Desfasurarea auditului public intern

Desfasurarea auditului public intern

1. Planul de audit public intern

Pentru ca activitatea desfasurata de structurile de audit public intern sa atinga un maxim de eficienta, aceasta trebuie sa fie planificata in timp. Planificarea activitatilor se realizeaza pe baza planului anual de audit public intern.

Proiectul planului de audit public intern se elaboreaza de catre compartimentul de audit public intern, pe baza evaluarii riscului asociat diferitelor structuri, activitati, programe, proiecte sau operatiuni, precum si prin preluarea sugestiilor conducatorului entitatii publice, prin consultare cu entitatile publice ierarhic superioare, tinand seama de recomandarile Curtii de Conturi. Conducatorul entitatii publice aproba anual proiectul planului de audit public intern.

Auditorul intern desfasoara audituri ad-hoc, respectiv misiuni de audit public intern cu caracter exceptional, necuprinse in planul anual de audit public intern, pe baza ordinului de serviciu.

Proiectul planului anual de audit intern este elaborat:

• in cazul ordonatorilor principali de credite, pana la data de 30 noiembrie a anului

precedent anului pentru care se elaboreaza, insotit de un referat de justificare a modului in care au fost selectate obiectivele, activitatile sau operatiunile care au fost cuprinse in plan;

• in cazul ordonatorilor secundari de credite, in stransa colaborare cu comparti -

- mentul de audit public intern al ordonatorului principal de credite, pana la data de 10 decembrie a anului anterior anului pentru care se elaboreaza, insotit de un referat de justificare a modului in care au fost selectate obiectivele, activitatile sau operatiunile care au fost cuprinse in plan;

• in cazul ordonatorilor tertiari de credite, in stransa colaborare cu compartimentul

de audit public intern al ordonatorului secundar de credite, pana la data de 20 decembrie a anului precedent anului pentru care se elaboreaza, insotit de un referat de justificare a modului in care au fost selectate obiectivele, activitatile sau operatiunile care au fost cuprinse in plan;

Proiectul planului anual de audit public intern este insotit de un referat de

justificare a modului in care sunt selectate misiunile de audit cuprinse in plan.

Referatul de justificare trebuie sa cuprinda pentru fiecare misiune de audit public

intern, rezultatele analizei riscului asociat (anexa la referatul de justificare), criteriile semnal si alte elemente de fundamentare, care au fost avute in vedere la selectarea misiunii respective.

In cursul elaborarii planului trebuie avute in vedere urmatoarele principii generale de intocmire: principiul completitudinii - nici o activitate desfasurata de institutia publica nu poate fi exclusa de la exercitarea auditului public intern; principiul prudential - orice activitate sau operatiune trebuie sa fie cuprinsa in planul de audit public intern cel putin o data la 3 ani; principiul permanentei observari - o activitate sau o operatiune prevazuta in planul de audit public intern va face obiectul auditarii pe tot parcursul realizarii ei; principiul oportunitatii - obiectivele prevazute in planul de audit intern vor fi stabilite prin analiza si evaluarea gradului si a iminentei riscului asociat; principiul ierarhizarii competentei teritoriale - institutia publica corespunzatoare ordonatorilor de credite secundari sau tertiari este auditata ca intreg (la nivelul conducatorului acesteia) de institutia publica de rang imediat superior.

Planul anual de audit public intern are urmatoarea structura:

- scopul actiunii de auditare;

- obiectivele actiunii de auditare;

- identificarea /descrierea activitatii, operatiunii supuse auditului public intern;

- identificarea /descrierea entitatii, entitatilor sau a structurilor organizatorice la care se va desfasura actiunea de auditare;

- durata actiunii de auditare;

- perioada supusa auditarii;

- numarul de auditori proprii antrenati in actiunea de auditare;

- precizarea elementelor ce presupun utilizarea unor cunostinte de specialitate, precum si a numarului de specialisti cu care urmeaza sa se incheie contracte externe de servicii de expertiza sau consultanta (daca este cazul);

- numarul de auditori care urmeaza sa fie atrasi in actiunile de audit public intern din cadrul structurilor descentralizate.

Obiectivele planului de audit intern sunt defalcate pe trimestre si luni, dupa caz.

Acele obiective cuprinse in planul de audit public intern sunt de fapt o insumare a misiunilor de audit ce vor fi derulate de catre fiecare dintre structurile de audit public intern. Deci misiunea de audit intern reprezinta obiectul de baza al planului de audit intern pe o perioada determinata, de regula un an calendaristic, respectiv, planul de audit intern se constituie avand la baza totalitatea misiunilor de audit intern, selectate, dupa anumite criterii, pentru o anumita perioada.

Actualizarea planului de audit public intern se face in functie de modificarile legislative sa u organizatorice, care schimba gradul de semnificatie a auditarii anumitor operatiuni, activitati sau actiuni ale sistemului; de solicitarile UCAAPI sau institutia publica ierarhic imediat superioara de a introduce sau inlocui sau elimina unele misiuni din planul de audit intern.

Actualizarea planului de audit public intern se realizeaza prin intocmirea unui referat de modificare a planului de audit public intern, aprobat de conducatorul institutiei publice.

La intocmirea planului de audit se va tine seama si de o serie de criterii - semnal care pot orienta competenta sau structurarea acestuia in anumite directii. Aceste criterii - semnal sunt de natura sa releve situatii negative acute sau cu potential mare de acutizare in anul pentru care se elaboreaza planul de audit intern.

Cateva dintre aceste criterii-semnal (fara ca lista lor sa fie epuizata) sunt:

deficiente constatate in rapoartele de audit anterioare;

deficiente constatate in procesele-verbale incheiate in urma inspectiilor de audit public intern;

deficiente consemnate in rapoartele Curtii de Conturi;

informatii si indici detinute sau obtinute cu privire la disfunctionalitati sau abateri, altele decat cele de natura legalitatii si regularitatii

aprecieri ale unor specialisti, experti cu privire la structura si dinamica unor riscuri interne sau de sistem;

analiza unor trenduri pe termen lung privind unele aspecte ale functionarii sistemului;

evaluarea impactului unor modificari petrecute in mediul in care evolueaza

sistemul auditat.

Planul anual de audit public intern reprezinta un document oficial. El este pastrat in arhiva institutiei publice impreuna cu referatul de justificare in conformitate cu prevederile Legii Arhivelor Nationale.

Misiunea de audit public intern

In realizarea misiunilor de audit public intern, auditorii interni isi desfasoara activitatea pe baza de ordin de serviciu, emis de seful compartimentului de audit public intern, care prevede in mod explicit scopul, obiectivele, tipul si durata auditului public intern, precum si nominalizarea echipei de auditare.

Selectarea misiunilor de audit public intern se face in functie de urmatoarele elemente de fundamentare:

- evaluarea riscului asociat diferitelor structuri, activitati, programe, proiecte sau operatiuni;

- criteriile semnal/sugestiile conducatorului entitatii publice, respectiv: deficiente constatate anterior in rapoartele de audit; deficiente constatate in procesele-verbale incheiate in urma inspectiilor; deficiente consemnate in rapoartele Curtii de Conturi; alte informatii si indicii referitoare la disfunctionalitati sau abateri; aprecieri ale unor specialisti, experti etc. cu privire la structura si dinamica unor riscuri interne sau de sistem; analiza unor trenduri pe termen lung privind unele aspecte ale functionarii sistemului; evaluarea impactului unor modificari petrecute in mediul in care evolueaza sistemul auditat;

- temele defalcate din planul anual al UCAAPI. Conducatorii entitatilor publice sunt obligati sa ia toate masurile organizatorice pentru ca tematicile ordonate de UCAAPI sa fie introduse in planul anual de audit public intern al entitatii publice, realizate in bune conditii si raportate in termenul fixat;

- numarul entitatilor publice subordonate;

- respectarea periodicitatii in auditare, cel putin o data la 3 ani;

- tipurile de audit convenabile pentru fiecare entitate subordonata;

- recomandarile Curtii de Conturi.

O misiune de audit intern are urmatoarea componenta:

Obiectul misiunii de audit intern - se refera la rezultatul pe care misiunea de audit intern isi propune sa-l obtina dupa finalizare. In general misiunea de tip omogen are un singur obiectiv. Misiunile eterogene au cate unul sau mai multe obiective aflate intr-o anumita interdependenta. Aceasta interdependenta poate fi cunoscuta sau nu inainte de inceperea misiunii de audit.

Obiectul misiunii de audit intern - o misiune de audit intern se poate referi la intreg obiectul auditat sau numai la anumite parti structurale sau functionale.

Pista misiunii de audit intern - reprezinta componenta specifica a misiunii de audit intern si constituie descrierea logica a " t r a i e c t o r i e i " ce va fi urmata de brigada de auditori.

In stabilirea pistei de audit intern se va tine cont de activitatile specifice ce actioneaza in cadrul misiunilor ce vor fi auditate.

Pentru ca o pista de audit sa asigure succesul misiunii de audit, va trebui sa cuprinda cel putin cateva elemente: punctul initial - respectiv va stabili structura, activitatea, operatiunea sau actiune a cu care incepe misiunea de audit intern, punctul final - acele structuri, activitati, operatiuni sau actiuni cu care se termina misiunea de audit intern, tronsoanele pistei - sunt reprezentate de structuri sau activitati, operatiuni sau actiuni cu caracter omogen ce urmeaza a fi auditate in mod distinct in urmarirea obiectivului misiunii.

Pista de audit proiectata coincide numai in anumite cazuri cu pista de audit intern realizata, datorita ramificatiilor pe care la au activitatile de audit intern pe parcursul realizarii lor.

Unul dintre parametrii de eficacitate a misiunii de audit intern este de a diminua abaterile, in faza definitiva (finala) a pistei de audit, de la pista de audit proiectata. Evitarea depasirii pistei de audit proiectata va trebui sa constituie o preocupare atat a celor care o proiecteaza cat si a brigazii (echipei) care o realizeaza. In acest context, va trebui sa se retina sub forma de criterii semnal, acele elemente nou aparute si care, in mod logic ar fi constituit o motivatie de a depasi lungimea sau latimea pistei.

Misiunea de audit intern are trei faze: pregatirea misiunii - in cadrul acestei etape brigada de auditori va culege informatii referitoare la activitatile, operatiunile sau actiunile care constituie obiective ale misiunii de audit intern, perioada acestei faze este diferita in functie de numarul pistelor de audit abordate sau de alti factori relevanti. Cu cat este mai bine pregatita misiunea ce se va desfasura, cu atat diagnosticarea va avea un maxim de eficienta, efectuarea misiunii - desfasurarea misiunii va fi in functie de specificul obiectivelor de audit intern. Se va avea in vedere respectarea calendarului, a tematicii precum si a procedurilor stabilite, concomitent cu urmarirea obtinerii randamentului misiunii, evaluarea, raportarii misiunii.

3. Principalele activitati de audit public intern

In primul rand trebuie enumerata o sinteza a principalelor obiective pe care trebuie sa le urmareasca auditorul la o institutie publica:

1. Definirea obiectului de activitate, a surselor legale de finantare a cheltuielilor, integral sau partial de la buget si a structurii organizatorice a institutiei publice;

2. Calitatea institutiei publice: ordonator principal de credite, secundar, tertiar, dupa caz, si subordonarea sa din punct de vederea al finantarii: de la bugetul de stat sau de la bugetul local;

3. Existenta si structura bugetului de venituri si cheltuieli aprobate pe institutie, pe surse de finantare;

Stabilirea principalelor destinatii ale cheltuielilor, pe subcapitole, si gruparea acestora in functie de sursa de finantare folosita;

5. Stabilirea naturii veniturilor realizate si destinatia data acestora;

6. Stabilirea gradului de acoperire a cheltuielilor din surse proprii si natura acestora:

a) in completarea sursei de finantare bugetare, care se folosesc cu prioritate;

b) cu venituri extrabugetare si in completare, cu subventii de la buget.

7. Stabilirea gradului de acoperire a cheltuielilor de la buget;

8. Urmarirea corelatiei dintre gradul de realizare a principalilor indicatori specifici activitatii institutiei si gradul de utilizare a creditelor bugetare deschise;

9. Modul de organizare a controlului financiar preventiv ( propriu sau delegat) si circuitul documentelor primare ;

10. Organizarea si tinerea evidentei contabile si tehnico-operative a bunurilor materiale (mijloace fixe, obiecte de inventar, materiale) si banesti;

11. Stabilirea si delimitarea raspunderii materiale pe locuri de depozitare si de folosinta;

12. Respectarea legalitatii in achizitionarea bunurilor materiale si a investitiilor;

13. Respectarea legalitatii in acordarea drepturilor banesti de orice fel;

1 Respectarea legalitatii si a principiului economicitatii in efectuarea celorlalte cheltuieli ( servicii, reparatii, protocol .);

15. Cunoasterea legislatiei financiar - contabile de catre aparatul de conducere si executiv;

16. Colaborare dintre conducerea economica si cea tehnica si natura raporturilor (de consultare si luare in considerare, de subordonare a aparatului economic sau de ignorare.);

17. Calitatea profesionala a organelor ierarhice si influenta lor asupra activitatii institutiei publice;

18. Concluziile organelor de control specializate (minister, directia de control teritoriala, Ministerul Finantelor, Curtea de Conturi), asupra activitatii financiar - contabile si de gestiune a institutiei publice;

19. Valoarea, frecventa si natura pagubelor materiale evidentiate in anexa la bilant si ritmul de recuperare;

20. Dinamica si structura debitorilor, creditorilor si furnizorilor, de la inceputul anului pana la sfarsitul anului, conform bilanturilor anuale si trimestriale;

21. Efectuarea inventarierii patrimoniului si a controlului financiar intern( propriu ) de gestiune, precum si controlul lunar al operatiunilor banesti efectuate prin casa;

22. Imobilizarile de fonduri in debitori si clienti neincasati, avansuri acordate furnizorilor pentru prestari de servicii sau livrari de bunuri materiale neexecutate sau nelivrate la termenul convenit prin contract, stocuri de materiale sau de mijloace fixe mari, fara miscare, fara utilizare eficienta sau lucrari de investitii neaprobate sau cu ritm lent de executie;

23. Corecta incadrare in conturile contabile a operatiunilor patrimoniale, conform functiunii acestora din planul de conturi aprobat de Ministerul Finantelor;

2 Respectarea principiilor de inregistrare cronologica si sistematica a operatiunilor si a concordantei dintre evidenta contabila analitica, evidenta contabila sintetica, bilantul contabil si anexele la bilant;

25. Respectarea corelatiilor dintre formularele de bilant si anexele la bilant si calitatea raportului explicativ la bilant;

26. Organizarea si tinerea evidentei formularelor cu regim special si a altor valori;

27. Existenta unor cheltuieli neeconomicoase, neimputate si nerecuperate;

28. Existenta unor debitori insolvabili, neurmariti si nereactivati;

29. Existenta pe teren a unor bunuri materiale fara a fi prinse in evidenta patrimoniului unitatii, din lipsa de documente sau datorita primirii lor gratuite (donatii externe) si neevaluarii acestora in vederea evidentierii in contabilitate;

30. Existenta pe teren de mijloace fixe, obiecte de inventar, ambalaje, marfuri nefolosite, deteriorate, greu vandabile si valorificate, neincasate, nedeclarate sau imputate, conform legii si valorificarii rezultatelor inventarierii.

Tehnicile de audit care se folosesc la auditul agentilor economici se pot folosi si la auditul institutiilor publice cu acelasi succes:

a.      tehnica sondajului - asupra unui gen de operatiuni, asupra unei perioade,

asupra unui obiectiv din cele enumerate mai sus.

Tinand seama de numarul de operatii efectuate de institutia auditata, auditorul

nu poate verifica integral rulajele sau soldurile unui cont; el cauta elementele probante pe un esantion adecvat, utilizand tehnica sondajului cel mai bine adaptat fiecarei situatii.

Sondajul este definit ca o tehnica ce consta in selectionare unui anumit numar sau parti dint-o multime, aplicarea la acestea a tehnicilor de obtinere a elementelor probante si extrapolarea rezultatelor obtinute asupra esantionului la intreaga masa sau multime.

Sondajele pe care le realizeaza auditorul in cursul misiunii sale sunt de doua naturi diferite:

in unele cazuri, in general, cu ocazia verificarii functionarii controlului intern,

auditorul cauta sa demonstreze ca elementele care constituie masa (multimea) prezinta o caracteristica comuna (de exemplu, vizarea sau aprobarea comenzilor cu ocazia cumparaturilor); sondajele efectuate in astfel de cazuri sunt sondaje asupra atributiilor;

in alte cazuri, in general, cu ocazia controlului conturilor, auditorul cauta sa

verifice valoarea data unei multimi sau unei mese; sondajele efectuate in astfel de cazuri sunt sondaje asupra valorilor.

Auditorul poate folosi, in general, doua tipuri de sondaje: sondajul statistic si sondajul nestatistic, bazat exclusiv pe experienta sa profesionala; aceasta din urma, insa, nu permite o extrapolare riguroasa a rezultatelor obtinute asupra esantionului la intreaga masa sau multime. Alegerea intre cele doua tipuri de sondaje depinde de pregatirea profesionala a auditorului si de gradul de credibilitate pe care acesta doreste sa il dea concluziilor sale.

Oricare ar fi insa tipul de sondaj, este important sa fie respectate cateva reguli riguroase privind decizia asupra esantionului si pentru parcurgerea unor etape obligatorii.

Eficacitatea unui sondaj este data de definirea precisa a obiectivelor sale. Auditorul trebuie, deci sa explice:

ce urmareste sa demonstreze, sa probeze. Aceasta etapa ii permite sa

defineasca apriori caracteristicile a ceea ce va trebui sa fie considerat ca o eroare sau o anomalie.

ca rata erorilor existente in multime (masa) nu depaseste rata maxima

acceptabila de anomalii de functionare, adica pragul peste care auditorul va considera ca, controlul intern nu functioneaza de o maniera satisfacatoare.

In general, auditorul nu examineaza totalitatea informatiilor la care acces pentru si a colecta elementele probante, cu privire la sistemul contabil si al controalelor sale interne, ci aplica tehnica sondajului bazata pe gandirea sa profesionala sau pe esantionul statistic.

Folosirea metodei sondajului in audit este esentiala si permite auditorului sa traga concluzii cu mai multa rigoare decat utilizand alte metode.

Corect utilizat, sondajul asigura calitatea examinarii (controalelor) efectuate in cadrul auditului. Tehnica sondajului necesita insa un demers logic, implicand o succesiune de alegeri nationale (marimea esantionului, gradul de precizie nivelul de incredere .) care, in final, pot sa aduca dovezi convingatoare in cazul unor inerente arbitraje, comune tuturor lucrarilor privind exprimarea unei opinii.

b. tehnica observarii fizice a unei activitati si regasirii sale in evidenta contabila si tehnic-operativa.

Observarea fizica este mijlocul cel mai eficace de verificare a existentei unui activ, insa nu aduce de cat o parte din elementele probante necesare auditorului si anume numai existenta bunului respectiv; celelalte elemente probante ca: proprietatea asupra bunului, valoarea atribuita etc., trebuie verificate prin alte tehnici.

Actiunile intreprinse de auditor pe linia controlului stocurilor au ca obiective, asigurarea ca:

institutia a prevazut mijloace corespunzatoare care permit recenzarea activelor

in conditii de fiabilitate; aceasta faza a interventiei consta in studierea procedurilor de inventariere si se situeaza deci inaintea inventarierii propriu - zise;

aceste mijloace sunt puse in aplicare in mod satisfacator, aceasta faza consta in

verificarea faptului ca persoanele insarcinate cu inventarierea aplica in mod corect procedurile si se situeaza in timpul inventarierii propriu-zise;

lucrarile de inventariere au fost corect exploatate (valorificate), aceasta faza

consta in a controla daca cantitatile recenzate sunt cele utilizate pentru evaluarea sumei

stocurilor si se utilizeaza deci dupa inventarierea propriu-zisa.

Ca tehnica de colectare a informatiilor, aceasta este, de regula, utilizata pentru ca auditorul sa inteleaga mai bine cum este organizata si efectuata o anumita procedura a auditului intern sau un anumit tip de control din cadrul procedurii respective. De exemplu:

- auditorul poate examina modalitatea de efectuare a procedurii de receptie a bunurilor;

- auditorul poate sa se incredinteze ca masurile luate de institutie pentru protejarea bunurilor sunt efective;

- observarea fizica in cadrul organizarii, efectuarii si valorificarii rezultatului inventarierii patrimoniului este singura tehnica ce il poate asigura pe auditor ca procedurile de inventariere au fost respectate.

c. tehnica confirmarii directe.

Este o tehnica ce consta in a cere unui tert sa confirme direct auditorului informatiile privind existenta operatiilor, a soldurilor. Auditorul are latitudinea de a determina conditiile si intinderea acestei proceduri.

Procedura confirmarii directe se demareaza cu acordul conducerii supusa controlului, daca aceasta nu se arata favorabila pentru o astfel de procedura, auditorul se poate gasi in una din urmatoarele situatii:

sau considera ca tehnicile compensatorii de control ii aduc elemente suficiente de proba;

sau considera ca alte controale nu-l conduc la elemente probante si fata de limitele impuse de conducere, aceasta va suporta consecintele necesare cu privire la certificare.

d. tehnica examinarii conturilor anuale din bilant si a dinamicii lor in cursul a

anului pe baza bilanturilor trimestriale si a balantelor de verificare analitice.

Auditul proiectelor de buget - intocmite de institutiile publice are ca scop oferirea ordonatorilor de credite o evaluare privind fezabilitatea si fiabilitatea proiectelor de buget, astfel incat sa se minimizeze riscurile privind colectarea

veniturilor bugetare si depasirea cheltuielilor publice, precum si de a fundamenta echilibrele bugetare. De asemenea, o data cu trecerea la elaborarea bugetelor pe programe auditul proiectelor de buget are rolul de a evalua necesitatea si impactul realizarii acestor programe pe termen scurt si mediu.

Potrivit legii, proiectele de buget intocmite de ordonatorii de credite vor fi insotite de referate de opinie intocmite de compartimentele de audit intern proprii.

Referatul de opinie trebuie sa contina evaluari si aprecieri cel putin cu privire la :

dimensionarea veniturilor bugetare; gradul de certitudine a veniturilor (riscul nerealizarii veniturilor);dimensionarea si fundamentarea cheltuielilor bugetare; fundamentarea investitiilor si a achizitiilor publice; riscul depasirii cheltuielilor proiectate; finantarea deficitelor bugetare; datoria publica implicat in propunerile de finantare bugetara; fezabilitate propunerilor de buget pe baza de programe; cofinantari de proiecte si programe; transferurile intre categorii de bugete; marimea, structura si destinatia fondurilor publice provenite de al Uniunea Europeana sau din alte surse; marimea, structura si implicatiile preluarii la datoria publica a rezultatelor negative ale blocajelor monetare si financiare din economie; structura si deficitul bugetului public consolidat; corelarea diversilor indicatori bugetari; implicatiile propunerilor bugetare asupra echilibrului macroeconomic, dinamicii economiei reale si monetare, corelarii fluxurilor economice interne cu cele externe, inflatiei, somajului si calitatii vietii; alte elemente relevante rezultate din legea anuala a bugetului de stat.

Ordonatorul principal de credite va colecta referatele de opinie din structurile descentralizate prin compartimentul de audit intern, care va audita proiectul de buget la nivelul ordonatorului principal de credite.

In cazul in care referatul de opinie pune in evidenta anumite necorelari, contradictii interne ori riscuri exagerate privind realizarea veniturilor si incadrarea

cheltuielilor in deficitele proiectate, servicii excesive ale datoriei publice interne in finantarea, cofinantarea sau in refinantarea proiectelor ori a programelor prevazute in buget sau alte puncte slabe ale proiectelor de buget, ordonatorul principal de credite poate dispune realizarea si reproiectarea bugetelor respective. Forma reproiectata a bugetelor nu mai este supusa auditarii interne.

In faza urmatoare, proiectele de buget, insotite de documentatii si fundamentari detaliate, precum si de referatul de opinie al compartimentului de audit intern al ordonatorului principal de credite, vor fi inaintate , conform prevederilor legale in vigoare privind procesul bugetar, ministrului finantelor. Referatele de opinie ale ordonatorilor principali de credite vor sta, alaturi de proiectul de buget intocmit de Ministrul Finantelor, la dispozitia D.G.A.I..

In cazul rectificarii bugetului de stat, proiectul actului normativ de rectificare se supune acelorasi reguli de audit intern ca si proiectul initial al bugetului.

Auditul performantei managementului - constituie latura cu cea mai mare importanta si pondere in cadrul activitatii de audit, de aceea este important sa realizam o prezentare in amanunte nu numai a desfasurarii auditului in sine ci si a managementului ca o actiune desfasurata cu scopul de a asigura functionarea normala, eficienta a caracteristicilor umane organizate in ansamblul lor cat si a fiecarei verigi structurale componente. El are ca scop atingerea obiectivului organizatiei in conditiile utilizarii judicioase a resurselor umane, materiale, financiare etc., de care dispune.

Auditul performantei verifica cel putin urmatorii parametrii ai activitatii, actiuni sau operatiunii:

- economicitatea operatiunilor, activitatilor sau actiunilor si anume daca obiectul auditat realizeaza conditia costului minim in conditiile date. Costul minim se evalueaza prin determinarea costului de oportunitate al realizarii obiectului auditat;

- eficacitatea operatiunilor, activitatilor sau actiunilor si anume daca obiectul auditat realizeaza conditia de atingere a obiectivului stabilit prin realizarea obiectului in cauza. Atingerea obiectivului stabilit trebuie sa se realizeze intr-o marja pe care auditorul o considera rezonabila;

- eficienta operatiunilor, activitatilor sau actiunilor reprezinta o corelare intre economicitate si eficacitate in sensul unei optimizari a celor doua caracteristici, in conditiile date ale realizarii obiectului auditat;

- oportunitatea temporala a realizarii obiectului auditat, cand se analizeaza, daca momentul in care obiectul auditat s-a realizat, a fost cel mai propice sub aspectul asigurarii atingerii obiectivului stabilit;

- oportunitatea structurala a realizarii obiectului auditat cand se analizeaza, daca obiectul auditat s-a realizat in acea conjunctura actionara, normativa etc., care sa confere cel mai inalt grad de eficienta. De asemenea, tot aici se analizeaza modul in care realizarea obiectului auditat se incadreaza intr-o structura mai larga de operatiuni,

activitati sau actiuni; acoperirea riscului intern asociat realizarii operatiunii, activitatii sau actiunii auditate, cand se evalueaza modul si gradul in care realizarea obiectului auditat a antrenat riscuri interne (economice, tehnice, financiare, functionale,..) precum si modul si gradul in care aceste riscuri interne au fost acoperite a priori de catre managementul sistemului auditat;

- acoperirea riscului de sistem asociat realizarii operatiunii, activitatii sau actiunii auditate, cand se evalueaza modul si gradul in care realizarea obiectului auditat a antrenat riscuri de sistem (economice, tehnice, financiare, functionale, .) precum si modul si gradul in care aceste riscuri de sistem au fost acoperite a priori de catre managementul sistemului auditat;

- asignarea sistemului, prin realizarea obiectului auditat, la viitor: modul si gradul in care, prin realizarea obiectului auditat, sistemul in care s-a realizat acel obiect este asigurat impotriva epuizarii functionale si/sau primeste impulsuri noi de dezvoltare, stabilitate si perfectionare specifice;

- starea de comunicare interpersonala in interiorul sistemului auditat, cand se evalueaza modul si gradul in care personalul angajat in cadrul sistemului auditat realizeaza comunicarea profesionala, delegarea de competente, informarea si raportarea profesionala;

- gradul de coeziune si de convergenta a sistemului, cand se analizeaza starea de spirit existenta la nivelul sistemului auditat, atasamentul executantilor fata de manageri (la diferite nivele ierarhice), loialitatea subordonatilor fata de obiectivele sistemului;

- centrele de sustinere a progresului sistemului auditat, cand se identifica si evalueaza elementele care, prin existenta si functionarea lor, constituie sanse, pentru sistemul auditat, de a se dezvolta si perfectiona in viitorul previzibil, se compara impactul acestor centre cu obiectivele si subobiectivele sistemului auditat;

- balanta puncte tari - puncte slabe: se analizeaza raportul de "putere" dintre punctele tari si punctele slabe ale sistemului auditat, incercandu-se stabilirea unei "rezultante" care sa figureze, in mod global, diagnosticul asupra sistemului respectiv.

Auditul de management (auditul performantei) se referva la evaluarea calitatii si a eficientei cu care conducatorul institutiei publice, si pe scara ierarhica, conducatorii structurilor subordonate, organizeaza, conduc si finalizeaza operatiunile, actiunile si activitatile specifice institutiei auditate.

Evaluarea performantei este un proces complex in care se analizeaza participarea dinamica a componentelor personalitatii unui conducator si reflectarea acestora in rezultatele finale ale activitatii lui. Evaluarea performantei se face prin doua metode: metoda informala si cea formala.

Evaluarea performantei constituie conditia obligatorie pentru luarea unor decizii care implica cunoasterea calitatii managerului, necesitatile de pregatire ale acestuia, posibilitatile de dezvoltare si promovare, meritele pentru recompense, decizii pentru eliberarea din post.

Evaluarea performantei intareste increderea in fortele proprii ale managerului, ii

sporeste ambitia de ridicare a nivelului de pregatire, ii deschide perspective de promovare clarificandu-i anumite scopuri in cariera.

Raportul de audit public intern

Misiunea ordinara de audit public intern se definitiveaza prin Raportul de audit

public intern. Acesta are rolul de a prezenta in mod complet, sistematic si argumentat concluziile, masurile si recomandarile propuse de auditorul intern.

Din analiza facuta, auditorul va trage o serie de concluzii pe baza carora va dispune de masuri de corectare a erorilor de inregistrare, corectare a bilantului contabil si a anexelor acesta.

In functie de greutatea si gravitatea deficientelor constatate, auditorul va hotari asupra trecerii sau nu a concluziilor si masurilor necesare in raportul de audit, astfel incat imaginea reflectata in noul bilant si anexele sale sa fie fidela, clara si sincera, atat asupra resurselor de finantare si destinatiei cheltuielilor, cat si asupra situatiei patrimoniale a institutiei si a relatiilor sale cu tertii debitori si creditori.

Rapoartele anuale privind activitatea de audit public intern cuprind principalele constatari, concluzii si recomandari rezultate din activitatea de audit,

progresele inregistrate prin implementarea recomandarilor, eventualele iregularitati, prejudicii constatate in timpul misiunilor de audit public intern, precum si informatii referitoare la pregatirea profesionala.

Rapoartele anuale privind activitatea de audit public intern se transmit, dupa caz, la UCAAPI, la structurile teritoriale ale UCAAPI, la organul ierarhic imediat superior, dupa cum urmeaza: entitatile publice subordonate transmit organelor ierarhice imediat superioare; entitatile publice ale Administratiei publice locale transmit la structurile teritoriale UCAAPI; entitatile publice ale Administratiei publice centrale transmit la UCAAPI .

Elaborarea proiectului de raport de audit public intern (raport intermediar)

In elaborarea proiectului raportului de audit public intern trebuie sa fie respectate urmatoarele cerinte:

a) constatarile trebuie sa apartina domeniului, obiectivelor misiunii de audit public intern si sa fie sustinute prin documente justificative corespunzatoare;

b) recomandarile trebuie sa fie in concordanta cu constatarile si sa determine reducerea riscurilor potentiale;

c) raportul trebuie sa exprime opinia auditorului intern, bazata pe constatarile efectuate;

d) se intocmeste pe baza FIAP - urilor ( fisa de identificare si analiza problemelor).

In redactarea proiectului raportului de audit public intern, trebuie respectate urmatoarele principii:

- constatarile trebuie sa fie prezentate intr-o maniera pertinenta si incontestabila;

- evitarea utilizarii expresiilor imprecise (se pare, in general, uneori, evident), a

stilului eliptic de exprimare, limbajului abstract;

- promovarea unui limbaj cat mai uzual si a unui stil de exprimare concret;

- evitarea tonului polemic, jignitor, tendentios;

- ierarhizarea constatarilor (numai cele importante vor fi prezentate in sinteza

sau la concluzii);

- evidentierea aspectelor pozitive si a imbunatatirilor constatate de la ultima

misiune de audit public intern.

Structura proiectului de raport de audit public intern

Proiectul raportului de audit public intern trebuie sa cuprinda cel putin urmatoarele elemente:

a ) scopul si obiectivele misiunii de audit public intern;

b) date de identificare a misiunii de audit public intern (baza legala, ordinul de serviciu, echipa de auditare, unitatea sau structura organizatorica auditata, durata actiunii de auditare, perioada auditata);

c) modul de desfasurare a actiunii de audit public intern (sondaj/exhaustiv, documentare; proceduri, metode si tehnici utilizate; documente/materiale examinate; materiale intocmite in cursul actiunii de audit public intern);

d) constatari efectuate - trebuie sa fie prezentate sintetic, cu trimitere explicita la anexele la raportul de audit public intern; trebuie sa fie prezentate constatarile cu caracter pozitiv distinct de cele cu caracter negativ, in scopul generalizarii aspectelor pozitive pe de o parte, iar pe de alta parte, la identificarile cailor de eliminare a deficientelor stabilite; ale constatari care implica o raspundere juridica de orice fel sunt consemnate in acte constatatoare bilaterale care sunt anexe la raportul de audit public intern, in aceste acte se va face, in mod obligatoriu, trimitere la actele negative incalcate si se vor prezenta toate elementele consecutive ale raspunderii juridice, in functie de natura constatarilor;

e) concluzii si recomandari ale echipei de auditare - se elaboreaza pe baza constatarilor facute, avand un caracter fundamentat; trebuie sa fie pertinente si sa nu fie disproportionate in raport cu constatarile pe care se bazeaza; trebuie sa fie de natura sa conduca la eliminarea deficientei constate; trebuie sa fie fezabile si economice; trebuie sa aiba un grad de semnificatie important in ceea ce priveste efectul previzibil asupra activitatii sistemului auditat; trebuie sa aiba caracter de anticipare si pe aceasta baza, de prevenire a eventualelor disfunctionalitati sau tendinte negative la nivelul sistemului auditat; trebuie sa contribuie la crearea stimulentelor sistemice de dezvoltare a activitatii si de crestere a performantei de management;

f) documentatia-anexa ( procesele-verbale si notele de constatare bilaterale; note explicative; note de relatii; situatii, acte, documente si orice alt material probant sau justificativ).

Proiectul de raport de audit public intern se transmite la structura auditata, iar aceasta poate trimite in maxim 15 zile de la primire punctele sale de vedere. Punctele de vedere primite trebuie analizate de catre auditorii interni. In termen de 10 zile de la primirea punctelor de vedere, auditorii interni organizeaza reuniunea de conciliere cu structura auditata in cadrul careia se analizeaza constatarile si concluziile in vederea acceptarii recomandarilor formulate. Se intocmeste o minuta privind desfasurarea reuniunii de conciliere.

Elaborarea raportului de audit public intern. Raportul de audit public intern trebuie sa includa modificarile discutate si convenite din cadrul reuniunii de conciliere. Raportul de audit public va fi insotit de o sinteza a principalelor constatari si recomandari. Seful compartimentului de audit public intern trebuie sa informeze UCAAPI sau organul ierarhic imediat superior despre recomandarile care nu au fost avizate de conducatorul entitatii publice. Aceste recomandari vor fi insotite de documentatia de sustinere.

Difuzarea raportului de audit public intern. Seful compartimentului de audit public intern trimite raportul de audit public intern, finalizat, impreuna cu rezultatele concilierii si punctul de vedere al entitatii auditate conducatorului entitatii publice care a aprobat misiunea, pentru analiza si avizare. Pentru institutia publica mica, raportul de audit public intern este transmis spre avizare conducatorului acesteia. Dupa avizarea recomandarilor cuprinse in raportul de audit public intern, acestea vor fi comunicate structurii auditate.

In functie de cerintele si calitatea destinatarului lucrarii , un raport de audit public intern poate fi structurat astfel:

Paragraful introductiv se va referi la profilul activitatii, calitatea si subordonare

institutiei, surdele de finantare legale.

Paragraful privind intinderea su natura lucrarilor va cuprinde:

- obiectivele verificate si conturile anuale auditate in acest scop, documentele si perioada cercetata pe baza acestora;

- responsabilitatea conducerii institutiilor publice fata de concluziile auditorului;

- masurile dispuse si aplicate de auditor;

- ilegalitatea deficientelor contatate si legalitatea masurilor dispuse;

- evaluarea anomaliilor si erorilor constatate;

- recomandari pentru viitor.

Aici auditorul va mentiona faptul ca, conturile anuale analizate au fost cele

prezentate de unitate si tinerea acestora corecta, la zi completa este sarcina conducerii unitatii, iar auditorul, pe baza auditului efectuat, raspunde pentru masurile dispuse de corectarea unor operatiuni contabile si pentru opiniile exprimate asupra conturilor anuale editate si mentionate in paragraful opiniilor din raport.

Paragraful opiniilor va avea un cuprins de forma:

" Am procedat la auditarea conturilor din bilantul institutiei publice "x", incheiat

la 31 decembrie .., a contului de executie bugetara si a anexelor la bilant, pentru exercitiul financiar incheiat la aceasta data asa cum sunt prezentate in anexele la acest raport. Aceste conturi anuale au fost stabilite sub responsabilitatea conducerii institutiei publice. In urma auditului conturilor s-au facut operatiunile de corectare a bilantului contabil si a anexelor la acesta, pentru conturile din anexa la raportul de audit. Responsabilitatea auditorului este ca, pe baza auditului efectuat, sa exprime opiniile formulate asupra calitatii acestor conturi anuale, inainte si dupa indeplinirea misiunii de audit. Conturile anuale auditate sau obtinute dupa auduitare dau o imagine fidela a activitatii financiar-contabile a institutiei publice in toate aspectele ei semnificative, fiind puse de acord cu realitatea si cu prevederile legale in vigoare. Pentru auditarea conturilor au fost folosite Normele de audit ale institutiilor publice."

Aceasta formulare se face in cazul unui raport intocmit fara rezerve.

In cazul in care, datorita unor elemente neelucidate care afecteaza opinia auditorului, acesta nu-si mai poate exprima opinia fara rezerve, formularea opiniei in raport se face, in functie de acestea, sub una din urmatoarele situatii:

exprimarea opiniei ce rezerve;

imposibilitatea exprimarii unei opinii;

exprimarea unei opinii defavorabile.

Daca elementele constatate nu afecteaza opinia auditorului, in raport se va

adauga un capitol de "Observatii", unde se vor mentiona si alte opinii ale auditorului, tratate intr-o anexa la raport, subliniindu-se de catre auditor ca acestea nu constituie o

rezerva fata de opinia principala formulata in raport.

Decizia o va lua auditorul in cazul cand aceste elemente constituie totusi o rezerva in formularea opiniei este aceea de a se abtine in a formula o opinie fara rezerve, orientandu-se pe una din cele trei situatii mentionate mai sus si va constitui o anexa de motivatii la raport, ca o justificare a abtinerii sale si a formularii opiniei alese.

Cand unitatea refuza sa faca corectarea conturilor conform recomandarilor date de auditor, acesta va include refuzul in raportul sau, la capitolul "Observatii", semnaland influenta acestui gest al institutiei - asupra conturilor auditate si abtinandu-se de a formula o opinie fara rezerve, pe baza detalierii, intr-o anexa la raport, a parerilor sale.

Trebuie retinut ca de fiecare data cand auditorul formuleaza alta opinie decat cea fara rezerve, o descriere clara a tuturor motivelor trebuie facuta in anexa la raport, evaluandu-se, daca este posibil si cuantumul influentelor ce le au aceste elemente asupra conturilor anuale auditate.

Auditorul este pus in situatia de a nu-si putea exprima o opinie fara rezerve asupra conturilor auditate si in una din urmatoarele situatii:

- exista o limitare a intinderii angajarii auditorului dupa efectuarea inventarierii, care nu poate participa la o noua inventariere a patrimoniului din cauza lipsei de timp sau din cauza nepunerii la dispozitie a jocurilor de depozitare a bunurilor, a documentelor si relatiilor solicitate de catre conducerea institutiei respective, implicand auditorul sa-si exercite procedurile de audit stabilite;

- exista un dezacord cu conducerea institutiei privind regulile si metodele contabile utilizate, care nu poate fi inlaturat de auditor;

- conducerea institutiei refuza corectarea operatiunilor efectuate incorect si aplicarea legalitatii in efectuarea operatiunilor.

In prima situatie se poate ajunge la formularea unei opinii cu rezerve sau la imposibilitatea de a exprima o opinie.

In celelalte doua situatii, opinia care se va formula poate fi numai defavorabila.

La aplicarea adresei si semnaturii auditorului pe raport trebuie tinut cont daca auditul a fost efectuat de un cabinet sau de o societate de audit, caz in care acesta isi asuma responsabilitatea auditului, sau de catre o persoana fizica independenta, autorizata, caz in care acesta va raspunde de calitatea auditului.

Raportul de audit

Opiniile scrise ale auditorului si alte constatari, care se bazeaza pe un ansamblu de date financiare certe, rezultand dintr-un audit de regularitate, sau deductii ale auditorului ca urmare a realizarii unui audit de performanta.

Model de Raport de audit.

Cadrul in care auditorul prezinta rezultatele misiunii de audit.

Raportul de audit public intern se semneaza de catre auditori pe fiecare pagina, se inregistreaza si se pastreaza in original, in dosare speciale, timp de 10 ani, reprezentantii Curtii de Conturi au dreptul sa examineze rapoartele de audit intern.