METODA CONTABILITATII

Metoda contabilitatii

Metoda contabilitatii contureaza modul de studiu si de cercetare a obiectului acestei discipline stiintifice, precum si mijloacele utilizate pentru realizarea sarcinilor sale. In acest mod, se infaptuieste independenta si conditionare dintre obiectul si metoda contabilitatii, intrucat obiectul arata ce trebuie studiat si cercetate, iar metoda ne spune cum trebuie realizat obiectul sau. Data fiind complexitatea obiectului de studiu, metoda contabilitatii este constituita dintr-un sistem logic de principii si procedee de lucru.

Infaptuirea obiectivelor contabilitatii presupune respectarea unor principii de lucru care decurg din particularitatile si esenta acesteia:

Principiul dublei reprezentari

Potrivit conceptiei economico-juridice a patrimoniului, acesta se dubleaza in contabilitate ca patrimoniu economic - format din bunuri economice, ca obiecte de drepturi si obligatii si patrimoniu juridic - format din drepturile si obligatiile cu valoare juridica.

Dubla reprezentare a patrimoniului in contabilitate presupune ca orice modificare a acestuia in sensul cresterii sau descresterii lui sa afecteze atat bunurile economice cat si drepturile si obligatiile cu valoare economica. In toate cazurile de modificari ale patrimoniului, se mentine egalitatea valorica a patrimoniului economic cu el juridic, care este numita egalitate bilantiera.

Intre cele doua parti ale bilantului, respectiv intre activ si pasiv, exista o permanenta egalitate deoarece:

- orice bun economic este expresia unor drepturi sau obligatii cu valoare economica;

- orice drept sau obligatie cu valoare juridica, sunt generatoare de bunuri economice.[1]

Principiul dublei inregistrari

Echilibrul bilantier este evidentiat in contabilitate printr-o alta trasatura specifica metodei ale de lucru si anume dubla inregistrare. Orice modificare a patrimoniului presupune inregistrari contabile pentru modificare a acel putin doua elemente patrimoniale. Asemenea modificari pot fi de doua feluri:

- modificari numai in componenta activului si respectiv a pasivului, care presupun modificari doar in componenta bunurilor economice si respectiv a drepturilor si obligatiilor si care nu genereaza o modificare a dublei reprezentari dobandite anterior. Egalitatea bilantiera ramane la nivelul valoric anterior;

- modificari atat in structura activului cat si a pasivului, in sensul cresterii sau descresterii ambelor parti ale egalitatii bilantiere. Se formeaza un nou nivel valoric al egalitatii bilantiere.

De mentionat ca dubla inregistrare asigura raporturi de echilibru nu numai intre cele doua forma de reflectare a patrimoniului (patrimoniul economic si patrimoniul juridic), ci si intre venituri, cheltuieli si rezultate.

Principiul inregistrarii cronologice si sistematice

Inregistrarea in contabilitate a operatiilor economice si financiare se face in contabilitate atat in ordine cronologica, adica in succesiunea lor in timp, cat si grupate, respectiv sistematizate pe grupe sau structuri componente ale patrimoniului.

. Inregistrarile cronologice permit insumarea valorica a modificarilor patrimoniale si a rezultatelor financiare, determinand rulajul in etalon monetar al tuturor operatiilor economice si financiare ce au avut loc in cursul unei perioade de gestiune. Rezultatul inregistrarilor cronologice este consemnat in registrul jurnal :

- se intocmeste intr-un singur exemplar dupa ce a fost numerotat si snuruit;

- se certifica si se parafeaza de catre organele fiscale la inceputul activitatii agentilor economici, la incetarea activitatii precum si ori de cate ori este cazul;

- rulajul lunii curente ce se formeaza in acest registru trebuie sa fie identic cu rulajul aceleasi perioade din balanta de verificare sintetica lunara.

. Inregistrarile din evidenta sistematica permit separarea informatiilor economice dupa continutul economic si se consemneaza in alt tip de registre, respectiv Registrul "Cartea Mare" . El serveste la verificare inregistrarilor contabile efectuate, la furnizarea de date pentru efectuarea analizei activitatii economice si financiare a unitatii si la intocmirea balantei de verificare.

Obiectivul fundamental al contabilitatii il reprezinta furnizarea de informatii care sa ofere o imagine fidela asupra situatiei patrimoniului si a rezultatelor obtinute. Asa cum se arata in Directiva a IV-a a CEE, menirea contabilitatii unei intreprinderi este de "a furniza documente de sinteza care sa ofere o imagine fidela a patrimoniului, situatiei financiare si rezultatului, in scopul furnizarii de informatii utile ansamblului de utilizatori, atunci cand acestia iau decizii economice".

Infaptuirea imaginii fidele de catre contabilitate necesita ca informatiile furnizate de catre aceasta sa indeplineasca urmatoarele conditii:

- datele contabile sa fie inregistrate in contabilitate in timp util, pentru a fi prelucrate si utilizate;

- informatiile contabile sa ofere utilizatorilor o descriere adecvata, sa fie corecte si complexe;

- contabilizarea faptelor sa fie in acord cu baza lor juridica si economica;

- informatiile de sinteza sa serveasca utilizatorilor pentru luarea deciziilor economice;

- informatiile furnizate de contabilitate sa rezulte din aplicarea cu buna credinta a regulilor si procedeelor contabile.

Pentru cresterea increderii in imaginea fidela furnizata de catre contabilitate, trebuie ca la organizarea contabilitatii agentilor economice sa se tina seama de mai multe principii. Vom prezenta in continuare principiile ce trebuie avute in vedere la organizarea contabilitatii, cuprinse in legislatia romaneasca:

a) Continuitatea activitatii. Activitatea unui agent economic este urmarita in acceptiunea de continuitate, in sensul ca unitatea patrimoniala isi continua in mod normal functionarea intr-un viitor previzibil, fara a intra in stare de lichidare sau de reducere sensibila a activitatii. In consecinta, evaluarea elementelor patrimoniale este efectuata intr-o perspectiva continua a activitatii unitatii. La finele anului calendaristic - considerat un exercitiu financiar - se intocmesc Situatiile financiare prevazute de lege. Daca activitatea unitatii este intrerupta in timpul anului printr-o decizie de lichidare, continuitatea exploatarii se intrerupe, la data respectiva trebuind sa se intocmeasca Situatiile financiare corespunzatoare.

b) Permanenta metodelor. Este cunoscuta si sub denumirea de principiul fixismului. Coerenta si comparabilitatea informatiilor contabile implica constanta in aplicarea regulilor si procedurilor contabile de evaluare a patrimoniului, precum si prezentarea lor prin situatiile financiare. Metodele de lucru contabile trebuie sa ramana aceleasi de la un exercitiu la altul, ceea ce asigura comparabilitatea datelor nu numai in timp, ci si in spatiu. Pot totusi sa apara schimbari de metode, daca o alta procedura se dovedeste mai buna pentru informarea agentului economic. In aceasta ipoteza, trebuie prezentata clar schimbarea procedurii si calculata influenta ei asupra exercitiului financiar curent. Despre acest lucru se fac mentiuni in notele de la situatiile financiare anuale.

c) Prudenta, care impune - in esenta - contabilizarea oricarei pierderi probabile si necontabilizarea profiturilor sperate, chiar daca acestea sunt foarte profitabile. Prudenta presupune - printre altele - stabilirea la finele anului a unui patrimoniu real, care poate fi valorificat la preturile pietei libere la data respectiva, indiferent cu preturile cu care figureaza in contabilitate. Desfasurarea activitatii exercitiului curent sau anterior, poate determina deprecieri, riscuri si pierderi posibile, generate de supraevaluarea elementelor de activ si a veniturilor, ori de subevaluarea elementelor de pasiv si a cheltuielilor. Evitarea acestor fapte care, in ultima instanta ar putea duce la supraevaluarea rezultatului, impune constituirea de provizioane care sa afecteze cheltuielile agentului economic. Prudenta tempereaza optimismul exagerat al oamenilor de afaceri si ofera in acelasi timp creditorilor o marja de siguranta.

d) Independenta exercitiului. Este cunoscut si ca principiul autonomiei exercitiului. Presupune delimitarea in timp a veniturilor si cheltuielilor aferente activitatii unui agent economic, pe masura angajarii acestora si trecerii lor a rezultatul exercitiului la care se refera. Exercitiile financiare au de regula o durata de 12 luni. In aceasta perioada, efectele tranzactiilor si a altor operatii economice, sunt luate in considerare din momentul in care se produc si nu din momentul miscarii sau decontarii lor. Ca atare, cheltuielile aferente exercitiului curent se inregistreaza in contabilitatea acestor exercitii, chiar daca incasarea lor se va face in perioadele viitoare. Creantele si datoriile agentului economic a caror facturare si decontare se fac ulterior, vor fi reflectate in contabilitate cu ajutorul unor conturi distincte, prevazute in planul de conturi. Nerespectarea acestui principiu influenteaza direct marimea rezultatului financiar al exercitiului curent.

e) Evaluarea separata a elementelor de activ si pasiv. In vederea stabilirii valorii totale corespunzatoare unor pozitii din bilant, se determina separat valoarea aferenta fiecarui element individual de activ sau pasiv.

f) Intangibilitatea bilantului de deschidere. Bilantul de deschidere a unui nou exercitiu financiar trebuie sa corespunda bilantului de incheiere a exercitiului precedent. Se interzice modificarea patrimoniului de la sfarsitul anului ce trebuie reportat la inceputul anului viitor. Orice schimbari de metoda sau corectarea unor erori, trebuie sa fie transparente. Eventualele erori constatate in contabilitate, dupa aprobarea si depunerea Situatiilor financiare, trebuie corectate in anul in care acestea se constata, prin inregistrari contabile adecvate, Situatiile financiare ale exercitiilor anterioare nemaiputand fi modificate.

g) Necompensarea Presupune interdictia compensarilor intre avere si datorii, intre drepturi si angajamente, intre elemente de activ si pasiv. De asemenea nu pot fii compensate pozitiile de cheltuieli cu cele de venituri, sau plusurile de valoare cu minusurile de valoare, in cadrul mecanismului aplicarii principiului prudentei.

In cazul Romaniei, care parcurge tranzitia la economia de piata, pentru diminuarea blocajului financiar se pot face temporar compensari intre creantele si datoriile fata de acelasi tert, dar numai pe baza de procese-verbale de compensare cu trimitere la documentele prin care au generat asemenea creante si datorii.

Inregistrarea operatiilor economice si financiare in conturi, se face dupa consemnarea prealabila a acestora in documente corespunzatoare operatiilor respective. Deoarece asemenea documente preced si fundamenteaza datele cuprinse in ele, acestea se mai numesc documente justificative.

Documentele justificative reprezinta unul dintre elementele componente ale metodei contabilitatii, fara ele, contabilitatea neputand face dovada efectuarii operatiilor respective.

Orice operatiune patrimoniala se consemneaza in momentul efectuarii ei intr-un inscris, care sta la baza inregistrarilor in contabilitate, dobandind astfel calitatea de document justificativ. Ele angajeaza raspunderea persoanelor care le-au intocmit vizat si aprobat, ori inregistrat in contabilitate.

In afara functiei informationale a documentelor justificative, ce consta in suportul material al inregistrarilor operatiilor economice si financiare in contabilitate, documentele justificative indeplinesc si o functie gestionara. Ele fac dovada infaptuirii operatiilor si angajeaza raspunderi, drepturi si obligatii cu privire la existenta si miscarea elementelor patrimoniale.

Documentele justificative cuprind - de regula - urmatoarele elemente principale:

- denumirea documentului;

- denumirea si sediul unitatii patrimoniale care intocmeste documentul;

- numarul si data intocmirii acestuia;

- mentionarea partilor care participa la efectuarea operatiei patrimoniale (cand este cazul);

- continutul operatiilor patrimoniale, iar in cazurile necesare si temeiul legal al efectuarii ei;

- datele cantitative si valorile aferente operatiei efectuate;

- numele si prenumele precum si semnaturile persoanelor care le-au intocmit, vizat si aprobat (dupa caz);

- alte elemente menite sa asigure consemnarea complexa a operatiilor efectuate.

Inscrierea datelor in documentele justificative se face manual, sau cu mijloace de prelucrare automata, astfel incat acestea sa fie lizibile, nefiind admise stersaturi, razaturi, modificari sau alte asemenea procedee, precum si lasarea de spatii libere intre operatiile inscrise intre acestea.

Inscrierea documentelor justificative are loc, de regula, la locul unde se produce operatia economica sau financiara . dupa intocmire, documentele justificative se supun verificarii si prelucrarii, care consta in:

- verificarea formei - prin care se urmareste daca s-au completat toate datele obligatorii din formular, daca ele corespund cu cele din anexe, daca exista semnaturile necesare si s-au intocmit in numarul de exemplare prevazut etc.;

- verificarea aritmetica - prin care se urmareste daca sunt bine facute calculele aritmetice;

- verificarea de fond - ce presupune urmarirea legalitatii, necesitatii, realitatii, oportunitatii si economicitatii operatiilor economice si financiare pentru care s-au intocmit.

Pentru inregistrarea in contabilitate, documentele justificative sunt supuse analizei contabile si contarii, adica inscrierii pe ele a conturilor sintetice si analitice debitoare si creditoare.

Contarea si inregistrarea in contabilitate se face document cu document, sau dupa o prealabila centralizare a documentelor justificative, ce se refera la operatii de aceeasi natura si din aceeasi perioada.

Sub aspect metodologic, inregistrarea in contabilitate a operatiilor economice si financiare se face cronologic, prin respectarea succesiunii documentelor justificative individuale sau centralizatoare, in functie de data de intocmire sau intrare in unitate si sistematic, in registrele deschise pe conturi sintetice si analitice. Ele trebuie sa parcurga un traseu cat mai scurt si intr-o anumita ordine de succesiune, cu retineri si opriri minime si numai la resorturile si persoanele imputernicite in acest scop.

In cadrul fiecarei unitati, circulatia documentelor trebuie sa fie bine studiata, formalizata, pentru a nu genera cheltuieli inutile sau ingreuna procesul de prelucrare si utilizare a lor. Organizarea circulatiei documentelor se face pe baza de grafice de circulatie, a caror intocmire si urmarire sunt sarcini ce revin conducatorului compartimentului financiar-contabil al unitatii.

Dupa intocmirea, verificarea si inregistrarea lor, documentele justificative sunt supuse operatiei de clasare. Clasarea documentelor are drept scop sa asigure identificarea cu usurinta a acestora, atunci cand sunt cautate pentru furnizarea informatiilor necesare organelor de evidenta, conducere si control. Ea trebuie sa fie simpla, elastica si adaptabila specificului unitatii. Se pot folosii mai multe criterii de clasare a documentelor. Documentele justificative, precum si cele de alta natura, trebuie pastrate in conditii care sa asigure integritatea lor pentru o anumita perioada de timp.

Pastrarea documentelor se face prin arhivarea lor, care poate fi de doua feluri:

- arhiva curenta a fiecarui sector sau serviciu, care permite consultarea documentelor in cursul anului de gestiune;

- arhiva generala - organizata in nivele de unitate, la care se predau documentele dupa expirarea anului de gestiune.

Documentele justificative care au stat la baza inregistrarii in contabilitate, precum si registrele de contabilitate, se pastreaza in arhiva generala a agentilor economici timp de 10 ani, cu incepere de la data incheierii exercitiului in cursul caruia au fost intocmite, cu exceptia statelor de salarii care se pastreaza timp de 50 de ani. Tot 50 de ani se pastreaza in arhiva generala si Situatiile financiare ale agentilor economici.

Registrele de contabilitatea obligatorii sunt:

- registrul jurnal - care serveste ca document obligatoriu de inregistrare cronologica si sistematica a miscarii patrimoniului unitatii si ca proba in litigii. Se numeroteaza, se snuruieste si se parafeaza de catre organele fiscale teritoriale la inceperea activitatii, la incetarea activitatii unitatii, precum si ori de cate ori este cazul.

- cartea mare - serveste la furnizarea de date pentru efectuarea analizei economice si financiare a unitatii si la intocmirea balantei de verificare. Se intocmeste numai la sfarsitul lunii, nu circula, fiind un document de inregistrare contabila. Poate fi inlocuita cu diferite tipuri de imprimate furnizate de calculatorul electronic, daca acestea furnizeaza date cu privire la miscarea operatiilor economice si diferite conturi.

Pentru evaluarea elementelor din bilant, se stabilesc prin actele normative, in speta, urmatoarele reguli:

a) la data intrarii in unitate, bunurile se evalueaza si se inregistreaza in contabilitate la valoarea de intrare, denumita valoare contabila, care se stabileste astfel:

- bunurile reprezentand aport la capitalul social, la valoarea da aport stabilita in urma evaluarii;

- bunurile obtinute cu titlu gratuit, la valoarea justa.

Prin valoarea justa se intelege suma pentru care un activ ar putea fi schimbat de buna voie intre doua parti aflate in cunostinta de cauza in cadrul unei tranzactii, cu pretul determinat obiectiv. In aceste cazuri, valoarea de sport si respectiv valoarea justa se substituie costului de achizitie.

- bunurile procurate cu titlu oneros la pret de achizitie;

- bunurile produse in unitate la cost de productie.

Costul de achizitie al unui bun este egal cu pretul de cumparare, taxele nerecuperabile, cheltuielile de transport-aprovizionare si alte cheltuieli accesorii necesare pentru punerea in stare de utilizare sau intrare in gestiune a bunului respectiv. Reducerile comerciale si alte elemente similare acordate de furnizori, nu fac parte din costul de achizitie.

Costul de productie al unui bun cuprinde costul de achizitie al materiilor prime si consumabilelor, celelalte cheltuieli directe de productie precum si cota cheltuielilor indirecte de productie alocate in mod rational ca fiind legate de fabricatia acestuia.

Pierderile de materiale, manopera sau alte costuri de productie inregistrate peste limitele normale admise, cheltuielile de depozitare - cu exceptia cazurilor in care aceste costuri sunt necesare in procesul de productie - anterior trecerii intr-o noua faza de fabricatie, regiile (cheltuielile) generale de administratie care nu participa la aducerea stocurilor in forma si locul final, precum si costurile de desfacere, reprezinta exemple de costuri care nu trebuie incluse in costul stocurilor, ci sunt recunoscute drept cheltuieli ale perioadei in care au survenit.

In costul unui activ cu ciclu lung de fabricatie pot fi incluse si dobanzile platite la creditele bancare contractate pentru achizitia, constructia, sau productia acestuia, direct atribuibile activului pana la finailizarea sa , aferente aceleasi perioade.

In sensul prezentelor reglementari, prin activ cu ciclu lung de fabricatie se intelege un activ care solicita in mod necesar o perioada substantiala de timp pentru a fi gata in vederea utilizarii sau pentru vanzare.

In cazul in care, in primul exercitiu financiar de aplicare a acestor reglementari, costul de achizitie sau costul de productie al unui activ nu este cunoscut si nu exista informatii privind preturile sau cheltuielile necesare pentru determinarea lor, sau in cazul in care astfel de informatii nu pot fi obtinute fara cheltuieli sau intarzieri nejustificate, costul de achizitie sau costul de productie va fi reprezentat de valoarea justa atribuita activului. Aceasta situatie trebuie mentionata in zonele explicative.

b) evaluarea elementelor de activ si de pasiv cu ocazia inventarierii se face la valoarea actuala a fiecarui element, denumita valoare de inventar, stabilita in functie de utilitatea bunului, starea acestuia si pretul pietei. In cazul creantelor si datoriilor, aceasta valoare se stabileste in functie de valoarea lor probabila de incasat, respectiv de plata.

c) la incheierea exercitiului, elementele de activ si de pasiv de natura datoriilor se evalueaza si se reflecta in situatiile financiare anuale simplificate la valoare de intrare, respectiv valoarea contabila pusa de acord cu rezultatele inventarierii. In acest scop, valoarea de intrare sau contabila se compara cu valoare stabilita pe baza inventarierii, astfel:

- pentru elemente de activ - diferentele constatate in plus, intre valoarea de inventar si valoarea de intrare, nu se inregistreaza in contabilitate, aceste elemente mentinandu-se la valoarea lor de intrare. Diferentele constatate in minus intre valoarea de inventar stabilita la inventariere si valoarea contabila neta a elementelor de activ, se inregistreaza in contabilitate pe seama unei amortizari suplimentare in cazul activelor amortizabile pentru care deprecierea este ireversibila sau se constituie un provizion pentru depreciere atunci cand deprecierea este reversibila, aceste elemente se mentin la valoarea lor de intrare;

Prin valoare contabila neta se intelege valoarea de intrare, mai putin amortizarea si provizioanele pentru depreciere, cumulative.

- pentru elementele de pasiv de natura datoriilor, diferentele constatate in minus intre valoarea de inventar si valoarea de intrare, nu se inregistreaza in contabilitate, aceste elemente mentinandu-se la valoarea lor de intrare. Diferentele constatate in plus intre valoarea stabilita la inventariere si valoarea de intrare a elementelor de pasiv de natura datoriilor, se inregistreaza in contabilitate prin constituirea unui provizion, aceste elemente mentinandu-se de asemenea la valoarea lor de intrare.

La fiecare data a bilantului:

- elementele monetare exprimate in valuta (disponibilitati si alte elemente asimilate cum sunt acreditivele si depozitele bancare, creante si datorii in valuta) trebuie raportate utilizand cursul de schimb de la data incheierii exercitiului. Diferentele de curs valutar, favorabile sau nefavorabile, intre cursul de la data inregistrarii creantelor sau datoriilor in valuta, sau fata de cursul la care au fost raportate in situatiile financiare anterioare si cursul de schimb de la data incheierii exercitiului, se inregistreaza la venituri sau cheltuieli, dupa caz;

- elementele nemonetare achizitionate cu plata in valuta si inregistrare la cost istoric (imobilizari, stocuri) trebuie raportate utilizand cursul de schimb de la data efectuarii tranzactiei;

- elementele nemonetare achizitionate cu plata in valuta si inregistrate in valoarea justa (imobilizari, stocuri) trebuie raportate utilizand cursul de schimb existent in momentul determinarii valorii respective.

Prin elemente monetare se inteleg disponibilitatile banesti, precum si activele, datoriile de primit/de platit in sume fixe sau determinabile.