Elemente definitorii ale raportului de audit

Elemente definitorii ale raportului de audit

Chiar daca normele de audit nu impun utilizarea unor rapoarte de audit standardizate, in practica internationala, exista tendinta de a standardiza forma si continutul raportului de audit. Se considera ca in acest mod se imbunatateste gradul de intelegere al utilizatorului si, in acelasi timp, se pot identifica situatiile neobisnuite care apar si sunt consemnate in rapoartele respective.

Influenta acestor practici asupra standardelor de audit poate fi remarcata prin faptul ca acestea ghideaza auditorul in elaborarea raportului de audit prin prezentarea elementelor minime pe care trebuie sa le contina un raport de audit. Mai mult decat atat, standardele sugereaza o serie de modele posibile ale raportului de audit.

Astfel, elementele definitorii ale unui raport de audit sunt:

Titlul;

Destinatarul raportului de audit;

Paragraful introductiv;

Paragraful referitor la aria de aplicabilitate;

Paragraful referitor la opinie;

Data elaborarii raportului;

Adresa auditorului;

Semnatura auditorului.

Titlul. Raportul de audit trebuie sa aiba un titlu corespunzator; se recomanda spre exemplu utilizarea in titlu a termenului "auditor independent", pentru a face distinctie intre raportul de audit extern si alte rapoarte care ar putea fi elaborate de catre alte persoane, cum ar fi cele din conducerea companiei auditate, din consiliul de administratie, sau rapoarte intocmite de catre alti auditori ce nu trebuie sa indeplineasca aceleasi cerinte etice ca un auditor independent (de exemplu, auditorii interni).

Destinatarul raportului de audit. Raportul de audit trebuie contina elementele referitoare la adresant in conformitate cu conditiile prevazute in angajament si cu reglementarile nationale. De regula, raportul este adresat fie actionarilor, fie consiliului de administratie al companiei pentru care se efectueaza auditul situatiilor financiare.

Paragraful introductiv. In paragraful introductiv, numit si paragraf de deschidere, standardele recomanda auditorului sa includa referiri la:

• situatiilor financiare auditate;
• responsabilitatea conducerii entitatii;
• responsabilitatea auditorului.

Astfel, auditorul trebuie sa identifice situatiile financiare apartinand entitatii care au fost auditate, indicand inclusiv data si perioada acoperita de situatiile financiare respective. Auditorul nu poate exprima o opinie doar pe baza analizei anumitor elemente din situatiile financiare. Situatiile financiare sunt privite in ansamblul lor si acest fapt trebuie precizat in mod distinct in raportul de audit.

Exista cazuri in care situatiile financiare sunt publicate impreuna cu alte rapoarte anuale ale intreprinderii, dar care nu intra in sfera auditului (cum ar fi prezentarea gamei de produse). In aceste cazuri, pentru a se elimina orice confuzie, este de dorit ca auditorul sa precizeze in raportul de audit paginile din raportul publicat de catre intreprindere care au facut obiectul auditului. Totodata, auditorul trebuie sa se asigure ca in documente incluse in raportul publicat de catre intreprindere nu exista informatii care intra in contradictie cu cele din situatiile financiare.

Pentru a se evita orice confuzii cu privire la intinderea responsabilitatilor auditorului, standardele recomanda ca raportul de audit sa includa o cate o declaratie care sa separe responsabilitatile auditorului de cele ale conducerii clientului sau. Astfel, este preferabil ca raportul de audit sa precizeze cu claritate faptul ca elaborarea situatiilor financiare reprezinta responsabilitatea conducerii entitatii, in timp ce responsabilitatea auditorului consta in exprimarea unei opinii asupra situatiilor financiare pe baza rezultatelor misiunii sale de audit.

In numeroase cazuri, auditorii obisnuiesc sa includa in acest paragraf introductiv o declaratie prin care se precizeaza ca, in elaborarea situatiile financiare, conducerea intreprinderii a utilizat principii si politici contabile permise de referinte contabile general acceptate si a efectuat o serie de estimari si rationamente contabile semnificative. De asemenea, raportul de audit mai poate contine in acest paragraf o declaratie cu privire la faptul ca managementul clientului este responsabil de organizarea contabilitatii entitatii auditate, asigurarea activelor entitatii si adoptarea masurilor necesare pentru prevenirea, detectarea si corectarea fraudelor si erorilor.

In functie de circumstante, uneori auditorii considera semnificativ sa indice cu exactitate in raportul de audit metodele de evaluare utilizate de catre client in elaborarea situatiilor financiare (spre exemplu, costul istoric). Asa cum am subliniat mai sus, desi nu este o prevedere obligatorie, in cazurile in care se pot creea usor confuzii este de preferat ca o astfel de mentiune sa existe in raport (mai ales cand sunt permise tratamente alternative), eventual cu precizarea daca metoda respectiva a fost utilizata integral sau cu exceptii.

Paragraful referitor la aria de aplicabilitate. In paragraful referitor la aria de aplicabilitate, raportul auditorului include de obicei referiri la:

standardele de audit considerate in misiunea de audit;

prezentarea misiunii de audit efectuate.

In masura in care raportul de audit nu indica standardele profesionale considerate in desfasurarea misiunii de audit, se presupune ca au fost urmate standardele sau practicile de audit in vigoare in tara indicata de adresa auditorului.

In ceea ce priveste prezentarea misiunii de audit, in general, raportul contine o declaratie a faptului ca auditul a fost planificat si desfasurat in vederea obtinerii unei asigurari rezonabile ca situatiile financiare contin sau nu erori semnificative[2].

Standardele recomanda auditorului sa includa in raportul de audit faptul ca procesul de audit desfasurat a inclus urmatoarele activitati:

• examinarea, pe baza de teste, a probelor pentru sustinerea sumelor si altor informatii prezentate in situatiile financiare;
• verificarea respectarii principiilor contabile in elaborarea situatiilor financiare;
• verificarea estimarilor semnificative efectuate de catre conducere in vederea intocmirii situatiilor financiare; si
• evaluarea prezentarii situatiilor financiare in ansamblul lor.

De obicei, in finalul acestui paragraf, raportul de audit mentioneaza declaratia auditorului asupra faptului ca misiunea de audit confera o baza rezonabila pentru opinie.

Paragraful referitor la opinie. Standardele internationale de audit recomanda ca raportul de audit sa contina prezentarea distincta opiniei auditorului cu privire la masura in care situatiile financiare ofera o imagine fidela in concordanta cu un cadru general de raportare financiara si, atunci cand este cazul, daca situatiile financiare indeplinesc sau nu cerintele statutare.

Termenii folositi pentru exprimarea opiniei auditorului sunt "ofera o imagine fidela" sau "prezinta in mod corect, sub toate aspectele semnificative" si sunt echivalenti. In ambele cazuri acesti termeni indica, printre altele, faptul ca auditorul are in vedere doar acele aspecte ce sunt semnificative in contextul situatiilor financiare. Utilizarea sintagmei "aspecte semnificative" trebuie sa puna utilizatorul in garda cu faptul ca auditorul nu ofera o garantie, ci o asigurare rezonabila in legatura cu modul in care situatiile financiare au fost intocmite.

Pentru a informa utilizatorul asupra contextului in care este exprimata "fidelitatea", este preferabil ca opinia auditorului sa indice cadrul general in baza caruia au fost intocmite situatiile financiare, utilizand cuvinte cum ar fi: "in concordanta cu " - si se indica standardele internationale de contabilitate sau standardele nationale relevante.

Pe langa opinia cu privire la imaginea fidela, poate fi necesar ca raportul auditorului sa includa o opinie referitoare la respectarea, in situatiile financiare, a altor cerinte specificate in alte reglementari relevante sau in lege.

Plecand de la premiza ca, exista cazuri in care raportul de audit este folosit inclusiv de utilizatori din tari diferite fata de tara a caror standarde nationale de contabilitate au fost aplicate pentru elaborarea situatiilor financiare auditate, este important ca auditorul sa indice cu claritate referintele contabile respective in raportul de audit.

In cadrul acestui paragraf, auditorul poate considera necesar sa faca referiri la anumite evenimente incerte care pot afecta fundamental situatiile financiare ale companiei auditate. Un astfel de eveniment poate fi, spre exemplu, existenta unui litigiu cu solutionare nesigura. Auditorul poate mentiona in raport necesitatea publicarii in notele la situatiile financiare a posibilelor efecte asupra acestora in functie de variantele posibile de pronuntare a litigiului.

Data raportului. O conditie de forma a raportului de audit consta in datarea acestuia. Prin datarea raportului de audit, auditorul transmite utilizatorilor mesajul ca a analizat efectul asupra situatiilor financiare si raportului a evenimentelor si tranzactiilor cunoscute de el pana la acea data.

Deoarece responsabilitatea auditorului este de a prezenta rapoarte asupra situatiilor financiare intocmite si prezentate de catre conducere, auditorul nu trebuie sa dateze raportul de audit inainte de data la care situatiile financiare sunt semnate sau aprobate de catre conducere.

Adresa auditorului. Raportul trebuie sa indice sediul care, de regula, este orasul in care se afla cabinetul auditorului ce are responsabilitatea efectuarii auditului, precum si adresa acestuia.

Semnatura auditorului. Raportul trebuie sa fie semnat in numele cabinetului de audit, cu numele personal al auditorului.