CONTABILITATEA PROVIZIOANELOR PENTRU DEPRECIEREA IMOBILIZARILOR

Contabilitatea provizioanelor pentru deprecierea imobilizarilor

Marea majoritate a imobilizarilor necorporale si a celor corporale se caracterizeaza prin faptul ca sunt supuse unui proces de depreciere ireversibil, ceea ce se concretizeaza in cotele de amortizare care se inregistreaza in contabilitate. De altfel, elementele patrimoniale care le constituie poarta si denumirea de imobilizari amortizabile. Exista insa situatii de exceptie cand, in mod temporar, aceste imobilizari se pot deprecia in plus fata de cotele de amortizare, fapt ce impune determinarea si inregistrarea unor provizioane corespunzatoare unor asemenea pierderi de valoare.

In ceea ce priveste deprecierile cu caracter reversibil si temporar se retine ca se produc, de regula, la imobilizarile neamortizabile, unde se pot incadra o parte din terenuri, fondul comercial si imobilizarile financiare. Pentru deprecierile de aceasta natura este necesar sa se constituie provizioane in vederea respectarii principiului prudentei.

Provizioanele analizate se constituie la sfarsitul exercitiului, iar marimea lor se determina prin compararea valorii de inventar stabilite ca valoare de utilitate, in functie de pretul pietei, starea si amplasamentul imobilizarilor, cu valoarea de intrare (contabila).

Provizioanele analizate, desi se constituie pe seama cheltuielilor, nu pot fi luate in calcul pentru determinarea profitului impozabil, neavand regim de deducere fiscala.

Organizarea contabilitatii provizioanelor la care ne referim se realizeaza cu ajutorul conturilor sintetice din cadrul grupei 29 'Provizioane pentru deprecierea imobilizarilor', existenta in clasa a 2-a 'Conturi de imobilizari' a Planului general de conturi, care sunt delimitate pe categorii sau subgrupe de imobilizari, dupa cum urmeaza: 290 'Provizioane pentru deprecierea imobilizarilor necorporale', 291 'Provizioane pentru deprecierea imobilizarilor corporale', 293 'Provizioane pentru deprecierea imobilizarilor in curs' si 296 'Provizioane pentru deprecierea imobilizarilor financiare'.

Conturile de provizioane amintite au mai multe trasaturi comune si anume:

- sunt conturi sintetice de gradul I, cu functia contabila de pasiv;

- sunt conturi rectificative ale valorii de intrare si au solduri finale creditoare care reprezinta provizioanele pentru deprecierea imobilizarilor existente in patrimoniul unitatii patrimoniale;

- soldurile finale reprezinta elemente substractive de activ in sensul ca apar in activul bilantului impreuna cu elementele patrimoniale a caror valoare contabila o corecteaza in minus si aceasta in vederea inscrierii lor in subgrupele de imobilizari aferente grupei activelor imobilizate;

- soldurile finale se inscriu in mod distinct, pe feluri de imobilizari, numai in anexa nr.6 “Situatia activelor imobilizate”, partea a III-a sau lit. c “Provizioane pentru depreciere”, din cadrul bilantului contabil, ca solduri initiale, constituiri, reluari la venituri si solduri finale, deducandu-se din valoarea ramasa la sfarsitul exercitiului in vederea obtinerii valorii contabile nete;

- in credit reflecta operatiile de constituire sau de majorare a provizioanelor, dupa cum deprecierea se constata prima data sau reprezinta o crestere a deprecierii anterioare;

- in debit oglindesc operatiile de diminuare sau de anulare a provizioanelor, dupa cum s-a produs o scadere partiala sau totala a deprecierilor de la sfarsitul exercitiului anterior, precum si in cazul in care provizionul nu se mai justifica datorita iesirii bunului din patrimoniu s.a.

Dupa modul cum se includ in cheltuieli, provizioanele analizate se constituie pentru deprecieri cu caracter obisnuit, determinate de fenomene economice sau financiare firesti, si pentru deprecieri cu caracter exceptional, care pot sa survina in legatura cu valoarea de utilitate a imobilizarilor, ceea ce determina utilizarea, pe de o parte, a conturilor adecvate de cheltuieli, iar pe de alta parte a conturilor corespondente de venituri aferente celor doua categorii de deprecieri. Astfel, pentru cheltuielile cu caracter obisnuit aferente imobilizarilor necorporale, corporale si celor in curs, urmarite cu ajutorul conturilor: 290 'Provizioane pentru deprecierea imobilizarilor necorporale', 291 'Provizioane pentru deprecierea imobilizarilor corporale' si 293 'Provizioane pentru deprecierea imobilizarilor in curs' se utilizeaza contul de cheltuieli 6813 'Cheltuieli de exploatare privind provizioane pentru deprecierea imobilizarilor', precum si cel de venituri 7813 'Venituri din provizioane pentru deprecierea imobilizarilor'.

La randul lor, provizioanele privind deprecierile financiare, reflectate in contabilitate prin intermediul contului 296 'Provizioane privind deprecierea imobilizarilor financiare', ocazioneaza utilizarea conturilor 6863 'Cheltuieli financiare privind provizioane pentru deprecieri' si 7863 'Venituri din provizioane pentru deprecieri'.

Pentru inregistrarea in contabilitate a deprecierilor cu caracter exceptional aferente imobilizarilor necorporale, corporale si in curs se utilizeaza conturile amintite anterior (290, 291 si respectiv 293) care se crediteaza prin debitul contului 6873 'Cheltuieli exceptionale privind provizioane pentru deprecieri', debitandu-se ulterior prin corespondenta cu contul 7873 'Venituri exceptionale din provizioane pentru deprecieri'.

Exemple:

Pe baza inventarului anual si a notei de contabilitate, se constituie provizioane pentru deprecierea urmatoarelor categorii de imobilizari: necorporale (fondul comercial) de 300.000 lei, corporale (terenuri) de 600.000 lei, in curs de executie de 1.200.000 lei, si financiare de 1.500.000 lei:

si respectiv:

La sfarsitul exercitiului urmator, de asemenea, pe baza de inventar, pentru fiecare din cele patru categorii de imobilizari de mai sus se considera ca deprecierea s-a redus cu 50%, fapt pentru care se diminueaza in mod corespunzator provizioanele inregistrate anterior, astfel:

si respectiv:

Aceste ultime inregistrari contabile se efectueaza si in cazul in care provizioanele se anuleaza.