Contabilitatea materiilor prime si a materialelor consumabile

Contabilitatea materiilor prime si a materialelor consumabile

CUPRINS:

Capitolul 1: Definirea stocurilor de materii prime si materiale consumabile

Capitolul 2: Metode de contabilizare a materiilor prime si a materialelor consumabile

Capitolul 3: Organizarea sistemului informational contabil al stocurilor

CAPITOLUL 1

Definirea stocurilor de materii prime si materiale consumabile

Alaturi de activele imobilizate, un rol si loc important in gestiunea si activitatea unitatilor patrimoniale il au activele circulante (mobilizate) . Activele circulante sunt acele bunuri care se caracterizeaza prin faptul ca participa Ia procesul de productie cu intreaga lor valoare de utilitate si care se consuma si isi transmit dintr-o data valoarea de utilitate asupra noului produs.
Datorita destinatiei si naturii lor din punct de vedere economic si financiar, activele circulante nu au vocatia de a ramane durabil in intreprindere, ele aflandu-se intr-o continua fluenta valorica, schimbandu-si forma materiala si functionala in cadrul circuitului economic al patrimoniului.
Sub aspectul lichiditatii caracteristica de baza a activelor circulante este aceea ca perioada lor de rotatie este mai mica de un an, ele intra si ies din unitate de mai multe ori sau cel putin o singura data in de cursul unui exercitiu financiar.
In raport de forma pe care o imbraca si destinatia pe care o primesc in cadrul ciclurilor de exploatare, activele circulante se impart in:
- stocuri si comenzi in curs de executie;
- creante sau valori in curs de decontare;
- investitii financiare pe termen scurt;
- disponibilitati banesti.

In contabilitatea financiara a intreprinderii stocurile sunt clasificate si delimitate in functie de patru criterii: fizic, destinatie, faza ciclului de exploatare si locul de creare a gestiunilor. Corespunzator acestor criterii sunt individualizate urmatoarele stocuri:

Materii prime, care participa direct la fabricarea produselor, regasindu-se in componenta lor integral sau partial, in stare initiala sau transformata;

Materialele consumabile sau furniturile cuprind materialele auxiliare, combustibili, piesele de schimb, semintele si materialul de plantat, furajele si alte materiale consumabile care participa indirect sau ajuta activitatea de exploatare fara a se regasi, de regula, in produsul rezultat;

Produsele sub forma semifabricatelor, produselor finite si produselor reziduale;

Animale care nu au indeplinit conditiile de a fi trecute la animale adulte, animale de ingrasat, pasarile si coloniile de albine;

Productia in curs de fabricatie reprezinta materii prime care nu au trecut prin toate stadiile de fabricatie, produse ne supuse probelor si receptiei tehnice, precum si lucrarile si serviciile in curs de executie sau neterminate;

Marfuri, respectiv bunuri pe care intreprinderea le cumpara in vederea revanzarii ;

Ambalajele, cuprind bunurile necesare pentru protectia marfurilor pe timpul transporturilor si depozitarii sau pentru prezentarea lor comerciala.

Categorii distincte in cadrul stocurilor constituie obiectele de inventar, baracamentele si amenajarile provizorii.

In Romania, prin Regulamentul de aplicare a Legii Contabilitatii nr. 82/1991 este data urmatoarea definitie acestei clase de active patrimoniale: "Contabilitatea stocurilor si comenzilor in curs de executie cuprinde ansamblul bunurilor si serviciilor din cadrul unitatii patrimoniale, destinate:

fie a fi vandute in aceeasi stare sau dupa prelucrarea lor in procesul de productie;

fie a fi consumate la prima lor utilizare.

CAPITOLUL 2

Metode de contabilizare a materiilor prime si a materialelor consumabile

In conditiile in care pe parcursul desfasurarii activitatii, aceleasi feluri de bunuri se procura la preturi diferite, pentru evaluarea cantitatilor de stocuri iesite sau consumate, avand la baza valoarea de intrare a acestora, reglementarile si standardele internationale recomanda urmatoarele metode de evaluare:

Metoda costului mediu ponderat (CMP);

Metoda prima intrare- prima iesire (FIFO);

Metoda ultima intrare- prima iesire (LIFO);

Metoda costului standard.

Metoda costului mediu ponderat (CMP)

Costul unitar mediu ponderat se calculeaza ca raport intre valoarea totala a stocului initial (Si) plus valoarea totala a intrarilor (Vi) si cantitatea existenta in stocul initial (qs), plus cantitatile intrate(qi):

Metoda costului mediu ponderat poate fi aplicat in doua variante:

a. Actualizarea costului unitar mediu ponderat dupa fiecare intrare, unde CMP este obtinut prin urmatoarea formula:

Prin aplicarea acestei variante se obtin urmatoarele valori de iesire:

b. Varianta actualizarii CMP in functie de durata medie de stocare

In aceasta situatie durata medie de stocare este de:

12 luni / 3 rotatii = 4 luni

Astfel, costul mediu ponderat al aprovizionarilor din ultimele patru luni este:

Stocul final este evaluat la 18.333.333 lei . Aceasta valoare este mai mica decat cea rezultata din prima varianta.

Prin varianta actualizarii periodice a CMP, in conditiile cresterii preturilor prin inflatie, pretul de evaluare al stocului final este mai mic decat ultimul pret de aprovizionare, astfel ca valoarea iesirilor va fi mai mare decat in prima varianta, influentand cheltuielile de exploatare si rezultatele finale.

Metoda prima intrare- prima iesire (FIFO)

Potrivit acestei metode, bunurile iesite din gestiune se evalueaza la costul de achizitie al primului lot intrat, iar pe masura epuizarii lotului, stocurile iesite din gestiune se evalueaza la costul de achizitie al lotului urmator in ordine cronologica.

Din aplicarea metodei FIFO la datele luate spre exemplificare, rezulta urmatoarea evaluare a iesirilor si stocurilor.

Prin aceasta metoda iesirile se estimeaza la valoarea de intrare in ordinea intrarii loturilor in gestiune.

Metoda ultima intrare- prima iesire (LIFO)

Potrivit acestei metode, iesirile sunt evaluate la costul ultimului lot intrat, iar dupa epuizarea lotului, cantitatile iesite vor fi evaluate la costul lotului anterior.

Prin aceasta metoda iesirile se estimeaza la valoarea de intrare in ordinea inversa intrarii loturilor in gestiune.

Metoda costului standard

Potrivit acestei metode, intreprinderile in cadrul contabilitatii interne de gestiune, pot sa determine costurile si preturile prestabilite pentru a evalua stocurile folosind costurile standard. In cazul folosirii acestei metode de evaluare, bunurilor li se stabilesc, anticipat, costurile fixe de inregistrare, cu ajutorul carora se evalueaza si inregistreaza intrarile si iesirile. Diferentele dintre costul de inregistrare si costurile efective de achizitie sau de productie se evidentiaza in conturi distincte.

Indiferent de metoda de contabilitate adoptata pentru evidenta stocurilor, evaluarea lor reprezinta o problema a carei rezolvare depinde de complexitatea structurii stocurilor.

A.Evaluarea stocurilor la intrarea in patrimoniu

Regula generala de evaluare si inregistrare a stocurilor , la intrarea in patrimoniu, este evaluarea la cost istoric, care poate fi identificata, prin:

1. Costul de achizitie, in cazul bunurilor achizitionate de la terti, in structura caruia se cuprind urmatoarele elemente:

Pretul de cumparare a bunurilor, din care sunt deduse taxele recuperabile (TVA), precum si rabaturile, remizele, risturnuri etc.

Taxe vamale aferente bunurilor importate.

Cheltuieli accesorii de achizitionare -; acestea fiind cheltuielile directe sau indirecte legate de aprovizionare pana la intrarea bunurilor intrate in gestiune, ele pot fi:

Costuri externe: comisioane, transport extern, asigurare;

Costuri interne: de transport intern, cheltuieli de manipulare.

Nu se includ in costul de achizitie cheltuielile financiare aferente finantarii necesare constituirii stocurilor si nici sconturile financiare acordate pentru plata inainte de scadenta.

2. Costul de productie, in cazul bunurilor si serviciilor obtinute din activitatea proprie de exploatare, format din:

Pretul de achizitie a materialelor consumate;

Cheltuielile directe de fabricatie;

Cheltuieli indirecte de fabricatie.

3. Valoarea de utilitate, in cazul bunurilor aduse ca:

Aport la capital;

Obtinute cu titlu gratuit;

Din donatii.

Costul de intrare in patrimoniu este denumit si valoare de intrare sau valoare contabila.

B. Evaluarea stocurilor cu ocazia inventarierii

Regula generala de evaluare si inregistrare a stocurilor, la inventar, este evaluarea la valoarea actuala sau de utilitate denumita si valoare de inventar. Aceste valori se stabilesc in functie de utilitatea bunului in intreprindere sau pretul pietei si se identifica, in functie de destinatia lor, astfel:

Stocurile destinate vanzarii, li se stabilesc valoarea de inventar sub forma valorii nete de realizare, care este data de pretul de vanzare previzionat, din care se scad cheltuielile cu transport, comisioane etc.

Semifabricatele si productia in curs de executie se evalueaza la valoarea componentelor materiale incorporate la care se adauga costurile stadiilor de prelucrare.

Materiile prime si materiale consumabile destinate utilizarii in exploatare se evalueaza la costul lor de inlocuire.

La stabilirea valorii de inventar se va aplica principiul prudentei, potrivit caruia nu este admisa supraevaluarea elementelor de activ si a veniturilor, respectiv subevaluarea elementelor de pasiv si a cheltuielilor. In acest sens:

In cazul in care se constata ca valoarea de inventar, stabilita in functie de utilitatea bunului pentru unitate si pretul pietei, este mai mare decat valoarea cu care sunt acestea inregistrate in contabilitate, in listele de inventariere vor fi inscrise valorile din contabilitate.

In cazul in care valoarea de inventar este mai mica decat valoarea din contabilitate, in listele de inventariere se vor scrie valorile de inventar.

Pentru asigurarea imaginii fidele a patrimoniului, in cazul constatarii unor deprecieri relative(nedefinitive) trebuie constituit provizion pentru deprecieri, care sa reflecte situatia reala existenta, chiar si in cazul in care aceste cheltuieli nu sunt recunoscute din punct de vedere fiscal. Provizioanele constituite cu ocazia inventarierii, pentru deprecierile constatate, nu sunt deductibile fiscal.

In cazul constatarii unor lipsuri in gestiune, imputabile, administratorii vor lua masura imputarii acestora la valoarea lor de inlocuire. Prin valoarea de inlocuire se intelege costul de achizitie, in care sunt incluse costul de cumparare practicat pe piata, taxele nedeductibile, inclusiv TVA, cheltuieli de transport aprovizionare.

C. Evaluarea stocurilor la inchiderea exercitiului prin bilant contabil

Se face la valoarea de intrare, respectiv la valoarea contabila pusa de acord cu rezultatele evaluarilor la inventariere, astfel pot fi posibile urmatoarele cazuri:

Pentru stocurile la care au rezultat diferente in plus intre valoarea de inventar si valoarea de intrare, in bilant acestea sunt evaluate la valoarea lor de intrare, deci plusul de valoare nu se inregistreaza in contabilitate.

Pentru stocurile la care s-au constatat diferente in minus intre valoarea de inventar si valoarea lor de intrare, acestea se evalueaza in bilant la valoarea de inventar. In contabilitate aceste stocuri vor continua sa fie inregistrate la valoarea lor de intrare, iar minusul de valoare datorat unor deprecieri se inregistreaza prin intermediul conturilor de provizioane. Daca din valoarea de intrare a stocurilor se deduce valoarea deprecierilor pentru care au fost calculate si inregistrate provizioane, se obtine valoarea de inventar ca valoare neta ce se inscrie in bilant.

Pe baza celor aratate mai sus se desprinde regula generala de evaluare si inregistrare a stocurilor, si anume: inregistrarea lor in contabilitate la valoarea de intrare, stabilita la nivelul costului de achizitie sau a costului de productie, dupa caz, ca forme a costului istoric. Prin aceasta se asigura aplicarea principiului realitatii, costurile efective de achizitie si de productie fiind parametrii reali ai valorii stocurilor.

D.    Evaluarea stocurilor la iesirea din patrimoniu

La iesirea din patrimoniu sau la darea in consum, stocurile sunt evaluate si se inregistreaza scoaterea lor din gestiune la valoarea lor de intrare. Problema fundamentala a inregistrarilor la iesirea stocurilor cumparate sau fabricate este cea a pretului utilizat pentru evaluarea stocurilor iesite.

Stocurile de materii prime si materiale sunt constituite din mijloace circulante materiale din sfera productiei cum sunt: materiile prime, materialele consumabile, obiectele de inventar .

Acestea cuprind ansamblu bunurilor si serviciilor care intervin in ciclu de exploatare al intreprinderii, destinate:
- fie a fi vandute in aceeasi stare sau dupa prelucrarea lor in procesul de productie ;
- fie a fi consumate la prima lor utilizare .

Materia prima constituie substanta principala care intra in componenta produsului finit in care se regaseste total sau partial in forma ei initiala sau transformata, cum sunt: faina din industria de panificatie otelul din industria constructoare de masini caolinul in industria de portelan etc.

Materiile prime sunt bunurile care participa direct la fabricarea produsului ,in care se regasesc integral sau partial,fie in starea lor initiala,fie transformate.

Materialele consumabile participa sau ajuta la procesul de fabricatie sau de exploatare, fara a se regasi de regula in produsul finit. Materialele consumabile cuprind: materialele auxiliare, combustibilii, piesele de schimb, materialele de ambalat, seminte si materialele de plantat, furajele, materialele de natura obiectelor de inventar.

CAPITOLUL 3

Organizarea sistemului informational contabil al stocurilor

In cadrul intreprinderii, activele circulante materiale ocazioneaza numeroase operatii, care pot fi grupate dupa continutul lor in:

Operatii de aprovizionare si conservare;

Operatii de eliberare din depozit;

Operatii de inventariere.

Aceste operatiuni sunt consemnate in diferite documente si evidente operative distincte.

Operatiile de aprovizionare si conservare sunt evidentiate in urmatoarele documente

Comenzile, se emit de catre unitatile patrimoniale catre furnizori;

Contractele economice, se incheie cu furnizorii pe baza comenzilor;

Registrul de comenzi, este utilizat pentru urmarirea modului in care sunt realizate contractele de aprovizionare;

Avizul de insotire a marfii, este un document de insotire a stocurilor pe timpul transportului, document pe baza caruia se intocmeste factura fiscala, sau document de primire in gestiunea cumparatorului;

Factura fiscala, realizeaza pe langa functiile avizului de insotire si pe cele de transport pentru viza de control financiar preventiv, si totodata este act justificativ pentru decontarea contravalorii;

Nota de intrare-receptie, se intocmeste la sosirea stocurilor de la furnizor si la intrarea acestora in depozitul unitatii;

Fisa de magazie, este un document de evidenta operativa a magaziei si se intocmeste separat pentru fiecare fel, calitate sau sortiment de stocuri materiale.

Operatiile de eliberare din depozit sunt evidentiate in urmatoarele documente:

Bonul de consum, este utilizat pentru eliberarea din magazie a stocurilor;

Fisa limita de consum.

Operatiile de inventariere sunt evidentiate in contabilitate prin intermediul listelor de inventar.

In legatura cu operatiile de intrare si iesire a bunurilor, legislatia in vigoare prevede urmatoarele obligatii pentru agentii economici:

Bunurile materiale intrate in patrimoniu se consemneaza in documente adecvate si se opereaza in evidenta locurilor de depozitare;

Bunurile primite pentru prelucrare sau in custodie, se receptioneaza si se inregistreaza distinct ca intrari in gestiune;

Bunurile materiale in curs de aprovizionare sau sosite dar ne receptionate se inregistreaza distinct in contabilitate ca intrari in patrimoniu;

Bunurile sosite fara factura se inregistreaza ca intrari in gestiune, pe baza receptiei si a documentelor de insotire;

Bunurile livrate, dar nefacturate, se inregistreaza in contabilitate ca iesiri din gestiune pe baza documentelor justificative.

In principiu, evaluarea intrarilor in stoc trebuie sa se faca la costul istoric dat de costul efectiv de productie, in cazul stocurilor provenite din productie proprie, iar iesirile din stoc la costurile la care au fost evaluate la intrare elementele destocate. Evaluarea iesirilor din stoc se poate face dupa multiple metode dintre care cele mai uzuale sunt: CMP, FIFO, LIFO.

Reglementarile contabile romanesti dau posibilitatea unitatilor patrimoniale, de a continua practica contabila anterioara de a evalua atat intrarile cat si iesirile din stoc la preturi standard sau prestabilite, denumite si preturi de inregistrare. Acceptarea continuarii acestei practici a impus instituirea in contabilitatea generala a conturilor de diferente de pret care sa reflecte distinct:

La intrarea elementelor in stoc, diferentele dintre costul istoric si preturile de inregistrare;

La iesirea elementelor din stoc, repartizarea diferentelor de pret asupra valorii de inregistrare a elementelor iesite, cu ajutorul coeficientului K.

_{K =} (Si+Rd) cont de diferente de pret

(Si+Rd) cont de stoc la pret de inregistrare

Coeficientul K se aplica asupra valorii elementelor iesite din stoc, la pret de inregistrare.

Organizarea contabilitatii analitice a stocurilor de materii prime si materiale consumabile:

Organizarea contabilitatii analitice a stocurilor, se realizeaza la intreprinderile mari si mijlocii, care folosesc metoda inventarului permanent pentru contabilitatea sintetica a stocurilor. Contabilitatea analitica a stocurilor trebuie astfel organizata incat sa permita cunoasterea acestora cantitativ si valoric pe fiecare loc de depozitare in parte si pe feluri de materiale, produse marfuri etc.

Contabilitatea analitica este o evidenta completa, intrucat se foloseste atat etalonul valoric cat si etalonul cantitativ, spre deosebire de evidenta operativa a depozitelor, care utilizeaza numai etalonul cantitativ.

Contabilitatea analitica se poate tine in functie de specificul activitatii si necesitatile proprii ale intreprinderii, dupa una din urmatoarele metode:

Cantitativ-valorica;

Operativ-cantitativa;

Global valorica.

Indiferent de metoda de lucru adoptata, contabilitatea analitica trebuie sa asigure o concordanta deplina cu contabilitatea sintetica.

A.Metoda cantitativ valorica

In cazul utilizarii acestei metode la locul de depozitare se tine evidenta cantitativa pe categorii de bunuri, iar in contabilitatea generala se tine o evidenta cantitativ valorica, care prezinta urmatoarele caracteristici:

Documentele de intrare si iesire se inregistreaza mai intai cantitativ in fisele de magazie, care se tin la locurile de depozitare;

Aceleasi documente, grupate pe operatii de intrare si iesire, se imbordereaza separat si impreuna cu acesta se predau la biroul contabilitatii stocurilor si materialelor;

La biroul contabilitatii materialelor aceste documente se prelucreaza conform necesitatilor, sunt evaluate cantitatile la pretul de inregistrare si se stabilesc conturile in care urmeaza sa se inscrie operatiile respective;

Dupa prelucrarea datelor din documente, materialele se inregistreaza cantitativ si valoric in fisele de conturi analitice, deschise pe feluri de materiale si pe locuri de depozitare;

O data cu consemnarea in fisele contabile a intrarilor si iesirilor se obtine si centralizatorul de materiale, zilnic pentru intrari si lunar pentru iesiri.

B.Metoda operativ-cantitativa

In cazul utilizarii acestei metode, la locul de depozitare se, tine evidenta cantitativa a bunurilor materiale pe categorii, in contabilitatea generala se tine evidenta valorica pe gestiuni, iar in cadrul gestiunilor pe grupe si subgrupe de bunuri. Verificarea exactitatii si concordantei inregistrarilor din evidenta depozitelor cu cele din contabilitatea generala se face lunar prin evaluarea stocurilor cantitative transcrise din fisele de magazie in registrul stocurilor.

C.Metoda global-valorica

In cazul utilizarii acestei metode, evidenta se tine numai valoric, atat la nivelul gestiunii, cat si in contabilitate, iar periodic se face controlul concordantei inregistrarilor din evidenta lor.

Potrivit acestei metode, fisele de magazie sunt inlocuite cu Registru de gestiune, in care zilnic sunt inregistrate valoric intrarile si iesirile, pe baza documentelor justificative si se stabileste soldul la sfarsitul zilei. Raportul de gestiune se intocmeste zilnic, iar, impreuna cu documentele justificative, sunt transmise la compartimentul de contabilitate.

Exemplu:

O societate comerciala prezinta urmatoarele informatii cu privire la stocul de materii prime:

a) stoc initial:

la pret de inregistrare : 5.000.000 lei;

diferenta de pret : 500.000 lei;

b) intrari in stoc de la furnizori:

la pret de inregistrare : 25.000.000 lei;

diferenta de pret : 3.325.000 lei;

c) iesiri din stoc la pret de inregistrare:

d) calcularea si inregistrarea diferentelor de pret

_{K =} (Si+Rd) cont 308 ₌ 500.000+3.325.000 _{= 12,75 %}

(Si+Rd) cont 300 5.000.000+25.000.000

Diferenta de pret = Rc cont 300 *K = 20.000.000 * 12,75% = 2.550.000 lei

e) la sfarsitul exercitiului se constata plus la inventar