Procedee folosite in calculatia costurilor

Procedee folosite in calculatia costurilor

Se folosesc:

- procedee comune tuturor calculatiilor:

- delimitarea cheltuielilor pe purtatori de costuri sau pe centre de costuri

- separarea costurilor aferente produselor finite de cele aferente productiei neterminate

- procedee comune anumitor calculatii:

- repartizarea cheltuielilor indirecte

- delimitarea cheltuielilor in variabile si fixe

- procedee specifice anumitor calculatii:

- determinarea Δ abaterilor de la costurile standard, etc.

Procedee de delimitare a cheltuielilor pe purtatori de costuri sau pe centre de costuri

Cheltuielile directe sunt delimitate inca din faza primara pe purtatori de costuri.

Cheltuielile indirecte sunt in prima faza delimitate pe centre de costuri (de calculatie).

In cadrul acestor procedee de delimitare se inscriu urmatoarele tehnici mai frecvent utilizate:

procedeul ponderarii cantitatii (Q) cu preturile (p) sau tarifele (t)

Ex

valoarea materiei consumate Þ costul cu materia prima:

C_mp = Q_mp * p_mp

costul cu salarii pe tipuri de operatii; i tipul de operatie:

Cs_i = t_i * timp_i

procedeul cotelor procentuale aplicate asupra unor valori absolute

Ex

costurile generate de amortizare:

C_amortizare = V_i * cota de amortizare

costurile cu asigurarea sociala:

C_AS = Fond salarii * % stabilita de lege

-costurile cu protectia sociala:

C_PS = Fond salarii * % stabilita de lege

costurile cu asigurarea sociala de sanatate:

C_ASS = Fond salarii * % stabilita de lege

procedeul defalcarii in cote in raport cu numarul perioadelor de gestiune (sistemul abonamentelor)

Ex

- abonamente achitate in ianuarie pentru anul N+1 → 1.200.000 (la reviste)

(in ian.) % = 512

658

100.000

- lunar = lunar

(in febr.)

pentru colectarea cheltuielilor indirecte pe purtatori de costuri:

921 CAB = 901 DIPC

-produs A

B

C

-comanda X

Y

-faza a

b

etc.

pentru colectarea cheltuielilor indirecte pe centre de costuri:

% = 901 DIPC

922 CAA

-centrala electrica

-centrala de apa

923 CIP

-S1

-S2

924 CGA

925 CD

Procedee de repartizare a cheltuielilor indirecte

Cheltuielile indirecte sunt colectate in cursul lunii pe centre de costuri si se vor repartiza (se vor imputa) in costul produselor (deci pe purtator de costuri) prin procedeul suplimentarii.

Din categoria cheltuielilor indirecte fac parte:

- costuri indirecte de productie (comune ale sectiei de productie):

- de regie variabile → se imputa integral in costul P, L, S

- de regie fixe → aferente gradului de ocupare a capacitatii de productie → se imputa in costul P, L, S

→ aferente gradului de neocupare a capacitatii de productie Þ cost al perioadei

- costuri generale de administratie Þ cost al perioadei

- costuri de desfacere Þ cost al perioadei

Se pune problema imputarii costurilor generale si a costurilor de desfacere doar atunci cand se calculeaza costul complet pentru productia vanduta.

Procedee de suplimentare:

Procedeul suplimentarii in forma clasica (cu coeficient unic sau global)

Ø      se alege o baza de repartizare comuna tuturor produselor: Br_j ; j = 1 n sortimente

Ø      se determina coeficientul de repartizare sau suplimentare (k_S):

Ø      se determina cota de costuri indirecte aferenta fiecarui produs: C_ij = Br_j * k_S

Ex

Baze:

A salarii directe 1.000.000

B salarii directe 6.000.000

C salarii directe 3.000.000

å

Costuri indirecte totale: 100.000.000

C_iA = 1.000.000 * 10 = 10.000.000

C_iB = 6.000.000 * 10 = 60.000.000

C_iC = 3.000.000 * 10 = 30.000.000

100.000.000

2) Procedeul suplimentarii clasic (cu coeficienti diferentiati)

• pentru fiecare categorie de costuri indirecte se alege cate o baza de repartizare diferentiata (alta baza)

Ex

pentru CIFU baza poate fi: ore functionare

pentru CGS baza poate fi: salarii directe sau materia directa

3) Procedeul suplimentarii clasic (cu coeficienti selectivi)

pentru fiecare categorie de costuri indirecte se alege o baza de repartizare diferentiata

se aplica (imputa) selectiv tinand cont de fazele parcurse de produse (respectiv sectiile parcurse de produse)

produsul A trece prin sectiile S₁ si S₂

produsul B trece doar prin sectia S₂

coeficientul de suplimentare CIFU:

- pentru S₁: 15.000.000 lei

- pentru S₂: 20.000.000 lei

35.000.000 lei

coeficientul de suplimentare CGS:

- pentru S₁: 10.000.000 lei

- pentru S₂: 15.750.000 lei

25.750.000 lei

(pentru CIFU) Br_{ore functionare}:

pentru S₁: 25.000 ore (pentru produsul A)

pentru S₂: - 10.000 ore (pentru produsul A)

- 40.000 ore (pentru produsul B)

50.000 ore

(pentru CGS) Br_{salarii directe}:

pentru S₁: 12.500.000 (pentru produsul A)

pentru S₂: - 7.000.000 (pentru produsul A)

- 10.500.000 (pentru produsul B)

17.500.000

Se calculeaza coeficientii de suplimentare selectivi pe grupe de cheltuieli astfel:

Pe baza coeficientilor astfel stabiliti, se determina cota de costuri comune ce revine fiecarui produs in parte:

Cota unitara (cota pe P, L, S):

A = 1.000 buc

B = 800 buc

4) Procedeul suplimentarii sub forma cifrelor relative de structura

• se alege baza de repartizare: Br_j    , j = 1 n
• se determina greutatea specifica a fiecarei baze in total:
• se determina cota de costuri indirecta aferenta fiecarui produs: C_ij = gr_s * cost indir.

Ex

Baze:

A salarii directe 1.000.000

B salarii directe 6.000.000

C salarii directe 3.000.000

å

Costuri indirecte totale: 100.000.000

cota C_iA = 0,1 * 100.000.000 = 10.000.000

cota C_iB = 0,6 * 100.000.000 = 60.000.000

cota C_iC = 0,3 * 100.000.000 = 30.000.000

100.000.000

De regula, in costul de productie se include prin imputare (repartizare) doar costurile indirecte de productie variabile si costurile indirecte fixe aferente gradului de ocupare a capacitatii de productie.

Costuri indir. fixe aferente gradului de ocupare = costuri fixe totale

Costuri indir. fixe aferente gradului de neoc = costuri fixe totale

% = 923 CIP

902 DIPO -CIFU

-costul subactivitatii -CGS

(pt.costurile fixe aferente

gradului de neocupare)

921 CAB

-A

-B

-C

De regula, cheltuielile generale si cele de desfacere nu se includ in costul de productie, ci reprezinta cost al perioadei. Totusi pentru a calcula costul complet aferent productiei vandute se procedeaza la repartizarea acestora folosind diferite baze (de exemplu pentru cheltuielile de desfacere se foloseste ca baza de repartizare cifra de afaceri realizata la fiecare produs sau activitate in parte).

Procedee de delimitare a cheltuielilor in variabile si fixe

se utilizeaza in:

calculatia direct-costing

bugetarea cheltuielilor indirecte la calcul standard-cost

calculatia bugetarea costurilor

Aceasta delimitare a cheltuielilor in variabile si fixe este utilizata cand este vorba de cheltuieli de regie mixte (care au in structura lor cheltuieli fixe si variabile si despre care trebuie sa se stie in planificare si in analiza cat este partea variabila si cat este partea fixa).

Cele mai cunoscute procedee sunt:

1) Procedeul celor mai mici patrate presupune parcurgerea urmatoarelor etape:

• determinarea volumului mediu de activitate pe o anumita perioada t (t = 1n): , n numarul perioadelor
• determinarea cheltuielilor medii (CV + CF = C) pe acceeasi perioada:
• abaterea de volum de activitate(X_t):
• abaterea de cheltuieli (Y):
• determinarea cheltuielilor variabile unitare:
• determinarea cheltuielilor variabile totale: C_VT = C_Vu * Q_t
• determinarea cheltuielilor fixe totale: C_FT = Ch. totale_t C_VT

2) Procedeul punctelor de maxim si minim presupune parcurgerea urmatoarelor etape:

determinarea cheltuielilor variabile unitare:

determinarea cheltuielilor variabile totale ale perioadei planificate: CVT = C_Vu * Q_pl

!!! NOTA!!! Daca se doreste o reducere a cheltuielilor variabile cu un anumit procent Þ CVT_pl = CVT * % de reducere care se va scade din CVT.

3) Procedeul analitic presupune analizarea atenta a caracterului variabil, fix sau semivariabil a fiecarui element de cheltuieli din cadrul unei grupe de cheltuieli analizate. Calculatia standard-cost o foloseste de regula pentru determinarea cheltuielilor de regie standard pentru fiecare sector in parte.

Baza de calcul a standardelor pentru fiecare cheltuiala in parte o reprezinta media acestora pe ultimii 5 ani. Cheltuielile fixe standard vor fi considerate la nivelul mediu al acestora pe perioadele analizate.

Cheltuielile variabile standard se vor determina in functie de volumul productiei standard si costurile variabile unitare corectate eventual cu un procent de reducere.

Cheltuielile semivariabile / mixte presupun separarea partii variabile de partea fixa folosindu-se procedeul punctelor de maxim si minim.

Determinarea cantitativa si valorica a productiei in curs de executie

Se considera productie in curs de executie productia care nu a trecut prin toate fazele de prelucrare prevazute in procesul tehnologic, precum si lucrurile si serviciile aflate in curs de executie neterminate la data calcularii costurilor.

Valoarea productiei se determina prin metoda inventarierii (metoda directa) sau prin metoda contabila (metoda indirecta).

1. Metoda inventarierii presupune:

determinarea cantitativa a productiei neterminate: se face prin inventarierea stocurilor de produse aflate in curs de fabricatie (cantarire, masurare, numarare piese) care se scriu in Listele de inventariere indicandu-se totodata gradul de finisare tehnica a produselor respective

evaluarea productiei neterminate: se poate face in functie de gradul de finisare tehnica (pe piese si pe operatii sau pe baza costului mediu pe om-ore-norma)

Gradul de finisare tehnica este de 2 feluri:

- global

- forfetar

Evaluarea globala presupune inmultirea procentului stabilit de finisare tehnica cu costul prestabilit al semifabricatului aflat in curs de executie, calculul efectuandu-se pe articole de calculatie. Dezavantajul reprezinta faptul ca materiile prime intervin la inceputul procesului tehnologic si nu in cota procentuala.

Evaluarea forfetara se face pe fiecare componenta de cheltuieli eliminand neajunsul anterior in sensul ca valoarea materiilor prime este luata in calcul din prima faza a procesului tehnologic si se procedeaza la colectarea, in functie de gradul de finisare, numai a manoperei directe si a cheltuielilor generate de sectiile de productie.

Evaluarea pe piese si pe operatii se realizeaza ponderand stocurile constatate de productie neterminata cu costurile unitare directe din fisele tehnologice din fiecare stadiu realizat la care se adauga cheltuielile indirecte de fabricatie in cotele stabilite prin procedeul suplimentarii. Dezavantajul e ca productia neterminata este evaluata la un cost standard ceea ce contravine legii care impune evaluarea productiei neterminate la cost efectiv de productie.

Evaluarea pe baza costului mediu om-ore-norma presupune transformarea productiei neterminate in ore-norma, calcularea costului pe ora-om-norma si ponderea numarului de ore-om cu costul pe ora-om aferent fiecarui stoc a productiei neterminate. Dezavantajul este acela ca necesita volum mare de munca pentru transformarea productiei neterminate in ore-om-norma.

2. Metoda contabila se poate aplica doar daca se realizeaza calculatia pe comenzi, costul efectiv al productiei neterminate la comenzile care la sfarsitul lunii nu sunt finisate este dat de totalul cheltuielilor colectate la comanda respectiva.

Dezavantajul apare in situatia in care in cursul lunii au fost predate partial produse din cadrul comenzii, decontarea s-a facut la cost prestabilit standard, iar abaterile fata de costul efectiv vor fi preluate in intregime de ultimul lot din comanda respectiva.

Indiferent de metoda folosita pentru determinarea valorii productiei neterminate, regula este: productia neterminata la inceputul perioadei se aduna la cheltuielile din cursul lunii, iar valoarea productiei neterminate la sfarsitul lunii se scade din cheltuieli.

Costul productiei finite = Valoarea PN₀ initiale + Cheltuieli curente - Valoarea PN₁ finale

Inregistrarea contabila a productiei neterminate la sfarsitul perioadei in cost efectiv:

933 = 921

- decontarea acesteia: 902 = 933

901 = 933

In contabilitatea financiara: 331 = 711

Procedee de calcul a costului pe unitatea de produs

In principiu, costul unitar se determina ca raport intre totalul cheltuielile colectate si cantitatea productiei obtinute:

Procedeul diviziunii simple se poate aplica doar la determinarea costului unitar in cazul productiei perfect omogene si cand nu rezulta productie secundara.

Procedeul valorii ramase se aplica atunci cand din procesul de productie rezulta concomitent cu produsul principal unul sau mai multe produse secundare, iar cheltuielile de productie sunt evidentiate global.

Costul unitar pentru produsul principal se determina raportand cheltuielile ramase dupa ce acestea au fost diminuate cu valoarea produselor secundare la cantitatea de produse principale:

unde: q_i - cantitatea de produse secundare i

p_i - pretul de evaluare al productiei secundare i

Q_p - cantitatea produselor principale

Frecvent intalnita in agricultura unde la grau din cheltuielile totale colectate trebuie scazuta valoarea produselor secundare (paie), cheltuielile ramase raportandu-se la cantitatea produselor principale (grau boabe).

Problema care se pune este cea a pretului folosit la evaluarea produselor secundare (p_i). Unii autori sustin ca poate fi pretul posibil de vanzare care trebuie diminuat cu profitul planificat.

Ex

Pretul de vanzare pentru produsele secundare = 8 / buc. Pentru evaluarea produselor secundare se va folosi costul de productie de 7,3 / buc daca profitul planificat este de 10%:

Procedeul coeficientilor de echivalenta se aplica in intreprinderile cu productie cuplata, in productia sortodimensionala si tipodimensionala. In productia cuplata din aceeasi materie prima si din acelasi proces tehnologic rezulta mai multe produse principale (electroliza apei Þ O₂ si H). In cazul productiei cuplate, cheltuielile sunt evidentiate global neputandu-se determina costul pe fiecare produs principal deoarece materia prima si procesul tehnologic sunt unice si se recurge la coeficientii de echivalenta.

In productia tipodimensionala, din procesul tehnologic se obtine o gama larga de produse de dimensiuni diferite care vor avea costuri si preturi diferite (din productia lemnului Þ dulapuri, cherestea, grinzi)

In productia sortodimensionala intalnita in productia sticlei, ceramice, maselor plastice se va utiliza tot procedeul coeficentilor de echivalenta.

Procesul coeficientilor de echivalenta se poate aplica in varianta: coeficienti de echivalenta simpli sau complecsi.

Etapele de parcurs in situatia calcularii coeficientilor de echivalenta simpli (vezi aplicatia facuta la unul din cursurile precedente - problema cu borcanele).

Atunci cand se folosesc coeficienti de echivalenta complecsi se parcurg aceleasi etape, diferenta consta in faptul ca nu se va lua in considerare un singur parametru sau criteriu de echivalare (k_e), ci doua sau mai multe caracteristici ale produselor:    k_e = k₁ * k₂ * * k_n (1, 2, , n criterii de echivalare)

Problema cheie o constituie stabilirea coeficientilor de echivalenta pe baza parametrilor comuni. Parametrii luati in considerare pot fi:

economici (pret de productie, valoarea materiei prime, valoarea manoperei directe)

tehnici (cantitatea de materie prima in kg, putere calorica, unitati nutritive, etc.)

In final se ajunge tot la diviziunea simpla.

Procedee de calcul a costului unitar la productia sectiilor cu activitate interdependenta

Aceste procedee se aplica de regula la determinarea costurilor aferente produselor auxiliare in cazul in care diferite sectoare auxiliare isi presteaza reciproc servicii astfel: prestatiile / produsele reciproc livrate intre sectoare caracterizate prin aceea ca produsele sau prestatia furnizata anumitor sectoare depinde de productia primita de la alte sectoare este denumita fabricatie interdependenta.

Productia auxiliara poate fi omogena cand se obtine un singur produs / serviciu (centrala electrica, centrala de apa, sector transport, etc.) sau eterogena cand se obtine o gama variata de produse si servicii (atelier intretinere si reparatii).

Productia auxiliara poate avea urmatoarele destinatii:

1) productia furnizata sectiilor de baza din intreprindere (principala destinatie)

2) productia furnizata sectorului administrativ si de desfacere

3) productia furnizata altor sectii auxiliare

4) consum in cadrul aceleasi sectii

5) productia livrata in afara

Consumul propriu, productia produsa si consumata in cadrul aceluiasi atelier sau sectie auxiliara, va majora costul prestatiei catre celelalte sectoare deoarece cheltuielile sectorului se raporteaza la cantitatea totala produsa de sectia respectiva din care se scade cantitatea consumata pentru nevoi proprii.

Ex

, din care 2.000 kwh = consum propriu

Consumul propriu mareste costul prestatiilor pentru ca din total productie se scade autoconsumul.

Constatam ca consumul intern in final este suportat pe costurile sectiilor beneficiare, altele decat cele care le-au produs.

Consumul propriu nu implica inregistrarea in CG intrucat toate cheltuielile centrului se raporteaza la volumul productiei decontate celorlalte sectoare.

Serviciile reciproce intre diferite sectii auxiliare se vor deconta folosind unul din urmatoarele procedee:

a) fara luarea in considerare a prestatiilor reciproce (la calculatiile pentru produse noi calculatia de proiect)

b) evaluarea decontarilor reciproce la un cost prestabilit

cost prestabilit = cost efectiv al perioadei precedente

sau

cost prestabilit = cost planificat

c) procedeul calculelor iterative (reiterarii) consta in efectuarea unor preluari repetate si succesive de catre sectiile primitoare a unor cote parti din cheltuielile sectiei furnizoare, cote ce sunt proportionale cu volumul fizic al productiei preluate de aceste sectii. Repetarea calculelor se face pana in momentul in care se obtin diferente de cheltuieli nesemnificative ramase nerepartizate. Se parcurg urmatoarele etape:

1. se determina ponderea productiei livrate fiecarei sectii beneficiare in totalul productiei realizate: , unde: q_ij - productia livrata de sectia i catre sectia j

Q_i productia totala a sectiei i

2. se determina cota parte din cheltuielile c_ij prin inmultirea costurilor totale ale sectiei i cu ponderea k_ij: c_ij = CT_i * k_ij. Aceste calcule de pondere a cheltuielilor totale a sectiei furnizoare se efectueaza astfel:

- la prima sectie furnizoare se aplica ponderile k_ij numai asupra cheltuielilor initiale ale sectiei furnizoare

- pentru sectia a doua ponderile k_ij se aplica la cheltuielile initiale la care se mai adauga costul prestatiilor primite de la sectia 1

- intrucat la fiecare sectie mai apar cheltuieli care nu au fost luate in calcul la repartizarea efectuata in prima runda, repetam calculele

- calculele de ponderare continua pana in momentul in care rezultatele obtinute prin inmultire reprezinta valori mici neglijabile

- calculul costului unitar al produselor si serviciilor care se vor deconta sectiilor principale de productie, sectorului administrativ si sectorului de desfacere se realizeaza dupa formula:

, unde: C_i cheltuieli initiale

C_p cheltuieli preluate

C_d cheltuieli decontate

d) procedeul algebric presupune calcularea costurilor productiei interdependente prin rezolvarea unui sistem de ecuatii liniare unde:

- costurile unitare ale diferitelor produse furnizate reciproc se considera necunoscute (X, Y, Z)

- productia in expresie valorica a fiecarei sectii in functie de costul unitar este egala cu cheltuielile initiale ale sectiei furnizoare la care se adauga contavaloarea prestatiilor primite de la celelalte sectii astfel incat pe baza datelor din tabelul din cursul anterior unde se prezentau cheltuielile si productia obtinuta de CE, CT si SA, precum si destinatia productiei Þ sistemul care duce la calcule mai corecte decat cel al reiterarii.

40.000X = 20.000 + 1.000Y + 120Z

sistem 20.000Y = 8.000 + 150X + 900Z

12.000Z = 4.000 + 6.650X + 2.000Y

Decontarile reciproce intre sectiile auxiliare:

922 CAA/ Sectia beneficiara = 922 CAA / Sectia furnizoare

Dupa decontare se va calcula costul efectiv la productia auxiliara si se vor deconta aceste costuri pe seama sectiilor principale de productie, pe seama sectorului administrativ si a sectorului de desfacere:

% = 922 CAA

923 CIP - CE

- S1 - CT

- S2 - SA

924 CGA

925 CD

Avand in vedere exemplul din cursul precedent, productia auxiliara a avut ca destinatie doar sectiile de baza, neexistand livrari de productie auxiliara catre sectorul administrativ si catre cel de desfacere.

Decontarea cheltuielilor activitatii auxiliare ale CE, CT si SA asupra costului sectiilor principale:

923 CIP = 922 CAA.CE 17.031,6 mii

923 CIP = 922 CAA.CT     7.395 mii

923 CIP = 922 CAA.SA 7.565,22 mii

Exista situatii in care productia auxiliara este livrata in afara intreprinderii si ca atare costurile aferente acestei productii vor fi transferate din creditul contului 922 in debitul contului 921 la un analitic distinct intitulat Productia auxiliara livrata la terti. In acest caz, filiera de inregistrari este urmatoarea:

- obtinerea productiei auxiliare la cost plan:

931 CPO = 902 DIPO

- transferarea productiei auxiliare in contul 921 la cost efectiv:

921 CAB* = 922 CAA

- productia auxiliara

livrata la terti

- decontarea costurilor efective ale productiei auxiliare:

902 DIPO = 921 CAB

- productia auxiliara

livrata la terti

- stabilirea diferentelor de pret:    rosu diferente favorabile

903 DIDP = 902 DIPO

negru diferente nefavorabile

* Nota: De regula asupra productiei auxiliare livrate la terti se adauga o cota de cheltuieli generale:

921 CAB = 924 CGA

- productia auxiliara

livrata la terti

In urma decontarii costurilor efective ale activitatii auxiliare asupra locurilor care au beneficiat de produse, lucrari, servicii de la aceste sectii, conturile 922 trebuie sa fie soldate.

In caz ca exista productie neterminata la activitatea auxiliara, aceasta va fi evidentiata in debitul contului 933 CPN:

933 = 922