Contabilitatea gestiunii capitalurilor - Continutul si structura capitalului, Organizarea contabilitatii capitalurilor

Contabilitatea gestiunii capitalurilor - Continutul si structura capitalului, Organizarea contabilitatii capitalurilor

1. Continutul si structura capitalului

Conceptul de capital trebuie utilizat de catre societati comerciale, având la baza necesitatile utilizatorilor situatiilor financiare. În cazul în care utilizatorii sunt preocupati de mentinerea capitalului nominal investit se adopta conceptul financiar al capitalului, iar daca acestia sunt preocupati de capacitatea de exploatare a societatii se adopta conceptul fizic al capitalului.

Capitalul unei entitati patrimoniale din orice ramura de activitate poate fi privit sub 2 aspecte:

ca factor de productie

ca aporturi ale proprietarilor acesteia

Ca factor de productie, capitalul reprezinta ansamblul bunurilor aflate la dispozitia unei entitati (unitati patrimoniale) folosite pentru obtinerea altor bunuri si servicii destinate vânzarii sau consumului propriu.

Ca aporturi ale proprietarilor entitatii, capitalul se înscrie în pasivul bilantului, având un rol important în formarea si dezvoltarea structurii financiare a întreprinderii, astfel capitalul trebuie sa reprezinte sursa cea mai importanta de finantare a activitatii unei întreprinderi.

Finantarea se efectueaza din capital care se procura din 2 surse:

surse din interiorul întreprinderii

surse din exterior

Sursele interne de procurare a capitalului sunt:

- la înfiintare – capitalul este procurat prin aportul în numerar sau în natura al actionarilor/asociatilor în functie de forma juridica a societatii

- la întreprinderea în functiune – sursele se refera la rezerve profit

Sursele externe se refera la diverse împrumuturi.

A P

Active imobilizate Capital permanent

Active circulanteDatorii curente (<1an)

Conturi de regularizare  Conturi de regularizare

Capitalul permanent capitaluri proprii

datorii pe termen mediu si lung

Structura capitalului permanent se prezinta astfel:

1. Capital propriu

capital propriu-zis

prime legate de capital

rezerve din reevaluare

rezerve

rezultatul reportat

rezultatul exercitiului

subventii pentru investitii

2. Provizioane pentru riscuri si cheltuieli

provizioane pentru riscuri

provizioane pentru cheltuieli

3. Datorii pe termen mediu si lung (>1an)

împrumuturi din emisiunea de obligatiuni

credite bancare pe termen mediu si lung

datorii ce privesc imobilizarile financiare

Capitalul propriu-zis

Capitalul este reprezentat de capitalul societatii, patrimoniul regiei sau patrimoniul public în functie de forma juridica a unitatii patrimoniale.

Capitalul social subscris si varsat se înregistreaza distinct în contabilitate pe baza actelor de constituire a persoanelor juridice si a documentelor justificative privind varsamintele de capital. Acesta este constituit la înfiintarea societatii si reprezinta aportul investitorilor pentru formarea resurselor financiare ale societat

Primele legate de capital (de emisiune, de fuziune, de aport si de conversie a obligatiunilor în actiuni) reprezinta excedentul dintre valoarea de emisiune si valoarea nominala a actiunilor sau a partilor sociale.

Rezervele din reevaluare reprezinta plusul sau minusul rezultat din reevaluarea imobilizarilor corporale si trebuie prezentate în bilant într-un subpost separat.

Rezervele sunt:

- rezerve legale – constituite anual din profitul persoanelor juridice în cotele si limitele prevazute de lege

- rezerve statutare – constituite anual din profitul net conform prevederilor din statutul acesteia

rezerve pentru actiuni proprii – constituite din profitul net pentru sustinerea valorii de piata a actiunilor proprii cotate la bursa    

- alte reserve – pot fi constituite facultativ din profitul net pentru acoperirea pierderilor contabile sau pentru alte scopuri conform hotarârii AGA

Rezultatul reportat reprezinta profitul sau pierderea exercitiului anterior a carui afectare (repartizare sau acoperire) a fost amânata de catre AGA si care va afecta rezultatul exercitiului curent.

Rezultatul exercitiului reprezinta diferenta dintre venituri si cheltuieli în situatia în care veniturile > cheltuielile profit, iar în situatia inversa pierderi.

Subventiile pentru investitii

În categoria subventiilor se cuprind:

subventiile aferente activelor (pentru investitii)

subventiile aferente veniturilor

Subventiile pentru investitii pot fi primite de la guvern, agentii guvernamentale si alte institutii similare nationale si internationale.

Provizioanele pentru riscuri si cheltuieli se constituie pentru elemente cum sunt:

- litigiile, amenzile, penalitatile, daunele si alte datorii incerte

- cheltuielile legate de activitatea de service în perioada de garantie acordata clientilor

- alte provizioane

Un provizion pentru riscuri si cheltuieli va fi înregistrat în contabilitate daca sunt îndeplinite cumulativ conditiile:

a)     exista o obligatie curenta generata de un eveniment anterior

b)     este probabila efectuarea unor plati pentru onorarea obligatiei respective

c)      suma poate fi estimata

Datoriile pe termen mediu si lung reprezinta resursele straine apartinând întreprinderii pe o perioada mai mare de 1 an.

2. Organizarea contabilitatii capitalurilor

1. Obiectivele si factorii organizarii contabilitatii capitalurilor

Obiectivul fundamental al contabilitatii capitalurilor îl reprezinta evidenta marimii si miscarii acestora. Pornind de la acest obiectiv se desprind câteva obiective concrete:

stabilirea corecta a marimii capitalurilor

evidentierea corecta a capitalurilor pe baza de documente legal întocmite

conducerea curenta a evidentei operative a capitalurilor

delimitarea obligatiilor unitatii în ceea ce priveste aportul la capitalul social

valorificarea eficienta a capitalului prin plasamente rentabile

conservarea si dezvoltarea capitalurilor proprii, urmarind prin aceasta realizarea autonomiei financiare si întarirea pozitiei financiare a întreprinderii

La organizarea contabilitatii capitalurilor trebuie avuti în vedere si câtiva factori specifici:

tipul unitatii patrimoniale (societate comerciala, regie autonoma, asociatie, etc)

forma de organizare juridica a unitatii patrimoniale (S.A., S.R.L., etc)

compozitia si structura capitalului (în numerar, în natura)

provenienta capitalului (autohton – în lei, din strainatate – în valuta)

2. Documentele justificative si evidenta operativa a capitalurilor

Baza juridica a organizarii contabilitatii capitalurilor o constituie documentatia de înfiintare a unitatii comerciale care este alcatuita din:

statutul societatii si contractul de societate sau actul constitutiv, prin care este stabilit modul de organizare si functionare a societatii

sentinta de autorizare emisa de instanta judecatoreasca

codul unic de înregistrare la Registrul Comertului, fiind documentul ce atesta înfiintarea societatii comerciale si existenta sa ca persoana juridica

prospectul de emisiune pentru societatile constituite din initiativa unor membri fondatori pe baza subscriptiei publice de actiuni

declaratia de subscriere semnata de persoanele care accepta sa participe la constituirea capitalului social

Evidenta operativa a asociatilor/actionarilor societatii comerciale se realizeaza cu ajutorul registrului asociatilor/actionarilor. În acest registru se tine evidenta nominala pe fiecare asociat/actionar cu numarul de actiuni sau parti sociale subscrise si valoarea nominala a acestora, varsamintele efectuate la capitalul subscris, precum si mentiuni speciale privind cesionarea actiunilor/partilor sociale.

3. Conturile utilizate în organizarea contabilitatii capitalurilor

Sunt folosite conturile din Clasa I – „Conturi de capitaluri” – organizata în urmatoarele grupe:

10 – „Capital si rezerve”

11 – „Rezultatul reportat”

12 – „Rezultatul exercitiului”

13 – „Subventii pentru investitii”

15 – „Provizioane pentru riscuri si cheltuieli”

16 – „Împrumuturi si datorii asimilate”

Aceste conturi, în corelatie cu conturile corespondente operatiunilor, vor fi utilizate pentru realizarea ciclului contabil de prelucrare a datelor în functie de forma de contabilitate pe care a adoptat-o întreprinderea.

3. Contabilitatea constituirii capitalurilor proprii

1. Contabilitatea constituirii capitalurilor

Contabilitatea capitalurilor se conduce cu ajutorul contului 101 – „Capital”; cu ajutorul acestui cont se tine evidenta capitalului subscris si varsat în natura si/sau numerar de catre actionarii/asociatii unei societati, precum si evidenta majorarii sau reducerii capitalului.

Contul 101 (P)

În credit se înregistreaza:

- capitalul subscris în natura si/sau numerar, capitalul majorat prin subscriptie sau emisiune de noi actiuni, precum si capitalul preluat în urma operatiei de fuziune prin absorbtie cu alte persoane juridice prin debitul contului 456

- rezervele destinate majorarii capitalului prin debitul contului 106

- primele legate de capital încorporate în acesta prin debitul contului 104

În debit se înregistreaza:

- capitalul retras de actionari/asociati, precum si capitalul lichidat cu ocazia fuziunii sau lichidarii prin creditul contului 456

- pierderile realizate în exercitiile precedente care reduc capitalul prin creditul contului 117

- reducerea capitalului ca urmare a anularii actiunilor proprii rascumparate prin creditul contului 502

Soldul contului reprezinta capitalul subscris varsat sau nevarsat.

% = 101 101 = %

456 456

106  117

104  502

502 = 5121 1012 = 502

Contul 101 se dezvolta în urmatoarele conturi sintetice de gradul II operationale:

1011 – „Capital subscris nevarsat”

1012 – „Capital subscris varsat”

1015 – „Patrimoniul regiei”

1016 – „Patrimoniul public”

Schema generala de înregistrare a operatiilor privind constituirea capitalului este urmatoarea:

1. SUBSCRIEREA CAPITALULUI

4561 = 1011 valoarea aporturilor (în natura si/sau numerar)

(pe baza actului constitutiv)

2. VARSAREA sau DEPUNEREA APORTURILOR

% = 4561

20.,21., 30.,37.

5121,5311

3. REALIZAREA EFECTIVA A CAPITALULUI

1011 = 1012 valoarea aportului varsat/depus

Constituirea capitalului la societati de persoane si capital (S.R.L.)

1. Schema generala

2.     Operatii de constituire pentru cazul dificultatilor în realizarea aportului la capitalul subscris

Constituirea capitalului poate sa întâmpine dificultati datorita faptului ca unii actionari/asociati nu respecta termenul de depunere a capitalului, altii nu depun integral capitalul subscris, iar altii nu îl depun în totalitate. Pentru a urmari si solutiona în contabilitate relatia societatii cu actionarii/asociatii pe parcursul depunerii capitalului subscris contul 456 – „Decontari cu asociatii privind capitalul”  se dezvolta în urmatoarele conturi sintetice de gradul II:

4561 – „Decontari cu asociatii privind capitalul subscris”

4564 – „Decontari cu asociatii privind capitalul varsat anticipat”

4565 – „Decontari cu asociatii aflati în dificultate”

4567 – „Decontari cu asociatii privind capitalul de rambursat”

a) Cazul întârzierilor în varsarea capitalului

În acest caz, societatea efectueaza anumite cheltuieli cu înstiintarea în vederea depunerii aporturilor si calculeaza dobânzi de întârziere pe care asociatul subscriitor trebuie sa le plateasca odata cu depunerea aporturilor. Astfel, la depunerea aportului vor fi înregistrate si venituri din recuperarea cheltuielilor si din dobânzi penalizatoare.

5311 (5121) = %

4561     valoarea aportului

758      valoarea cheltuielilor de avizare recuperate

768      valoarea dobânzilor penalizatoare

b) Cazul imposibilitatii depunerii aportului

În cazul în care un asociat este în imposibilitatea de a mai depune aportul la capitalul subscris, dreptul de creanta aferent împreuna cu veniturile din recuperarea cheltuielilor si din dobânzi penalizatoare sunt transferate asupra debitului contului 4565.

4565/_A = %

4561/_A aportul

758

768

Astfel, partile sociale sunt puse la dispozitia celorlalti asociati conform dreptului de preemptiune (ceilalti asociati au prioritate).

4561/_B = 4565/_A

5311 (5121) = 4561/_B 1011 = 1012 valoarea aportului

aportul + veniturile

c) Cazul depunerii aportului cu anticipatie

5121 = 4564

4564 = 4561

1011 = 1012

Constituirea capitalului la societati de capital (S.A.)

Societatea pe actiuni poate fi constituita de catre membri fondatori care subscriu în totalitate capitalul social sau prin lansarea unor prospecte de subscriptie publica. Actiunile detinute de fiecare actionar exprima dreptul de proprietate asupra unei parti din capitalul unei societati.

Detinerea de actiuni ofera urmatoarele avantaje:

venituri sub forma de dividende

participarea la gestionarea societatii si la emisiunea de noi actiuni

drept de vot în adunarea generala a actionarilor

drept de atribuire în cazul cresterii capitalului prin încorporarea rezervelor

drept de subscriptie în situatia cresterii capitalului prin emisiune de noi actiuni

În procesul constituirii si gestionarii capitalului este importanta si modalitatea de lansare pe piata a actiunilor din punct de vedere al valorii acestora. Astfel, actiunile pot fi emise în SISTEM PARI (valoarea de emisiune = valoarea nominala) sau în SISTEM SUPRAPARI (valoarea de emisiune > valoarea nominala), situatie în care intervine prima de emisiune ca fiind diferenta dintre valoarea de emisiune si valoarea nominala. Suma obtinuta din prima de emisiune poate fi utilizata pentru acoperirea cheltuielilor de emisiune iar diferenta neutilizata poate fi înglobata în rezerve.

2. Contabilitatea primelor legate de capital

Primele legate de capital, ca element al capitalurilor proprii, rezulta în urma operatiunii de constituire a capitalului prin emisiunea de actiuni în sistem suprapari si ulterior prin majorarea capitalului, fie ca urmare a emisiunii de noi actiuni, fie ca urmare a diferentei de aport în cazul aporturilor în natura la capital, precum si în urma fuzionarii a doua sau mai multe societati sau prin conversia de obligatiuni în actiuni.

Contabilitatea acestor prime se realizeaza cu ajutorul contului 104 – „Prime legate de capital”.

Contul 104 (P)

În credit se înregistreaza:

- valoarea primelor stabilite cu ocazia emisiunii, fuziunii, aportului la capital si din conversia obligatiunilor în actiuni prin debitul contului 456

În debit se înregistreaza:

- primele legate de capital încorporate în capitalul propriu-zis prin creditul contului 101 (1012)

- primele de capital transferate la rezerve prin creditul contului 106

Soldul contului reprezinta primele de capital netransferate la capitalul propriu-zis sau la rezerve.

456 = 104 104 = %

101

106

Contul 104 se dezvolta în urmatoarele conturi sintetice de gradul II:

1041 – „Prime de emisiune”

1042 – „Prime de fuziune”

1043 – „Prime de aport”

1044 – „Prime de conversie a obligatiunilor în actiuni”

a) Prime de emisiune

Val emisiune >Val nominala V.e. – V.n. = P.e.

- operatiuni care au loc:

1. SUBSCRIEREA CAPITALULUI

4561 = % valoarea de aport + prima (V.e.)

1011            valoarea nominala (V.n.)

1041            prima de emisiune (P.e.)

2. DEPUNEREA APORTULUI

5121 = 4561 V.e.

3. REALIZAREA CAPITALULUI

1011 = 1012 V.n.

4. CHELTUIELI DE EMISIUNE

201 = 404

5. ACOPERIREA CHELTUIELILOR de EMISIUNE din prima de emisiune

1041 = 201

6. DIFERENTA

1041 = %

1012

106

b) Prime de aport

Prima de aport intervine atunci când actionarii/asociatii aduc în natura aportul la capitalul subscris. Valoarea bunurilor aduse ca aport este stabilita potrivit legilor societatii comerciale de catre experti evaluatori printr-un raport de evaluare. Aceasta valoare poate sa fie, în raport cu suma valorii actiunilor subscrise, mai mica (situatie în care diferenta este depusa în numerar) sau mai mare (situatie în care rezulta prima de aport).

P.a. = valoarea aportului – valoarea nominala

1. SUBSCRIEREA CAPITALULUI          

4561 = % valoarea aportului

1011        valoarea nominala

1043  P.a.

2. DEPUNEREA APORTURILOR

212 = 4561 valoarea aportului

3. REALIZAREA CAPITALULUI

1011 = 1012 valoarea nominala