DELIMITARI SI FUNDAMENTARI TEORETICE PRIVIND IMOBILIZARILE CORPORALE

DELIMITARI SI FUNDAMENTARI TEORETICE PRIVIND IMOBILIZARILE CORPORALE

1.DEFINIREA SI RECUNOASTEREA ACTIVELOR IMOBILIZATE CORPORALE

lmobilizarile corporale sunt elemente de activ de natura durabila utilizate in exploatarea curenta a intreprinderii. Aceste elemente se refera la terenuri, constructii, masini, utilaje, instalatii, mobilier etc., precum si la resursele naturale neregenerabile (terenuri de natura zacamintelor miniere si petrolifere). In unele tari si in unele cazuri, resursele naturale fac obiectul unei rubrici distincte in bilant. Cu exceptia terenurilor, cea mai mare parte a elementelor din aceasta categorie pot sa faca obiectul amortizarii, fie pentru depreciere (de exemplu, constructiile), fie pentru epuizare (de exemplu, zacamintele miniere), fie pentru reducerea importantei unui zacamant de petrol(fenomen nerecunoscut in contabilitatea romaneasca), ca urmare a exploatarii sale (depletion, in franceza).

In contabilitatea romaneasca, imobilizarile corporale includ terenurile si mijloacele fixe.

Elementul "terenuri" se refera la terenurile propriu-zise , dar si la amenajarile si racordarea lor la sisteme de alimentare cu energie , imprejmuirile , lucrarile de acces.

Terenurile nu se pot deprecia ireversibil si , ca atare , nu pot fi amortizate.O eventuala depreciere temporara este inregistrata prin sistemul provizioanelor.In schimb , investitiile legate de amenajarea terenurilor sunt supuse amortizarii.De asemenea, terenurile de natura zacamintelor sunt supuse si ele amortizarii.

Se considera mijloc fix un obiect singular sau un complex de obiecte ce se utilizeaza ca atare si care indeplineste (indeplinesc) cumulativ urmatoarele conditii

are o valoare mai mare decat limita stabilita prin lege

are o durata normala de utilizare mai mare de un an.

Pentru obiectele care sunt folosite in loturi , seturi sau formeaza un singur corp, la incadrarea lor ca mijloace fixe se are in vedere valoarea intregului lot , set sau corp.

In contabilitatea curenta se asigura evidenta permanenta a existentei si miscarii urmatoarelor categorii de mijloace fixe cladiri constructii speciale masini,utilaje si instalatii de lucru aparate si instalatii de masurare ,control, reglare si de calcul mijloace de transport;animale si plantatii;unelte,dispozitive,instrumente,mobilier si aparatura birotica alte active corporale mobile neregasite in categoriile anterioare.

CARACTERISTICILE IMOBILIZARILOR CORPORALE.DELIMITARI

Practic, toate intreprinderile, indiferent de marime sau de sectorul de activitate, utitizeaza bunuri corporale de natura materiala, bunuri care sunt achizitionate, produse sau primite pe alte cai, in vederea unei exploatari durabile. Ansamblul acestor bunuri corporale poarta numele, in mod obisnuit, de imobilizari corporale, de bunuri de productie, iar in abordarea pe cicluri, de investitii materiale.

Caracteristicile principale ale imobilizarilor corporale sunt urmatoarele:

ele sunt achizitionate, produse etc. pentru a servi exploatarii, si nu pentru a fi revandute;

ele au, prin natura lor, o durata relativ lunga si pot, in mod obisnuit, sa fie amortizate: intreprinderea poate sa obtina profituri din imobilizarile sale corporale, pe parcursul unui anumit numar de exercitii; costul acestor bunuri este, ca atare, repartizat pe aceste exercitii, prin intermediul amortizarii; singura exceptie este cea a terenurilor, care nu fac, in general, obiectul amortizarii;

aceste bunuri sunt de natura corporala: imobilizarile corporale au o existenta materiala si se disting astfel de imobilizarile necorporale; totodata, ele se disting si de materii prime si materiale, deoarece ele nu sunt incorporate, din punct de vedere fizic, in produsele destinate vanzarii.

Dupa destinatia lor in intreprindere, imobilizarile corporale se clasifica in imobilizari profesionale, adica acele bunuri care concura la realizarea obiectului de activitate, si imobilizari neprofesionale, adica acele active imobilizate care concura la realizarea unor functii ale unitatii patrimoniale ce nu tin de obiectul sau principal de activitate: de exemplu, constructiile de locuit destinate realizarii functiei sociale a intreprinderii. Delimitarea imobilizarilor corporale in functie de destinatie este utila pentru fundamentarea necesarului in fond de rulment aferent exploatarii si in afara exploatarii.

In contabilitate, imobilizarile corporale sunt delimitate, indiferent de felul lor, pe obiecte de evidenta. Pentru obiectele care sunt folosite in loturi, seturi sau care formeaza un singur corp, la incadrarea lor ca mijloace fixe se are in vedere valoarea intregului corp, lot sau set. Fiecare mijloc fix este trecut in registrul numerelor de inventar (registru pentru evidenta operativa a mijtoacelor fixe).

Acele imobilizari, aflate in diferitele faze de executie sau finalizate, dar nereceptionate, constituie imobilizari corporale in curs.

La sfarsitul fiecarui exercitiu, ca si pentru alte categorii de bunuri si valori, intreprinderea intocmeste un inventar detaliat al imobilizarilor.

Imobilizarile corporale care fac obiectul deprecierilor sunt supuse procesului de diminuare sistematica a valorii care ia forma amortizarilor, sau de corectare temporara a valorii, care imbraca forma provizioanelor pentru depreciere.

Imobilizarile corporale amortizate integral raman inscrise in bilant atata timp cat ele exista in intreprindere.

In conditiile in care actiunea principiului ,,prioritatii" realitatii in fata formei nu este acceptata, imobilizarile corporale inscrise in activul bilantului se refera numai la bunuri pentru care intreprinderea este proprietara. Bunurile pe care aceasta le utilizeaza, dar care nu sunt in proprietatea sa, nu trebuie sa figureze in activ. Este cazul, de exemplu, al bunurilor primite in urma unui contract de locatie-finantare sau in urma unei concesiuni.

Investitiile efectuate la mijloacele fixe concesionate, luate cu chirie sau in locatie de gestiune, se inregistreaza in contabilitatea unitatii patrimoniale care le-a efectuat.

La expirarea contractului de concesiune, inchiriere sau locatie de gestiune, valoarea investitiilor executate la mijloacele fixe luate cu acest titlu se scade din contabilitatea unitatii patrimoniale care le-a efectuat si se inregistreaza in contabilitatea unitatii patrimoniale careia i-au fost restituite, cu valoarea lor majorandu-se valoarea de intrare a mijloacelor fixe respective, potrivit contractelor incheiate.

Pentru o corecta contabilizare a investitiilor materiale se impun cateva delimitari importante:

Distinctia intre imobilizari corporale si stocuri

Indeplinirea cumulativa a celor doua criterii - durata de utitizare mai mare de un an si o valoare mai mare decat limita stabilita prin lege (in prezent, 1.000.000 lei)- sta la baza delimitarii bunurilor corporale in imobilizari sau stocuri. Aceasta distinctie poate sa apara in situatiile de natura urmatoare:

transferul, de exemplu, al unui calculator din stocul unei intreprinderi care produce sau comercializeaza astfel de bunuri, in uzul propriu presupune trecerea acestui activ din categoria stocurilor (active circulante)in categoria imobilizarilor corporale (active imobilizate);

- bunurile tangibile de natura mijloacelor de munca ce nu indeplinesc cumulativ conditiile de durata si valoare sunt considerate obiecte de inventar de mica valoare sau scurta durata neamortizabile (deci, o categorie de stocuri).

Distinctia intre imobilizari corporale si cheltuieli

(i) In cazul unui element nou: cheltuielile care au ca rezultat intrarea unui element nou, destinat sa ramana durabil in patrimoniu, constituie imobilizari (de exemplu, cheltuielile ocazionate de punerea in stare de functionare a unui mijloc fix).

(ii) In cazul elementelor deja existente:

cheltuielile care au ca efect mentinerea bunului in stare normala de utilizare, pana la sfarsitul duratei de amortizare, sunt considerate cheltuieli de exploatare;

cheltuielile care au ca efect o crestere de valoare a unei imobilizari sau o crestere a duratei sale probabile de utilizare (de exemplu, cheltuielile legate de modernizarea unei linii de fabricatie ce contribuie la cresterea valorii acesteia) au natura de imobilizari, bunul economic marindu-si, corespunzator, valoarea.

(iii) In cazul intretinerilor si reparatiilor

In principiu, intretinerile au un caracter preventiv si au ca obiect conservarea bunurilor in conditii normale de utilizare. Reparatiile sunt destinate repunerii bunurilor intr-o stare normala de utilizare. Atunci cand cheltuielile au ca efect mentinerea (intretinerea) sau repunerea in stare normala de utilizare (reparatiile) a imobilizarilor, cu alte cuvinte atunci cand aceste operatii nu conduc la cresterea valorii sau duratei de viata a imobilizarilor, ele constituie cheltuieli de exploatare.

In practica altor tari, ,,reparatiile mari" sau reparatiile capitale sunt considerate imobilizari, daca au ca efect si cresterea de valoare a bunului existent, in caz contrar ele fiind asimilate cheltuielilor de exploatare.

In sistemul nostru contabil, in cazul lucrarilor de reparatii executate in avans, se procedeaza la inscrierea valorii lor in contul 471 ,,Cheltuieli constatate in avans" si virarea anuala a cotelor corespunzatoare fiecarui exercitiu, in contul 611 ,,Cheltuieli de intretinere si reparatii".

Pentru reparatiile de volum mare si lucrarile de intretinere se pot constitui provizioane pentru riscuri si cheltuieli.

3.EVALUAREA SI REEVALUAREA IMOBILIZARILOR CORPORALE

Corespunzator celor patru momente in care se realizeaza evaluarea elementelor patrimoniale, intrarea in patrimoniu, inventarul, inchiderea exercitiului si iesirea din patrimoniu, imobilizarile corporale sunt evaluate pe baza urmatoarelor valori:

a) Valoarea de intrare: mai este denumita si valoare contabila si este reprezentata de:

Costul de achizitie al imobilizarilor achizitionate cu titlu oneros. Acest cost este format din pretul de cumparare, taxele nerecuperabile, cheltuielile de transport si alte cheltuieli necesare pentru punerea imobilizarilor in stare de utilitate.

Costul de productie al imobilizarilor construite sau produse de intreprindere. Acest cost este constituit din costul de achizitie al materiilor prime si materialelor consumate, celelalte cheltuieli directe de productie si cota de cheltuieli indirecte legate ,,rational" de fabricatia imobilizarilor.

Costul de productie al unei imobilizari poate sa includa si cheltuieli financiare, cu conditia ca ele sa reprezinte dobanzi aferente imprumuturilor pentru finantarea investitiei si sa vizeze perioada ei de executie.

Valoarea de utilitate, pentru imobilizarile ca aport, obtinute cu titlu gratuit sau prin donatie.

Aceasta valoare este stabilita in functie de pretul pietei si de utilitate, prin comparatii cu valoarea unor imobilizari cu caracteristici tehnice similare sau apropiate de starea si amplasarea acestora etc.

b) Valoarea de inventar

Cu ocazia inventarierii, evaluarea activelor imobilizate se face la valoarea actuala sau de utilitate a fiecarui element. Denumita si valoare de inventar, ea este stabilita in functie de utilitatea bunului in unitate si de pretul pietei.

Pentru imobilizarile corporale amortizabile, valorile retinute la inventar trebuie sa tina cont de amortizarea calculata, in sensul deducerii acesteia, valoarea de inventar fiind data de valoarea neta contabila ce rezulta din planul de amortizare, exceptand situatia in care valoarea actuala este considerata inferioara valorii nete contabile(aceasta regula nu opereaza in contabilitatea romaneasca).

Valoarea actuala poate sa fie determinata si prin reevaluarea activelor imobilizate, care se desfasoara, de regula, pe baza prevederilor unor dispozitii legale. Pot fi reevaluate imobilizarile corporale si financiare, in totalitatea lor sau numai o anumita categorie.

Estimarea imobilizarilor la inventar se face tinand cont si de situatia intreprinderii, din acel moment, care consta, de regula, in aplicarea principiulul continuitatii activitatii. In caz de afirmare a corolarului principiului, trebuie sa se aiba in vedere valoarea lichidativa a imobilizarilor respective.

c) Valoarea bilantiera: este stabilita la inchiderea exercitiului.

La inchiderea exercitiului, valoarea de intrare (valoarea contabila) a imobilizarilor este comparata cu valoarea de utilitate (valoarea actuala), stabilita cu ocazia inventarierii

In urma compararii si ca o consecint a aplicarii prudentei rezulta doua situatii:

constatarea unor plusuri de valoare: plusurile nu se inregistreaza in contabilitate, dar pot sa faca obiectul unei mentiuni in anexa

constatarea unor minusuri de valoare: minusurile se inregistreaza in contabilitate, sub forma de amortizari, atunci cand deprecierea este ireversibila, sau sub forma de provizioane pentru depreciere, atunci cand aceasta este reversibila.

In contabilitatea curenta, imobilizarile corporale sunt inregistrate la valoarea lor contabila (de intrare), in timp ce in bilantl contabil sunt prezentate la valoarea neta contabila, stabilita ca diferena intre valoarea contabila si marimea deprecierilor sub forma de amortizari sau provizioane constatate.

d) Valoarea la iesirea din patrimoniu

Iesirea unei imobilizari corporale din patrimoniu poate sa fie datorata mal multor cauze:

scoaterea din fobosinta, la expirarea duratei de utilizare sau inainte de

acest termen;

constatarea unui minus in gestiune, la inventariere;

- scoaterea din folosinta ca urmare a unor situatii de fort majora (distrugere generata de cataclisme naturale, incendii etc.);

vanzarea (cesiunea) activelor imobilizate corporale;

cedarea cu titlu gratuit, sub forma unor donatii sau subventii;

alte cauze.

De regula, la iesirea din patrimoniu, imobilizarile corporale sunt inregistrate la valoarea lor de intrare (valoarea contabila). In cazul iesirii prin vanzare (cesiune), creanta asupra cumparatorului este inregistrata la pretul de vanzare.

Valoarea neamortizata a unul bun cedat genereaza, in mod logic, o cheltuiala exceptionala privind operatiile de capital.

In cazul iesirii de imobilizari corporale, se calculeaza amortizarea si pentru perioada scursa intre inceputul exercitiului (corespunzator operatiei de iesire) si data efectiva cand are loc constatarea iesirii, in cadrul exercitiului respectiv.