BILANTUL SI CONTUL DE PROFIT SI PIERDERE: principii, prezentare si semnificatie

BILANTUL SI CONTUL DE PROFIT SI PIERDERE: principii, prezentare si semnificatie

I. BILANTUL CONTABIL

1. Definirea si rolul bilantului

Bilantul reprezinta un instrument contabil de mare importanta in procesul conducerii, fiind necesar atat pentru fundamentarea deciziilor privind alocarea, finantarea, utilizarea si recuperarea fondurilor, cat si pentru organizarea controlului asupra realizarii deciziilor luate, precum si pentru stabilirea unor drepturi si obligatii si a unor raspunderi si cointeresari provenite din activitatea de gospodarire si dezvoltare a patrimoniului.

Conducerea eficienta a activitatii oricarui agent economic si cunoasterea rezultatelor obtinute, inclusiv a aspectelor legate de rezultatele finale, sunt posibile in activitatea curenta prin analiza datelor asigurate de evidenta economica, in cadrul careia locul cel mai important il ocupa evidenta contabila, insa in cea de perspectiva acest deziderat se poate realiza numai prin analiza informatiilor pe cale le ofera bilantul contabil.

Bilantul se intocmeste incepand cu aparitia contabilitatii, iar denumirea sa provine, dupa mai multe opinii, din latinescul "bilanx", care inseamna "cu doua talgere" sau din cel de "billancium", care semnifica un cantar, insa prin notiunea de bilant se intelege o balanta cu doua talere, aflate intr-un echilibru permanent.

Totodata, se retine ca dictionarul explicativ al limbii romane defineste bilantul contabil ca un "tablou contabil al activului si pasivului unui agent economic sau al unei activitati financiare pe o anumita perioada de timp".

Bilantul contabil poate fi definit ca reprezentand documentul de sinteza cel mai important, care asigura centralizarea si generalizarea datelor agentilor economici si institutiilor publice, intr-o forma sintetica si unitara, care permite o prezentare de ansamblu, o analiza detaliata si un control al activitatii derulate si rezultatelor obtinute la sfarsitul fiecarei perioada de gestiune.

Datorita posibilitatilor sale informative, bilantul constituie un instrument deosebit de important in procesul de fundamentare a deciziilor pe care le adopta organele de conducere in vederea dirijarii activitatii curente si indeosebi a celei de perspectiva, precum si pentru efectuarea indrumarii si a controlului privind modul de indeplinire a prevederilor de natura economica si financiara.

Conditia fundamentala pe care trebuie s-o indeplineasca bilantul o constituie reflectarea realitatii privind elementele de activ si de pasiv existente la dispozitia agentului economic. In acest scop este necesar ca operatiile economice sa fie inregistrate integral corect si la timp, pe baza documentelor justificative in care au fost consemnate. Se impune, de asemenea, compararea (confruntarea) periodica a operatiunilor din conturi cu situatia de pe teren, cat si verificarea exactitatii inregistrarilor din conturi, pentru care se folosesc procedeele contabilitatii si in speta inventarierea si balantele de verificare.

Pentru asigurarea continutului real al bilantului contabil este foarte important sa se calculeze cat mai exact costul efectiv, iar evaluarea indicatorilor raportati sa se faca la aceste costuri sau la preturi efective, dupa caz, ceea ce determina stabilirea corecta a rezultatelor financiare finale si respectiv a volumului total real al elementelor de activ si a celor de pasiv.

Bilantul contabil trebuie sa prezinte datele dupa un sistem unitar, dupa aceleasi norme metodologice, ceea ce reprezinta o alta conditie necesara pentru indeplinirea rolului sau si totodata pentru aprecierea corecta si comparativa a activitatii si pentru realizarea centralizarii la directiile generale ale finantelor publice si controlului financiar de stat si la alte organisme interesate.

Calitatea bilantului contabil se apreciaza, de asemenea, prin caracterul sau simplu si clar, deziderat necesar pentru analiza activitatii fiecarui agent economic de catre cei interesati, operatiune care sa poata efectua cu usurinta si care sa conduca la aprecieri in deplina concordanta cu realitatea.

Informatiile sau indicatorii din bilant se impune sa fie prezentate simplu si clar in vederea analizei lor cu usurinta in scopul documentarii necesare pentru elaborarea prevederilor pentru anii urmatori.

O conditie sau cerinta impuse bilantului si cea privind caracterul sau complet, in sensul ca trebuie sa contina toate formularele cerute, iar aceste sa fie completate cu toti indicatorii pe care-i contin.

O alta cerinta o constituie respectarea metodologiei de determinare a indicatorilor si a corelatiei intre acestia. Astfel, concluziile la care se ajunge in urma analizei acestora redau corect atat aspectele pozitive cat si cele negative existente in activitatea desfasurata de agentii economici, ceea ce permite luarea deciziilor corespunzatoare care sa inlature deficientele constatate.

Prin intocmirea si prezentarea bilantului contabil la termenele stabilite se contribuie la asigurarea conducerii, controlului si analizei activitatii desfasurate, in mod operativ si eficient, precum si la asigurarea centralizarii datelor la termenele prevazute.

2. Continutul bilantului contabil

Bilantul contabil propriu-zis asigura prezentarea, la un moment dat, a tuturor elementelor de activ si de pasiv grupate dupa destinatie si, respectiv, provenienta lor.

STRUCTURA ACTIVULUI:

Elementele de activ cuprind bunurile economice sau mijloacele de care dispune agentul economic, astfel:

   Active imobilizate sau fixe,

   Active circulante,

   Conturi de regularizare si asimilate.

   Activele imobilizate sau fixe, denumite si imobilizari sau bunuri imobile, cuprind toate acele valori economice de investitie a caror perioada de utilitate si lichiditate este mai mare de un an. Ele sunt destinate sa serveasca o perioada indelungata in activitatea unitatii patrimoniale, fara a se consuma la prima utilizare.

Activele imobilizate se diferentiaza la randul lor, in trei grupe: imobilizari necorporale, imobilizari corporale si imobilizari financiare.

    Imobilizari necorporale - denumite si active intangibile, cuprind toate acele valori economice de investitie care nu imbraca fizic forma de bunuri materiale concrete. Ele sunt reprezentate de cheltuielile de constituire, cheltuielile de cercetare aplicata si dezvoltare, concesiune, brevete, licentele, marcile de fabrica si alte drepturi similare, alte imobilizari necorporale.

a) Cheltuielile de constituire, cuprind cheltuielile cu infiintarea, dezvoltarea si fuzionarea unitatilor patrimoniale, cum sunt cele privind taxele si alte cheltuieli de inregistrare si inmatriculare, cheltuieli privind emiterea si vanzarea de actiuni si obligatiuni, cheltuieli de prospectare a pietei si de publicitate.

b) Cheltuielile de cercetare si dezvoltare includ resursele economice alocate pentru tehnologii noi, produse noi si investitii utile si eficiente in raport cu activitatea viitoare a unitatii patrimoniale.

c) Concesiunile, brevetele, licentele, marcile de fabrica si alte drepturi similare cuprind toate cheltuielile efectuate pentru achizitionarea drepturilor de exploatare a unui bun, activitate sau serviciu, in cazul concesiunilor, a unui brevet, a unei marci de fabrica si alte drepturi similare.

d) Alte imobilizari necorporale cuprind programele informatice create de unitate sau achizitionate de la terti, cheltuielile cu descoperirea rezervelor de substante minerale, precum si alte imobilizari necorporale.

    Imobilizari corporale - denumite si active tangibile reprezinta bunurile materiale de folosinta indelungata in activitatea unei intreprinderi. Ele se gasesc sub forma de terenuri si mijloace fixe (cladiri si constructii, masini de forta si utilaje energetice, masini, utilaje si instalatii de lucru, aparate si instalatii de masurare, control si reglare, mijloace de transport, animale de munca, plantatii, unelte, dispozitive, instrumente, mobilier si aparatura birotica si alte active corporale). Potrivit legislatiei din tara noastra, sunt considerate mijloace fixe, obiectul singular sau complexul de obiecte ce se utilizeaza ca atare si indeplineste cumulativ urmatoarele conditii: are o valoare mai mare decat limita stabilita de lege si o durata normata de utilizare mai mare de un an.

    Imobilizari financiare - denumite si investitii financiare sau de portofoliu cuprind valorile financiare investite de agentul economic in patrimoniul altor societati sub forma titlurilor de valoare (actiuni, obligatiuni), creantelor imobilizate si altor imobilizari.

   Activele circulante, denumite si active curente, cuprind toate valorile economice sub forma stocurilor si productiei in curs de executie, creantelor, titlurilor de plasament si disponibilitatilor banesti.

Activele circulante se diferentiaza la randul lor, in trei grupe: stocuri, alte active circulante si titluri de plasament.

Din punct de vedere economic si financiar, activele circulante se afla intr-o continua fluenta valorica, ele schimbandu-si forma materiala si utilitatea (marfa, creanta, bani) in cadrul circuitului economic al patrimoniului. Active circulante sunt inlocuite continuu cu exemplare noi de aceeasi speta. Astfel, in faza de aprovizionare, activele circulante sub forma de bani se transforma in stocuri de materii prime si materiale, in faza de productie, stocurile de materii prime si materiale se consuma integral, rezultand stocuri de productie in curs de executie, care dupa ultima operatie de prelucrare, devin produse finite, iar in faza de desfacere sunt vandute clientilor, operatie care genereaza drepturi fata de acestia.

Sub aspectul lichiditatii, caracteristica de baza a activelor circulante este aceea ca, perioada de rotatie este mai mica de un an. Ele intra si ies din intreprindere de mai multe ori sau cel putin o singura data in cursul unui exercitiu financiar.

   Activele de regularizare si asimilate reprezinta cheltuielile inregistrate in avans si cheltuielile de repartizat asupra mai multor exercitii.

    Cheltuielile in avans sunt cheltuieli inregistrate in anul curent dar transferate asupra rezultatului anului urmator. In aceasta situatie se afla chiriile platite anticipat, primele de asigurare platite anticipat si alte cheltuieli efectuate in avans.

    Cheltuielile de repartizat asupra mai multor exercitii cuprind cheltuielile pentru reparatii capitale efectuate in anul curent dar transferate in timp asupra rezultatului perioadelor, pana cand se efectueaza o noua reparatie.

STRUCTURA PASIVULUI:

Elementele de pasiv reprezinta sursele de finantare a bunurilor economice sau drepturi si obligatii ca elemente patrimoniale cu valoare negativa.

Clasificarea surselor de finantare in functie de modul de constituire (finantare proprie, finantare straina) si exigibilitatea lor (termenul de decontare mai mare sau mai mic de un an).

Dupa modalitatea de finantare, pasivul patrimonial se imparte in:

   Capitaluri proprii,

   Datorii,

   Provizioane (fonduri) pentru riscuri si cheltuieli,

   Pasivele de regularizare si asimilate.

   Capitaluri proprii, corespund finantarii proprii a bunurilor economice aflate in circuitul patrimonial al agentului economic. In mod concret, ele se delimiteaza prin capitalul individual sau social, primele legate de capital, diferentele sau plusvalorile din reevaluare, rezervele, rezultatul reportat, rezultatul exercitiului, subventiile pentru investitii, provizioanele reglementate si fondurile proprii cu scop determinat.

Capitalurile proprii se diferentiaza la randul lor pe grupe: capital individual sau social, prime de capital, diferente din reevaluare, rezerve, subventii pentru investitii si provizioane reglementate.

    Capitalul individual sau social are un caracter avansabil. El se constituie la infiintarea intreprinderii, fiind o conditie a existentei si functionarii acesteia. La intreprinderile individuale, constituirea capitalului are loc pe calea aportului personal al proprietarului, iar la societatile comerciale, prin aportul in numerar sau in natura al asociatilor si actionarilor.

Capitalul social se diferentiaza in capital subscris nevarsat (nedepus) si capital subscris varsat depus

a) capitalul subscris nevarsat este capitalul pe care proprietarii intreprinderii s-au angajat sa-l puna la dispozitia unitatii patrimoniale cu ocazia infiintarii acesteia.

b) capitalul subscris varsat reprezinta partea din capitalul subscris care a fost fizic, pusa de catre proprietari la dispozitia unitatii patrimoniale.

Capitalul se poate majora prin aporturi noi in bani si/sau in natura si prin operatiuni interne (incorporarea de rezerve, capitalizarea rezultatului exercitiului precedent, transformarea de actiuni in obligatiuni etc.).

Reducerea capitalului se efectueaza prin rambursarea catre actionari sau asociati a unei parti din acesta sau prin acoperirea de pierderi suferite in exercitiile financiare anterioare.

    Primele de capital corespund capitalului aditional creat ca excedent intre valoarea actiunilor la pret de emisiune sau valoarea in natura stabilita prin evaluare si valoarea nominala (de referinta) a actiunilor.

    Diferentele din reevaluare reprezinta plusurile create prin reevaluarea imobilizarilor materiale si a celor financiare. Cu ocazia reevaluarii, valoarea acestor active creste fata de valoarea contabila anterioara, cresterea fiind considerata sigura si durabila.

    Rezervele reprezinta in principiu, profitul capitalizat in mod durabil de intreprindere, pana la o decizie contrara a organelor competente. Rezervele sunt destinate protectiei capitalului social impotriva pierderilor si finantarii unor investitii.

    Subventiile pentru investitii sau subsidiile de capital sunt obtinute de la buget sau de la agentii economici interesati, fiind destinate achizitionarii sau crearii activelor imobilizate sau de a finanta activitati pe termen lung.

    Provizioane reglementate sunt fonduri create prin prelevari (preluari) din rezultate, fiind destinate regularizarii in timp a cresterii - micsorarii profitului ca urmare a fluctuatiilor privind rata dobanzii, rata de curs valutar si a preturilor.

   Datoriile exprima fondurile sau capitalurile furnizate de terti, pentru care unitatea trebuie sa acorde o prestatie sau un echivalent valoric. Este vorba de creditele contractate de la banci sau institutii financiare, imprumuturile din emisiunea de obligatiuni, precum si datoriile create in cadrul relatiilor de decontare ale unitatii patrimoniale cu alte persoane fizice si juridice.

Persoanele juridice si fizice de care unitatea are obligatiuni banesti sunt denumite generic creditori. Creditorul reprezinta persoana care in cadrul unui raport patrimonial a avansat o valoare economica si urmeaza sa primeasca un echivalent valoric sau o contraprestatie.

Datoriile, ca sursa de finantare sunt prezentate si functioneaza din momentul nasterii obligatiunilor fata de terti si pana in momentul rambursarii (in cazul creditelor) si platii lor (in cazul datoriilor generate de relatiile de decontare). Toate datoriile cu termen de scadenta mai mare de un an sunt purtatoare de dobanda. De asemenea, sunt purtatoare de dobanda creditele primite de la banca sau alte institutii financiare, chiar daca sunt pe termen scurt.

Din masa patrimoniala a datoriilor, mai semnificative sunt urmatoarele structuri: datorii financiare, credite primite de la banca, imprumuturi din emisiunea de obligatiuni, datorii comerciale, datorii fiscale, salariale si sociale, datorii fata de asociati si creditori diversi.

    Datorii financiare exprima creditele primite de la banca si alte institutii de credit, precum si imprumuturile din emisiunea de obligatiuni.

    Credite primite de la banca si alte institutii de credit cuprind creditele pe termen lung si mijlociu si cele pe termen scurt, numite si credite de trezorerie. Ele sunt destinate finantarii investitiilor si cheltuielilor curente privind activitatea de exploatare. Aceste credite sunt purtatoare de dobanda si garantate prin activele agentului economic.

    Imprumuturi din emisiunea de obligatiuni reprezinta fondurile pe termen lung asigurate prin vanzarea de titluri de credit negociabile catre public. Vanzarea se face, de regula, prin intermediul unor institutii financiare, fara a fi exclusa si posibilitatea vanzarii catre public, chiar de catre societatea comerciala. Titularul de patrimoniu care emite un astfel de imprumut se angajeaza sa ramburseze, la termen sau esalonat, ratele scadente si sa plateasca o dobanda sub forma cupoanelor atasate titlurilor de credit.

    Datoriile comerciale se creeaza in cadrul relatiilor de decontare cu furnizorii pentru aprovizionari de bunuri, lucrari si servicii primite. Ele se delimiteaza patrimonial sub forma furnizorilor si efectelor de plata. Furnizorii reprezinta datoriile echivalente valorii bunurilor materiale, lucrarilor si serviciilor primite de la terti, in curs de decontare.

Efectele de plata reprezinta titlurile de valoare care atesta obligatia de plata a agentului economic in cadrul relatiilor de decontare cu furnizorii.

    Datoriile fiscale, salariale si sociale cuprind in ordine, obligatiile din impozite si taxe fata de bugetul statului, salariile si alte drepturi asimilate datorate angajatilor, obligatiile privind contributia la asigurarile sociale si la fondul de somaj (protectia sociala), precum si datoriile intermediare, create in cadrul relatiilor de decontare cu angajatii prin retinerea din salariul cuvenit a contributiei personalului pentru pensia suplimentara si a celei pentru fondul de somaj. Aceste contributii se retin din salarii de catre agentii economici si urmeaza sa fie decontate organelor in drept.

    Datoriile fata de asociatii reprezinta obligatiile fata de actionari sau asociati pentru capitalul de rambursat, dividendele de plata, precum si datoriile in cadrul grupului privind fondurile puse direct sau indirect pe termen scurt la dispozitia agentului economic.

    Creditori diversi cuprind toate obligatiile care prin natura lor nu se includ in categoriile prezentate. In aceasta situatie se afla datoriile privind achizitionarea de plasament, sumele incasate si necuvenite.

   Provizioanele pentru riscuri si cheltuieli sunt fonduri constituite prin prelevari din rezultatele destinate acoperirii unor cheltuieli sau pierderi probabile in perioadele urmatoare sau certe in perioadele urmatoare dar nedeterminate ca marime. Constituirea lor se efectueaza prin marirea cheltuielilor curente, iar utilizarea prin transferarea lor la venituri in perioadele urmatoare, cand cheltuielile si pierderile probabile devin certe sau determinabile ca marime. Cazurile cele mai tipice de provizioane sunt: pierderile probabile din litigii, amenzi, penalizari, despagubiri, daune si alte datorii incerte; cheltuielile probabile legate de remedierea defectelor produselor si serviciilor livrate prin clauza de acordare a garantiei; pierderi probabile din diferentele nefavorabile de curs valutar; cheltuielile cu reparatiile capitale planificate esalonate potrivit programului pe mai multe perioade.

   Pasivele de regularizare cuprind veniturile inregistrate in avans adica venituri realizate in anul curent (incasarea anticipata de chirii, taxe, dobanzi etc.) care sunt transferate asupra rezultatului anului urmator.

Ecuatia economica a bilantului contabil se numeste egalitate bilantiera.

ACTIV = PASIV

sau

UTILIZARI = RESURSE

care evidentiaza

tablou sau situatie

STUDIU DE CAZ:

Societatea Comerciala "X", la data de 31 decembrie 2004 dispune de urmatoarea situatie patrimoniala.

Se cere sa se intocmeasca bilantul contabil respectandu-se principiul dublei reprezentari:

Bilant contabil intocmit la 31 decembrie 2004

Analizate prin prisma efectului lor asupra ecuatiei generale a bilantului: A = P si asupra structurii si marimii valorice a elementelor patrimoniale din bilant, operatiile economice si financiare determina urmatoarele tipuri de modificari:

a) in ambele parti ale bilantului, cand un element de activ creste, concomitent si cu aceeasi suma va creste si un element de pasiv:

b) in ambele parti ale bilantului, prin scaderea unui element de activ, concomitent cu aceeasi suma va scadea si un element de pasiv:

c) numai in activul bilantului, cresterea unui element de activ are lor concomitent cu scaderea altui element de activ:

d) numai in pasivul bilantului, cresterea unui element de pasiv are lor concomitent cu scaderea altui element de pasiv:

II. CONTUL DE PROFIT SI PIERDERE

Pentru a calcula si comunica informatia privind profitul si pierderea se intocmeste contul de rezultate, denumit in tara noastra contul de profit si pierdere.

Acesta reprezinta un tabel recapitulativ (centralizator) privind marimea cheltuielilor si veniturilor, clasificate in raport de diverse criterii. De regula, aceste criterii sunt cel al naturii sau al destinatiei cheltuielilor si veniturilor.

Cheltuielile, dupa destinatia lor, sunt grupate pe feluri de activitati:

    de exploatare,

    financiare,

    extraordinare.

In cadrul lor se diferentiaza pe elemente primare in raport de felul resurselor utilizate (materii prime, materiale si marfuri, lucrari si servicii primite de la terti, cheltuieli cu personalul, impozite, taxe si varsaminte asimilate, amortizari si provizioane, dobanzi platite, sconturi de decontare acordate etc.).

Veniturile, dupa natura lor, sunt grupate pe feluri de activitati:

    de exploatare,

    financiare,

    extraordinare.

In cadrul lor se diferentiaza in functie de natura rezultatului (vanzari de produse, marfuri si lucrari, venituri din productia stocata si nevanduta, venituri din productia proprie de imobilizari, venituri din dobanzi si dividende, venituri din vanzarea mijloacelor fixe etc.).

Contul de rezultate construit in raport de natura veniturilor si cheltuielilor, se prezinta astfel:

Contul de profit si pierdere

Contul de profit si pierdere este proiectat (elaborat) ca un tablou (formulat distinct) in cadrul caruia se face urmatoarea delimitare sau grupare privind rezultatele exercitiului.

Rezultatul curent este constituit din rezultatele activitatilor de exploatare si rezultatele activitatilor financiare.

Rezultatul extraordinar impreuna cu rezultatul curent determina rezultatul brut. La rezultatul brut se aplica cote de impozit pe profit si se obtine rezultatul net al exercitiului incheiat.

Avand in vedere faptul ca in reglementarile legale in vigoare se face o delimitare riguroasa intre activitatea de exploatare curenta, elementele financiare si elementele extraordinare, contul de profit si pierdere este structurat in cate doua grupe pentru fiecare dintre acestea, o grupa pentru veniturile si o alta grupa pentru cheltuieli, care, la randul lor, sunt delimitate pe categorii sau feluri de venituri si respectiv de cheltuieli.

"Venituri de exploatare" - contine urmatorii indicatori: Vanzari de marfuri si Productia vanduta, care impreuna constituie Cifra de afaceri, precum si Productia stocata, Productia imobilizata, care insumate reprezinta Productia exercitiului, dupa care sunt inscrisi si indicatorii: Subventii de exploatare, Alte venituri din exploatare.

"Cheltuieli pentru exploatare" - sunt inscrisi indicatorii privind: costul marfurilor vandute; cheltuielile materiale (materii prime si materii consumabile; combustibil, energie si apa); impozite, taxe si varsaminte asimilate; cheltuieli cu personalul (salarii personal; asigurari si protectie sociala); alte cheltuieli de exploatare.

Rezultatul exercitiului (profitul sau pierderea) din exploatare se determina prin compararea totalurilor veniturilor cu cheltuielile din exploatare.

"Veniturile financiare" - sunt constituite din: titluri si creante imobilizate; titluri de plasament; diferente de curs valutar; venituri din dobanzi si comisioane; alte venituri financiare.

"Cheltuieli financiare" - sunt formate din: creante imobilizate; titluri de plasament; diferente de curs valutar; dobanzi; alte cheltuieli financiare.

Veniturile si cheltuielile din exploatare impreuna cu veniturile si cheltuielile financiare se iau in calcul si pentru stabilirea rezultatului curent al exercitiului financiar.

Veniturile extraordinare si cheltuielile extraordinare contin cheltuielile din calamitati naturale si alte evenimente extraordinare.

Rezultatul extraordinar al exercitiului (profit sau pierdere) se stabileste prin compararea veniturilor extraordinare cu cheltuielile extraordinare sau invers dupa cum se obtine profit si respectiv pierdere.

Un alt element sau indicator distinct al contului de profit si pierdere il constituie impozitul pe profit, ce reprezinta o cota procentuala aplicata asupra rezultatului exercitiului incheiat in perioada curenta.

Contul de profit si pierdere, asa cum s-a putut observa, nu are forma unui cont obisnuit, el prezinta veniturile si cheltuielile intr-o anumita succesiune si pentru toti indicatorii sau elementele din structura sa contine date de la finele exercitiului financiar incheiat, precum si de la sfarsitul celui precedent.

Prin compararea datelor exercitiului financiar incheiat cu datele exercitiului financiar precedent se poate concluziona daca activitatea agentului economic este rentabila sau nerentabila.

De asemenea, se poate analiza care dintre indicatorii realizati au influentat pozitiv sau negativ activitatea agentului economic.