceasta activitate suplimentara este de 4.500 USD.

2.

Maximizarea marjei contributiei

Daca asupra companiei actioneaza un factor restrictiv, de constrangere (capacitatea de productie este insuficienta, exista o criza de mana de lucru, constrangeri legislative, etc.), compania respectiva trebuie sa incerce sa sporeasca la maxim marimea marjei contributiei. Acest lucru se poate face calculand contributia medie a factorului cheie. Varianta ce duce la obtinerea celei mai mari contributii medii (pe ora sau pe kg) corespunde contributiei maxime.

Studiu de caz 2 Factori restrictivi - aprovizionarea cu materii prime

Intr-o perioada de timp data se pot procura doar 5.000 litri dintr-un anumit bun. Acesta poate fi folosit la realizarea produsului P sau a produsului Q. Cantitatea de materie prima necesara pentru realizarea unei unitati de produs este:

4 litri pentru produsul P

2 litri pentru produsul Q

Valoarea maxima a contributiei este:

Cantitatea din bunul respective disponibil * contributia la 1 litru

5.000 litri * 75 USD = 375.000 USD

5.000 litri * 100 USD = 500.000 USD

In concluzie, ar trebui realizat produsul Q, obtinandu-se astfel o contributie de 500.000 USD, fata de 375.000 USD ce s-ar putea obtine in urma realizarii prodului P.

Ipoteze ce stau la baza analizei CVP

Analiza CVP este utila doar in anumite conditii si numai cand sunt valabile anumite ipoteze. Aceste ipoteze si conditii sunt urmatoarele:

1. Evolutia costurilor variabile si fixe poate fi stabilita cu exactitate. (Comentariu ce se impune: dar in plan practic poate fi neasteptata)
2. Costurile si veniturile au evolutii liniare aproximativ identice. De exemplu, in cazul in care costurile cresc, veniturile cresc proportional.(Comentariu ce se impune: este posibil ca un anumit produs sa se vanda la preturi diferite, in functie de segmentele de piata carora le este destinat) (Deciziile conducerii pot influenta marimea costurilor)
3. Eficienta si productivitatea sunt constante in intervalul relevant de productie. (pot sa nu fie intotdeauna aceleasi)
4. Structura mix-ului vanzarilor de produse nu se modifica pe parcursul perioadei planificate.(Comentariu ce se impune: Gama sortimentala trebuie sa se modifice in functie de cerere si, de aceea, nu se pot face previziuni precise cu privire la structura ei).
5. Volumul productiei si al vanzarilor sunt aproximativ egale.

Daca una sau mai multe din aceste conditii si ipoteze lipsesc, analiza CVP poate sa dea rezultate gresite.

Aplicatii ale analizei CVP

1. Interbroad LTD, parte a grupului de firme Kalman Corporation, are ca obiect de activitate comercializarea in regim engros a cremelor cosmetice Naturlife. Acestea sunt produse de o alta firma din cadrul grupului Kalman Corporation.

[Intrebare: Dati un exemplu de costuri fixe de aprovizionare.]

Contabilul companiei a rugat cativa membrii ai Consiliului de Administratie sa prezinte estimarile lor privind mediul de activitate pentru anul urmator.

I. Managerul departamentului de aprovizionare crede ca in viitor costurile variabile de aprovizionare vor creste cu 10%. Daca nu se anticipeaza alte schimbari, care este profitul estimat pentru anul urmator?

II. Conform vicepresedintelui responsabil cu prelucrarea datelor, toate costurile vor suporta modificari. El considera ca toate costurile variabile vor creste cu 10% iar toate costurile fixe vor creste cu 5%. Ea nu anticipeaza alte modificari

III. Vicepresedintele financiar anticipeaza o modificare a volumului achizitiilor precum si a tuturor costurilor. El considera ca cererea exprimata in unitati fizice va creste in anul urmator cu 8%, toate costurile variabile vor creste cu 20%, iar toate costurile fixe vor scadea cu 10%.

IV. Conform vicepresedintelui responsabil de vanzari, corporatia ar trebui sa sporeasca pretul de vanzare cu 10%, ceea ce ar cauza o reducere a cererii cu 8%. De asemenea, costurile variabile de comercializare vor scadea cu 5%, iar costurile fixe de comercializare si administrative vor creste cu 10%.

Rezolvare

I. Managerul departamentului de aprovizionare crede ca in viitor costurile variabile de aprovizionare vor creste cu 10%. Daca nu se anticipeaza alte schimbari, care este profitul estimat pentru anul urmator?

Cresc cosurile si scade profitul, rezulta ca, managementul ar putea dori o crestere a preturilor de vanzare pentru a contracara acest efect.

II. Conform vicepresedintelui responsabil cu prelucrarea datelor, toate cosurile vor suporta modificari. Ea considera ca toate costurile variabile vor creste cu 10% iar toate costurile fixe vor creste cu 5%. Ea nu anticipeaza alte modificari

Profitul scade si mai puternic, s-ar putea sa fie nevoie atat de un volumn mai mare de achizitii cat si de o crestere a preturilor de vanzare.

III. Vicepresedintele financiar anticipeaza o modificare a volumului achizitiilor precum si a tuturor costurilor. El considera ca cererea exprimata in unitati fizice va creste in anul urmator cu 8%, toate costurile variabile vor creste cu 20%, iar toate costurile fixe vor scadea cu 10%.

IV. Conform vicepresedintelui responsabil de vanzari, corporatia ar trebui sa sporeasca pretul de vanzare cu 10%, ceea ce ar cauza o reducere a cererii cu 8%. De asemenea, costurile variabile de comercializare vor scadea cu 5%, iar costurile fixe de comercializare si administrative vor creste cu 10%.