Organizarea generala a contabilitatii in comert si turism

Trasaturile economico-financiare ale activitatii de comert interior

Circulatia marfurilor prin comertul interior constituie un domeniu deosebit de important pentru activitatea de cercetare si aplicare a contabilitatii. Ca parte componenta a sectorului tertiar al economiei, comertul este format din ansamblul activitatilor de mijlocire a schimbului de marfuri intre producatorii si consumatorii de bunuri materiale. Comertul este o activitate continua de cumparare a marfurilor si revanzare a lor, in scopul obtinerii unui profit. De regula, traseul urmat de bunurile materiale in activitatea de comert se inscrie in relatia: aprovizionare-stocare-vanzare.

Aprovizionarea se defineste ca fiind actul comercial de trecere a bunurilor materiale din proprietatea producatorului in proprietatea comerciantului, in baza unui contract de vanzare-cumparare. Din punct de vedere fiscal, transferul proprietatii bunurilor materiale de la vanzator la cumparator are loc in momentul emiterii facturii sau chitantei fiscale. Comparand momentul transferului proprietatii cu momentul intrarii efective, pe baza de receptie, a marfurilor in unitatile comerciale, se pot identifica urmatoarele situatii:

primirea facturii si receptia marfurilor urmate de achitarea contravalorii lor;

primirea facturii furnizorului, receptia efectuandu-se ulterior, ceea ce determina aparitia marfurilor facturate, dar nereceptionate;

receptia marfurilor in lipsa facturii, ceea ce genereaza aparitia marfurilor receptionate, dar nefacturate.

Avand in vedere momentul si modalitatea de plata a contravalorii marfurilor, aprovizionarea poate fi cu plata imediata (in numerar) si cu plata ulterioara (pe credit sau prin banca).

Stocarea este operatia de formare a rezervelor de marfuri destinate asigurarii continuitatii vanzarilor. Analizat in raport cu exercitiul de exploatare, stocul de marfuri poate fi initial, curent sau final. Privit din perspectiv contabila, stocul de marfuri constituie elementul principal al patrimoniului unitatii comerciale si obiectul calculatiei costurilor de aprovizionare a marfurilor vandute.

Vanzarea marfurilor reprezinta, din punct de vedere juridic, actul de comert in urma caruia marfa trece din proprietatea unitatii de comert in proprietatea consumatorului final, pe baza unui acord incheiat intre parteneri cu privire la obiectul vanzarii si la pretul vanzarii. Din punct de vedere contabil, momentul vanzarii este considerat cel al facturarii marfurilor sau incasarii contravalorii lor. Similar aprovizionarii, pot sa apara decalaje intre vanzare si livrare care determina aparitia marfurilor livrate, dar nefacturate si a marfurilor facturate, dar nelivrate.

Cele trei elemente ale circuitului marfurilor in comert (aprovizionare, stocare, vanzare) se interconditioneaza reciproc, relatia dintre ele fiind exprimata de "balanta fluxului (circulatiei) marfurilor"[1] si anume:

S_i + A = V + S_f

in care: S_i = stoc initial; A= aprovizionare; V = vanzare; S_f = stoc final

Aceasta relatie permite stabilirea marimii oricarui element in conditiile cunoasterii celorlalte trei.

In tara noastra, activitatea de comert se desfasoara pe principiile descentralizarii si liberalizarii prin societatile comerciale si intreprinderile individuale autorizate. Descentralizarea consta in desfasurarea activitatii de comert de catre societatile comerciale si intreprinderile individuale pe baza propriului program de activitate. Liberalizarea consta in acordarea dreptului de a se angaja in relatii comerciale a tuturor firmelor legal constituite si persoanelor fizice care solicita autorizarea de a efectua operatiuni de comert.

Intreprinderea individuala, ca persoana autorizata sa efectueze operatiuni de comert, reprezinta forma organizatorica de exploatare a proprietatii in care o singura persoana participa cu intregul capital, conduce direct si raspunde cu intreaga avere pentru obligatiile asumate.

Intreprinderea de persoane, cunoscuta sub denumirea juridica de societate, este o asociere de persoane fizice si juridice, constituita in scopul realizarii unui obiect anume de activitate. Atunci cand obiectul de activitate priveste acte de comert, intreprinderea este denumita societate comerciala. Ea dispune de patrimoniu distinct, de personal specializat si este condusa de unul sau mai multi administratori, asociati sau consiliu de administratie, dupa caz. Privita ca intreprindere cu scop lucrativ, societatea comerciala poate exista in toate domeniile de activitate economica: industria extractiva si prelucratoare, agricultura, transporturi si expeditii internationale, domeniul bancar si de asigurari, comunicatii, comert si orice alt domeniu prestator de servicii. Atributul "comerciala" are menirea sa accentueze faptul ca orice activitate economica se finalizeaza prin comercializarea produselor si serviciilor. Denumirea de societate comerciala a fost data pentru a putea fi deosebita de societatea civila care este institutie cu scop nelucrativ.

Activitatea de comert interior se desfasoara prin societati comerciale specializate si anume:[2]

societati comerciale cu capital privat, constituite sub forma juridica a societatilor in nume colectiv, comandita simpla si pe actiuni si societati cu raspundere limitata;

societati comerciale constituite prin reorganizarea unitatilor comerciale de stat;

asociatii familiale sau persoane fizice, care desfasoara activitati comerciale, organizate conform Decretului - Lege nr. 54/1990;

cooperativele de consum sau mestesugaresti, formate prin asocierea unor producatori care desfasoara si activitati comerciale.

Activitatea societatilor de comert se poate desfasura in functie de profilul ei, printr-o varietate de unitati, cum ar fi:[3]

1) depozite, care la randul lor pot fi:

cu ridicata, prin intermediul carora se comercializeaza marfuri in volum mare;

de repartizare, organizate pe langa magazinele sau unitatile de alimentatie publica si care au rolul asigurarii unei aprovizionari ritmice a acestora.

2) magazine, chioscuri, tonete prin care se vand marfurile consumatorilor directi, in cantitati mici (en detail);

3) unitati de alimentatie publica care in functie de activitatea desfasurata pot fi:

unitati de productie: laboratoare de cofetarie si patiserie, a caror activitate consta in aprovizionarea cu materii prime, transformarea lor in produse finite:

fie transferul catre unitati de desfacere apartinand aceleiasi societati;

fie vanzarea catre societati terti;

unitati de desfacere: baruri, bufete care se aprovizioneaza cu marfuri ce se vand in aceeasi stare, cu organizarea consumului pe loc;

unitati mixte (de productie si desfacere): restaurante, crame, braserii, a caror activitate este complexa si consta in:

pe de o parte, aprovizionarea cu marfuri si desfacerea lor in starea in care au fost cumparate;

pe de alta parte, in aprovizionarea cu materii prime, transformarea lor in preparate culinare si organizarea consumului acestora in unitati proprii.

Complexitatea activitatii de comert presupune existenta unui patrimoniu adecvat a carui structura este, de regula, aceeasi ca si in cazul celorlalte tipuri de activitati cu unele diferentieri legate de ponderea diferita a unor elemente. In patrimoniul unei unitati cu activitate de comert, o pondere semnificativa o au stocurile sub forma marfurilor si ambalajelor, disponibilitatile banesti si creantele asupra clientilor. O importanta deosebita in unitatile de comert o au provizioanele pentru riscuri si cheltuieli destinate sa acopere riscurile si cheltuielile datorate unor evenimente probabile, avand obiectul precizat, dar realizarea incerta.

Modelul sintetic de reprezentare a patrimoniului il constituie bilantul care, prin structurile sale, ofera o imagine a acestuia atat sub aspectul functional cat si al relatiilor de dobandire.

Activul grupeaza in ordinea crescatoare a lichiditatii urmatoarele elemente patrimoniale:

active imobilizate ce reprezinta bunuri si valori destinate sa serveasca in mod durabil activitatea intreprinderii, nu sunt fungibile, iar recuperarea si transformarea valorii lor in bunuri se face intr-un interval lung de timp;

active circulante ce reprezinta elemente patrimoniale care conform destinatiei sau naturii lor nu raman durabil in intreprindere; ele cuprind: stocuri, creante si disponibilitati banesti;

conturi de regularizare si asimilate care cuprind atat cheltuielile constatate in avans ce urmeaza a se include esalonat pe cheltuieli in perioadele urmatoare de gestiune, cat si diferentele nefavorabile aferente creantelor si datoriilor in devize; stabilite intre valoarea lor de intrare si valoarea acestora la cursul ultimei zile a exercitiului financiar;

prime privind rambursarea obligatiunilor care reprezinta diferenta dintre valoarea de rambursare a obligatiunilor si valoarea de emisiune.

Pasivul bilantului grupeaza, in ordinea crescatoare a exigibilitatii, resursele de care dispune intreprinderea. Astfel, pasivul bilantului cuprinde:

capitalurile proprii, adica acele fonduri care sunt in mod permanent la dispozitia intreprinderii, finantand in mare parte activele imobilizate si asigurand o garantie pentru terti;

provizioane pentru riscuri si cheltuieli care au rolul de a acoperi un eventual risc ce poate afecta un element de activ;

datoriile care nu sunt clasificate conform termenului lor de scadenta ci numai dupa natura lor in: datorii financiare (imprumuturi sub forma obligatiunilor convertibile, imprumuturi si datorii din credite); datorii din exploatare (avansuri si aconturi primite asupra comenzilor in curs, datorii fata de furnizori); datorii diverse (datorii fiscale si sociale, datorii fata de actionari si asociati);

conturi de regularizare si asimilate care regrupeaza veniturile inregistrate in avans si diferentele favorabile de curs valutar intre data de intrare a creantelor si datoriilor exprimate in devize si data inchiderii exercitiului.

Organizarea contabilitatii se face in compartimente distincte conduse de catre directorul economic sau contabilul sef. In unitatile patrimoniale care desfasoara activitati comerciale, contabilitatea financiara este organizata si condusa pe baza normelor legale obligatorii pentru toate unitatile patrimoniale. Obiectivul principal al contabilitatii financiare il constituie furnizarea de informatii pentru necesitatile proprii ale intreprinderii si pentru terti (clienti, furnizori, debitori, creditori, salariati, banci, organe fiscale, actionari si asociati).

Contabilitatea analitica sau de gestiune interna se organizeaza in conformitate cu specificul activitatii avand in vedere necesitatile proprii ale unitatii comerciale. Are ca obiective:

calculatia costurilor produselor, actiunilor si prestatiilor comerciale;

determinarea preturilor si controlul rentabilitatii acestora;

evaluarea componentelor activelor patrimoniale;

furnizarea informatiilor privind intocmirea si controlul bugetelor de venituri si cheltuieli;

controlul conditiilor interne de exploatare prin nivelul si structura costurilor;

realizarea unei evidente analitice a cheltuielilor, veniturilor, rezultatelor economico-financiare si a stocurilor.

Raspunderea pentru organizarea si tinerea contabilitatii revine persoanei care are obligatia gestionarii patrimoniului. Aceasta are obligatia sa asigure conditiile necesare pentru intocmirea documentelor justificative privind operatiile economico-financiare, organizarea si tinerea la zi a contabilitatii, organizarea si efectuarea inventarierii patrimoniului, intocmirea corecta a bilantului contabil, publicarea lui si depunerea la termen organelor in drept.

2. Trasaturile economico-financiare ale activitatii de comert exterior

Activitatea de comert exterior cuprinde operatiunile comerciale sau de cooperare economica si tehnico-stiintifica in raporturile cu strainatatea privind vanzarea, cumpararea sau schimbul de marfuri, prestatiile de servicii internationale, proiectarea si executarea de lucrari, asistenta sau colaborarea tehnica internationala, vanzarea sau cumpararea de licente, consignatia, reprezentarea si comisionul, operatiunile financiare, turismul si, in general, orice acte sau fapte de comert cu strainatatea.

Schimburile comerciale cu alte tari, in raport cu sensul lor, imbraca doua forme: exportul de marfuri si importul de marfuri.

Exportul de marfuri "cuprinde toate operatiunile comerciale prin care o parte din marfurile produse sau prelucrate intr-o tara se vand in alte tari. Intr-un sens mai larg, el cuprinde si serviciile prestate de o anumita tara in alte tari in domeniul transporturilor, asigurarilor, creditului, turismului si licentelor. Aceasta ultima componenta a exportului este denumita, in literatura de specialitate, export invizibil".[5]

Importul de marfuri este reprezentat de "totalitatea operatiilor comerciale prin care se cumpara marfuri din alte tari pentru satisfacerea consumului productiv sau neproductiv intern. Importul cuprinde si operatiile specifice importului invizibil (serviciile, turismul, relatiile financiare)".[6]

Societatile de comert exterior pot fi grupate tinand cont de mai multe criterii de clasificare: [7]

- obiectul de activitate;

- forma juridica sub care se organizeaza;

- apartenenta capitalului investit;

- nationalitatea societatilor;

- marimea societatilor.

Dupa obiectul de activitate, societatile de comert exterior pot fi grupate in:

- societati de schimb de marfuri: export-import de marfuri;

- societati de prestari de servicii internationale: transporturi si expeditii internationale, controlul marfurilor;

- societati de cooperare internationala: lucrari de constructii montaj, asistenta tehnica si service.

Pentru a include o societate de comert exterior intr-una din categoriile enuntate se are in vedere ponderea principala a unei activitati in totalul activitatilor respectivei societati.

Din punct de vedere al formei juridice, societatile de comert exterior pot fi organizate in conformitate cu Legea nr. 31/1990 privind societatile comerciale, in una din urmatoarele forme: societati in nume colectiv, societati in comandita simpla, societati pe actiuni, societati in comandita pe actiuni, societati cu raspundere limitata.

Luand in considerare forma capitalului investit societatile comerciale se impart in:

- societati de persoane (in nume colectiv si in comandita simpla);

- societati de capital (omonime si in comandita pe actiuni);

- societati intermediare de capitaluri si de persoane (societati cu raspundere limitata).

Dupa apartenenta capitalului investit se deosebesc:

- societati cu capital de stat;

- societati cu proprietate individuala - privata;

- societati cu proprietate mixta.

Din punctul de vedere al marimii societatilor se disting societati mari, mijlocii si mici.

Structura patrimoniului unei societati de comert exterior este in general aceeasi cu cea a oricarei unitati patrimoniale. Exista totusi unele particularitati legate de structura patrimoniului unei societati de comert exterior. In acest context, se poate sublinia faptul ca in totalul activului ponderea principala o detin activele circulante. In cadrul acestora, stocurile au o pondere mai mica deoarece societatile de comert exterior iau masuri pentru accelerarea circulatiei marfurilor sau livreaza marfurile clientilor direct de la furnizor. Activele circulante de natura creantelor comerciale au o pondere ridicata, determinata fie de livrarile pe credit comercial, fie de modalitatea de decontare convenita.

In activitatea de comert exterior, principalele trasaturi care influenteaza organizarea contabilitatii sunt: caracterul economic al activitatii, interferenta factorului national cu cel international al activitatii, diversitatea si specificitatea activitatii de comert exterior, sistemul de finantare, creditare si decontare a activitatii.

A. Activitatea de comert exterior are caracter economic deoarece contribuie la crearea si sporirea venitului national al tarii.

Caracterul economic al activitatii de comert exterior se regaseste si in organizarea si conducerea contabilitatii. Pentru aceasta activitate modelul contabil este cel specific unitatilor economice care, prin continutul si structura lor, evidentiaza relatii privind investitia de fonduri materiale si banesti, consumul acestor fonduri ocazionat de desfasurarea proceselor economice, precum si rezultatele economice generate de aceste procese. Fiind de tip economic, modelul contabil al activitatii de comert exterior are la baza planul de conturi general destinat tuturor unitatilor patrimoniale care desfasoara activitati economice.

B. Interferenta factorului national cu cel international in activitatea de comert exterior genereaza, in contabilitate, o serie de elemente specifice care se refera la preturile utilizate pentru evaluarea operatiunilor, conditiile de livrare, modalitatile de plata, sistemul de finantare, creditare si decontare.

C. Diversitatea si specificitatea activitatii de comert exterior constituie o consecinta a adancirii diviziunii internationale a muncii si a impactului dezvoltarii stiintei si tehnicii mondiale. Alaturi de forma clasica a vanzarii internationale au aparut noi forme de comert exterior si cooperare cum sunt: operatiunile combinate de comert exterior, exporturile complexe, cooperarea economica, comertul cu drepturi de proprietate industriala si intelectuala (brevete de inventii, marci de fabrica, consultanta de specialitate), leasing, franchising. Formele de realizare a activitatii de comert exterior implica in contabilitatea financiara utilizarea de metodologii adecvate continutului fiecareia dintre ele, iar in contabilitatea de gestiune constituirea fiecarei forme sau tip de activitate ca o structura care se evidentiaza distinct potrivit nevoilor de gestiune interna.

D. Sistemul de finantare, creditare si decontare exercita o influenta notabila asupra contabilitatii societatilor de comert exterior. Prin finantare se asigura fonduri proprii sub forma capitalului social, rezervelor, rezultatului exercitiului si subventiilor pentru investitii. Prin creditare se asigura completarea necesarului total de fonduri sub forma datoriilor financiare, comerciale sau de alta natura. Imbinarea intre elementul national si cel international in finantarea si creditarea societatii de comert exterior se regaseste sub diferite forme, ca de exemplu: constituirea capitalului social cu participare straina, participarea unei societati de comert exterior la capitalul social al unor firme straine, completarea capitalurilor prin imprumuturi externe si credite comerciale primite de la furnizorii externi, participarea societatii de comert exterior la completarea capitalurilor unor firme straine pe calea imobilizarilor financiare si a creditelor comerciale acordate clientilor externi.

Elementele de structura privind decontarile internationale care se regasesc in contabilitate se refera la: mijloacele de plata, instrumentele de plata si de credit si modalitatile de plata.

3. Trasaturile economico-financiare ale activitatii de turism

Turismul este considerat ca o forma a comertului invizibil care are ca obiect de activitate organizarea si desfasurarea unor calatorii in afara localitatii de resedinta pentru satisfacerea intereselor legate de utilizarea timpului liber al populatiei.

Agentii economici din turism sunt persoane juridice, organizatori de societati comerciale cu capital de stat, privat, cooperatist, mixt, asociatii familiale si persoane fizice care presteaza servicii specifice acestei activitati: hoteliere, servirea mesei, transport, agrement-divertisment, tratament balnear, precum si alte servicii.

In functie de natura activitatii desfasurate, agentii economici din turism se impart in doua grupe distincte:[8]

1) Agenti prestatori directi de servicii turistice, care pot fi:

agenti economici prestatori de servicii in totalitate turistice;

agenti economici cu activitate turistica partiala.

Conform clasificarii realizata de specialistii Organizatiei Mondiale a Turismului, in anul 1991, agentii economici prestatori de servicii in totalitate turistice sunt:

agenti prestatori de servicii de transport turistic;

agenti prestatori de servicii hoteliere si servirea mesei in localitati, statiuni si pe trasee turistice;

agenti prestatori de servicii de tratament in cadrul statiunilor balneo-turistice;

agenti prestatori de servicii de agrement-divertisment destinate turistilor;

agenti prestatori de servicii complementare pentru turisti sau agenti de turism (servicii financiar-bancare, servicii de asigurari, service de vize, rezervari-inchirieri, cercetare, invatamant-educatie, informatii, consultanta, protectie).

In categoria agentilor economici cu activitate turistica partiala se includ: intreprinderile furnizoare de gaze, electricitate, constructii, textile, industriale, agricole, unitatile financiar-bancare, unitatile farmaceutice, cele de transport urban si cele de telecomunicatii, precum si o parte din unitatile de servire a mesei, culturale, sportive si divertisment care presteaza servicii atat pentru turisti, cat si pentru populatia rezidenta.

2) Agenti de turism, cu rol de intermediar intre agentii economici prestatori directi de servicii si turisti, pot fi:

agenti touroperatori specialisti numai in organizarea de aranjamente turistice pe care le comercializeaza pe baza de contracte prin intermediul altor agenti de turism;

agenti de turism cu activitate de vanzare a aranjamentelor turistice organizate de touroperatori;

agenti cu activitate mixta de touroperatori si de vanzare directa catre turisti a aranjamentelor turistice proprii sau ale altor touroperatori.

In functie de sfera de activitate, agentii de turism pot fi cu activitate de turism intern si international.

Turismul intern se practica de cetateni in limita granitelor tarii de resedinta.

Turismul international se practica in afara granitelor tarii de resedinta. Dupa sensul circulatiei turistice, turismul international poate fi:[9]

turism de primire sau exportul turistic care se refera la sosirile de turisti straini intr-o tara (in vederea consumului de marfuri sau servicii);

turism de trimitere sau importul turistic, care se refera la plecarile de turisti intr-o alta tara (unde li se pun la dispozitie marfuri sau li se presteaza servicii turistice).

In literatura de specialitate s-au cristalizat diferite clasificari ale formelor de turism. Un prim criteriu il constituie cel al modului si momentului angajarii prestatiei turistice dupa care turismul poate fi:[10]

organizat

neorganizat

semiorganizat.

Turismul organizat constituie acea forma de turism in care prestatiile turistice, serviciile la care apeleaza turistii, destinatia si perioada in care vor fi prestate aceste servicii sunt programate in prealabil pe baza de contracte sau alte angajamente comerciale, specifice acestui domeniu de activitate, incheiate cu agentiile de voiaj sau alti intermediari. Principalul avantaj pentru prestatorul de servicii turistice consta in garantia utilizarii rationale a capacitatilor materiale si a fortei de munca. Aceasta forma de turism este avantajoasa si pentru turist deoarece obtinerea globala a serviciilor de cazare, transport, masa si agrement presupune o comoditate avand dinainte garantate serviciile comandate la nivelul preferat de confort si tarif.

Turismul neorganizat sau pe cont propriu este acea forma de turism in care nu are loc o angajare prealabila a serviciilor turistice, a destinatiei si a perioadei de realizare a calatoriilor, cererea pentru serviciile turistice concretizandu-se printr-un apel direct al turistului la unitatile prestatoare directe de servicii turistice. "Asigurarea unei libertati largi de actiune creaza turismului neorganizat o serie de satisfactii de ordin psihologic, manifestate prin posibilitatea de evadare din ingradirile programelor impuse cotidian".[11]

Turismul semiorganizat imbina elemente ale celor doua forme de turism prezentate.

In acest caz serviciile turistice sunt angajate in prealabil doar partial, iar alte servicii sunt solicitate in momentul efectuarii calatoriei turistice.

In prezent turismul neorganizat inregistreaza ritmuri superioare de crestere, fiind calificat de specialisti drept turismul viitorului. In acelasi timp, turismul organizat si semiorganizat pierd din importanta.

O alta clasificare a formelor de turism [12] este facuta dupa gradul de mobilitate a turistului. In functie de acest criteriu turismul poate fi:

turism de sejur atunci cand turistul poate sa-si satisfaca cererea de servicii turistice ramanand un timp intr-o zona turistica;

turism itinerant atunci cand turistul se deplaseaza continuu pe itinerarii stabilite dinainte sau ocazional, cu sejururi scurte in diverse localitati de pe traseele fixate

In cadrul turismului de sejur, in functie de utilizarea timpului disponibil pentru turisti, pot fi mentionate urmatoarele forme de turism:

turism de sejur lung;

turism de sejur de durata medie;

turism de sejur scurt, incluzand formele de turism ocazional, de circumstanta si turismul de sfarsit de saptamana.

In ceea ce priveste turismul international, turismul itinerant are ca forma specifica turismul de tranzit, notiune legata de traversarea unor tari pentru a ajunge la destinatii mai indepartate.

Din punct de vedere al motivatiei deplasarii se contureaza urmatoarele forme de turism:

turismul de agrement, practicat de turistii care cauta sa cunoasca locuri noi, obiceiurile si istoria acestora;

turismul de odihna si recreere ce presupune exercitarea in mod voluntar a unor activitati diferite de cele practicate in mod obisnuit, caracterizandu-se prin sejururi mai lungi si cu activitati recreative de odihna activa;

turismul balneoclimateric si de tratament care imbina destinderea cu diverse forme de tratament si in statiunile balneo-medicale.

Turismul balneoclimateric prezinta urmatoarele avantaje: asigura sejururi relativ constante si mai lungi (7-14-21 zile), asigura o clientela mai stabila; asigura realizarea unor incasari medii sporite pe zi/turist ca urmare a solicitarii si prestarii unei game specifice de cura balneara si tratamente medicale; contribuie la cresterea coeficientului de utilizare a capacitatii bazei materiale turistice.

turismul tehnic si stiintific, are caracter neorganizat, fiind mai mult ocazional decat programat si se refera la vizitarea unor obiective amenajate, zone industriale, agricole, rezervatii naturale si monumente ale naturii;

turismul sportiv, include atat turismul pentru practicarea sporturilor, cat si turismul pentru vizionarea activitatilor sportive;

turismul cultural, care este legat de latura formativa a personalitatii umane;

turismul de afaceri si de congrese, care necesita facilitati adecvate specificului activitatii de congrese si afaceri, cat si cerintelor pentru servicii turistice.

Ultima forma de turism mentionata prezinta urmatoarele avantaje:

incasarile medii pe zi/turist sunt mai ridicate;

calatoriile de afaceri si pentru congrese nu sunt legate de o sezonalitate determinata.

In functie de mijlocul de transport folosit de turist se disting urmatoarele forme de turism:

v     drumetia si excursiile pedestre cu scop recreativ si de ingrijire a sanatatii;

v     turism rutier (motociclismul si turismul automobilistic);

v     turism care foloseste ca mijloc de transport trenul;

v     turism naval care utilizeaza ca mijloc de transport navele maritime si fluviale;

v     turism care foloseste ca mijloc de transport avionul.

Din punct de vedere al sezonalitatii se disting:

turism de vara;

turism de iarna;

turism de circumstanta.

Diversitatea serviciilor (cazare, alimentatie publica, transport, agrement, inchiriere de echipament sportiv, etc) ce se ofera turistului confera activitatii turistice un grad ridicat de complexitate si formeaza produsul turistic. Acesta prezinta trei caracteristici principale si anume: inelasticitate, complementaritate si eterogenitate.

Inelasticitatea se refera la faptul ca produsele turistice sunt putin adaptabile la modificarile cererii pe termen scurt si pe termen lung. Pe termen scurt, serviciile turistice nu pot fi stocate. O variatie a cererii turistice pe termen scurt poate sa influenteze pe termen foarte intins componentele produsului turistic si pretul sau. Pe termen lung, cantitatea si calitatea serviciilor turistice ce compun un program sau un angajament turistic sunt dependente de caracteristicile infrastructurii de primire, de transport si cazare existente.

Complementaritatea se refera la faptul ca produsul turistic nu este format dintr-un singur serviciu ci dintr-un ansamblu de servicii complementare. Aceasta complementaritate influenteaza calitatea produsului turistic. Daca numai un singur serviciu nu corespunde din punct de vedere calitativ, va fi afectat intreg programul turistic. Aceasta este una din principalele dificultati cu care se confrunta tour-operatorii si alti intermediari care trebuie sa-si selectioneze prestatorii pe baza calitatii serviciilor oferite.

Eterogenitatea decurge din faptul ca producerea unor servicii turistice identice este imposibila deoarece o diferenta de calitate poate sa existe. Aceasta eterogenitate a calitatii face posibila o anumita substituire intre diferite subproduse turistice. Totusi produsul turistic nu este exact la fel.

Modul de realizare a produsului turistic influenteaza gestiunea si contabilitatea unitatilor patrimoniale din sfera turismului. Obtinerea unui produs turistic complex necesita perioade lungi de timp si investitii care angajeaza finantari mari. Principalele faze urmarite de realizatorul produsului turistic sunt:

evaluarea rentabilitatii previzionale si studii de piata;

finalizarea produsului si negocierile.

Rezultatele studiului de piata permit efectuarea calculelor de rentabilitate previzionala care va sta la baza tuturor deciziilor de creatie si de comercializare a noului produs turistic si a deciziei de a investi. Astfel, in cazul unei investitii turistice hoteliere, metoda de evaluare utilizata consta in construirea unui cont previzional de exploatare plecand de la informatiile detinute in ceea ce priveste previziunile de venituri si cheltuieli. Elaborarea acestui cont presupune sa se dispuna in prealabil de informatii fundamentale privind datele de baza a investitiei avute in vedere. Analiza contului de exploatare previzional va permite justificarea deciziilor luate de a investi ori de a nu investi.

Produsul turistic se finalizeaza cu incheierea contractului pe baza negocierilor. Cautarea celui mai bun raport intre calitate si pret are in vedere doua elemente principale si anume: competitivitatea si gama de produse.

4. Principiile contabile generale

Contabilitatea este un instrument de gestiune si o baza de previziune importanta deoarece ea asigura cunoasterea, tratarea si interpretarea informatiilor care se refera la intreaga gestiune sau la parti componente ale patrimoniului. Metodele aplicate in contabilitate se pot aprecia dupa cantitatea de informatii pe care le furnizeaza, precizia acestora, rapiditatea cu care sunt furnizate si eficienta deciziilor. Pentru ca cifrele inregistrate sa fie reale, faptele evaluate corect, iar imaginea intreprinderii fidela, trebuie respectate o serie de principii contabile.

Conform reglementarilor contabile armonizate cu Directiva a IV-a a Comunitatii Economice Europene si cu Standardele Internationale de Contabilitate, principiile contabile generale sunt:[13]

Principiul continuitatii activitatii

Principiul permanentei metodelor

Principiul prudentei

Principiul independentei exercitiului

Principiul evaluarii separate a elementelor de activ si de pasiv

Principiul intangibilitatii

Principiul necompensarii

Principiul prelevantei economicului asupra juridicului

Principiul pragului de semnificatie

Principiul continuitatii activitatii. Acesta presupune ca intreprinderea isi continua in mod normal functionarea intr-un viitor previzibil, fara a intra in imposibilitatea continuarii activitatii sau fara reducerea semnificativa a acesteia. Daca administratorii intreprinderii au luat cunostinta de unele elemente de nesiguranta legate de anumite evenimente care pot duce la incapacitatea acesteia de a-si continua activitatea, aceste elemente trebuie prezentate in notele explicative. In cazul in care situatiile financiare nu sunt intocmite pe baza principiului continuitatii, aceasta informatie trebuie prezentata impreuna cu explicatii privind modul de intocmire a raportarii financiare respective si motivele ce au stat la baza deciziei conform careia intreprinderea nu isi mai poate continua activitatea.

Principiul permanentei metodelor. Acesta presupune continuitatea aplicarii acelorasi reguli si norme privind evaluarea, inregistrarea in contabilitate si prezentarea elementelor patrimoniale si a rezultatelor, asigurand comparabilitatea in timp a informatiilor contabile.

Modificarile politicii contabile sunt permise doar daca sunt cerute de lege, de un standard contabil sau au ca rezultat informatii mai relevante sau mai credibile referitoare la operatiunile intreprinderii.

Este foarte importanta mentionarea in notele explicative a oricaror modificari ale politicilor contabile, pentru ca utilizatorii sa poata aprecia: daca noua politica contabila a fost aleasa in mod adecvat; efectul modificarii asupra rezultatelor raportate ale perioadei si tendinta reala a rezultatelor activitatii societatii.

Principiul prudentei. Valoarea oricarui element trebuie sa fie determinata pe baza principiului prudentei. In mod special se vor avea in vedere urmatoarele aspecte:

a)     se vor lua in considerare numai profiturile recunoscute pana la data incheierii exercitiului financiar;

b)     se va tine seama de toate obligatiile previzibile si de pierderile potentiale care au luat nastere in cursul exercitiului financiar incheiat sau pe parcursul unui exercitiu anterior, chiar daca asemenea obligatii sau pierderi apar intre data incheierii exercitiului si data intocmirii bilantului;

c)     se va tine seama de toate ajustarile de valoare datorate deprecierilor, chiar daca rezultatul exercitiului financiar este profit sau pierdere.

Principiul independentei exercitiului. Se vor lua in considerare toate veniturile si cheltuielile corespunzatoare exercitiului financiar pentru care se face raportarea, fara a se tine seama de data incasarii sumelor sau a efectuarii platilor.

Principiul evaluarii separate a elementelor de activ si de pasiv . In vederea stabilirii valorii totale corespunzatoare unei pozitii din bilant se va determina separat valoarea aferenta fiecarui element individual de activ si pasiv.

Principiul intangibilitatii. Bilantul de deschidere al unui exercitiu trebuie sa corespunda cu bilantul de inchidere a exercitiului precedent.

Principiul necompensarii

Conform acestui principiu este interzis a se efectua compensarea intre posturile de activ si cele de pasiv, intre creante si datorii, intre cheltuieli si venituri.

Principiul necompensarii nu trebuie absolutizat in sensul ca se admit compensari intre creante si datorii daca sunt indeplinite simultan urmatoarele conditii:

intreprinderea are capacitate de a insista asupra decontarii nete;

capacitatea de a insista este dincolo de orice dubiu;

intreprinderea nu suporta un grad semnificativ de risc, iar profitul atasat uneia dintre ele nu duce la schimbarea de sens contrar a celeilalte.

8. Principiul prevalentei economicului asupra juridicului [15] Informatiile prezentate in situatiile financiare trebuie sa reflecte realitatea economica a evenimentelor si tranzactiilor, nu numai forma lor juridica.

9. Principiul pragului de semnificatie Orice element care are o valoare semnificativa trebuie prezentat distinct in cadrul situatiilor financiare. Elementele cu valori nesemnificative care au aceeasi natura sau cu functii similare trebuie insumate, nefiind necesara prezentarea lor separata.

In normele contabile armonizat cu Directiva a IV-a a CEE si cu Standardele Internationale de Contabilitate se mai precizeaza ca pentru acele elemente a caror valoare este nesigura si care trebuie incluse in situatiile financiare, in contabilitate trebuie facute cele mai bune estimari. In acest scop este necesara uneori revizuirea valorilor lor pentru a reflecta evenimentele ulterioare datei de inchidere a exercitiului financiar, schimbarile de circumstante sau dobandirea unor noi informatii, ori de cate ori acele valori sunt semnificative. Efectul unei asemenea modificari trebuie inclus in cadrul aceleiasi pozitii din bilant, respectiv din contul de profit si pierdere, unde a fost reflectata si estimarea contabila initiala.

Evenimentele care apar dupa data bilantului pot furniza, de asemenea, informatii suplimentare cu privire la estimarile facute de management la data bilantului. Daca aceste informatii ar fi cunoscute la data bilantului, managementul ar fi putut face estimari mai bune. Prin urmare, daca situatiile financiare nu au fost aprobate, ele trebuie ajustate pentru a reflecta si informatiile suplimentare.

Abaterile de la principiile generale sunt permise numai in cazuri exceptionale si vor fi mentionate in notele explicative. De asemenea se vor prezenta motivele pentru care au avut loc abateri si o evaluare a efectului acestora asupra activelor, datoriilor, pozitiei financiare si a profitului sau pierderii intreprinderii.