STANDARDELE INTERNATIONALE DE CONTABILITATE UTILIZATE IN CONTABILITATEA IMOBILIZARILOR CORPORALE

STANDARDELE INTERNATIONALE

DE CONTABILITATE UTILIZATE IN CONTABILITATEA IMOBILIZARILOR CORPORALE

Comitetul pentru Standarde Internationale de Contabilitate (IASC) a luat fiinta in anul 1973 pe baza unui acord incheiat intre organismele profesionale ale contabililor din Austria, Canada, Franta, Germania, Japonia, Mexic, Olanda, Regatul Unit al Marii Britanii si Irlandei si Statele Unite ale Americii.

Obiectivele IASC, dupa cum apar inscrise in Regulamentul IASC sunt:

a) elaborarea si publicarea in interesul public, a standardelor de contabilitate ce vor servi ca baza in prezentarea situatiilor financiare, precum si promovarea, la nivel mondial, a acceptarii si respectarii acestora.

b) desfasurarea activitatii in directia imbunatatirii si armonizarii reglementarilor, a standardelor de contabilitate si a procedurilor aferente prezentarii situatiilor financiare.

Standardele Internationale de Contabilitate aplicate in contabilitatea imobilizarilor corporale sunt:

Standardul International de Contabilitate

IAS 4 - Contabilitatea amortizarii

Acest standard trebuie aplicat in contabilitatea amortizarii.

Activele supuse amortizarii constituie o parte semnificativa din activele marii majoritati a intreprinderii. Din acest motiv, amortizarea poate avea un efect important in determinarea si prezentarea pozitiei financiare a rezultatelor obtinute din activitatea acestor intreprinderi.

Amortizarea reprezinta alocarea valorii amortizabile a unui activ de-a lungul duratei sale de viata estimata. Amortizarea corespunzatoare perioadei contabile se scade in mod direct sau indirect din profitul sau pierderea inregistrata in perioada respectiva.

Metoda de amortizare aleasa trebuie aplicata in mod consecvent de la o perioada la alta, in afara de cazul in care aparitia unei situatii diferite justifica schimbarea metodei. In perioada contabila in care se schimba metoda, efectul trebuie cuantificat si prezentat, iar motivul schimbarii trebuie mentionat. Este necesara utilizarea constanta a metodei de amortizare selectata pentru a asigura posibilitatea compararii periodice a rezultatelor activitatilor de exploatare, de la o perioada la alta.

Activele supuse amortizarii sunt activele care intrunesc urmatoarele conditii:

se estimeaza ca sunt folosite pentru mai mult de o perioada contabila;

au o durata de viata limitata; si

c) sunt detinute de o intreprindere pentru a fi utilizate in productie sau in furnizarea de bunuri si servicii, pentru a fi inchiriate tertilor sau pentru scopuri administrative.

Durata de viata utila este fie:

a) perioada pe parcursul careia se estimeaza ca intreprinderea va utiliza activul supus amortizarii; sau

b) numarul unitatilor produse sau al unor unitati similare ce se estimeaza ca vor fi obtinute de intreprindere prin folosirea activului respectiv.

Durata de viata utila a unui activ supus amortizarii trebuie estimata dupa luarea in considerare a urmatorilor factori:

uzura fizica estimata;

uzura morala; si

limite egale sau de alta natura impuse utilizarii activelor.

Duratele de viata utila ale activelor supuse amortizarii sau ale claselor de active supuse amortizarii trebuie revizuite periodic, iar cotele de amortizare trebuie ajustate pentru perioada curenta sau pentru perioadele viitoare daca estimarile difera semnificativ fata de estimarile precedente. Efectul modificarii trebuie prezentat in perioada contabila in care aceasta a avut loc.

Durata de viata utila a unui activ supus amortizarii poate fi mai mica decat durata sa fizica de viata. In afara de uzura fizica ce depinde de factorii de exploatare cum ar fi numarul de schimburi pentru care trebuie sa fie folosit activul si programul de reparatii si intretinere al intreprinderii, trebuie luati in considerare si alti factori. Acestia includ uzura morala ce decurge din modificari tehnologice sau din imbunatatiri aduse productiei, din modificarea cererii pe piata in ceea ce priveste produsul obtinut cu acel activ, precum si limitele impuse de lege, ca de exemplu data de expirare a operatiunilor de leasing pentru activele respective.

Valoarea amortizabila a unui activ supus amortizarii este costul istoric sau valoarea substituita costului istoric in situatiile financiare, din care se scade valoarea reziduala estimata. Valoarea reziduala este deseori nesemnificativa si poate fi ignorata in calculul valorii amortizabile. Daca valoarea reziduala se apreciaza a fi semnificativa, aceasta se estimeaza la data achizitionarii sau la data oricarei reevaluari ulterioare a activului pe baza valorii realizabile care prevaleaza la data respectiva in cazul unor active similare care au ajuns la sfarsitul duratei de viata si care au fost exploatate in aceleasi conditii in care urmeaza sa fie folosit si acest activ. Valoarea reziduala bruta, in toate cazurile, este diminuata de costurile estimate de vanzare a activului, la sfarsitul duratei de viata a acelui activ.

2.2. Standardul International de Contabilitate

IAS 16 - Terenuri si mijloace fixe

Obiectivul acestui Standard este descrierea tratamentului contabil pentru terenuri si mijloace fixe.

Terenurile si mijloacele fixe sunt recunoscute ca activ, atunci cand:

a) este posibila generarea catre intreprindere de beneficii economice viitoare aferente activului; si

costul activului poate fi evaluat in mod credibil.

Terenurile si mijloacele fixe pot fi achizitionate, cu scopul sporirii gradului de siguranta sau de protectie a mediului. Achizitionarea unor astfel de terenuri si mijloace fixe, chiar daca nu cresc in mod direct beneficiile economice viitoare ale unui mijloc fix, poate fi necesara pentru ca intreprinderea sa obtina beneficii viitoare din celelalte active ale sale. In aceste situatii, astfel de achizitii de terenuri si mijloace fixe indeplinesc criteriile de recunoastere ca active, pentru ca permit beneficiilor economice viitoare generate de activele aferente sa fie derivate de intreprindere, in plus fata de beneficiul care ar putea deriva daca ele nu ar fi fost achizitionate. Aceste active sunt recunoscute numai in masura in care valoarea contabila a unui astfel de activ si activele aferente nu depasesc valoarea totala recuperabila ale acestor active si ale activelor aferente.

Un element al terenurilor si mijloacelor fixe care este recunoscuta ca activ trebuie masurat initial la costul sau.

Costul reprezinta suma platita in numerar sau echivalentul de numerar, ori valoarea justa a altor contraprestatii efectuate pentru achizitionarea unui activ, la data achizitiei sau constructiei acestuia.

Costul unui element al terenurilor si mijoacelor fixe este format din pretul de cumparare, taxele vamale, taxele nerecuperabile, precum si toate celelalte cheltuieli direct legate de punerea in functiune a activului; toate reducerile comerciale sunt scazute pentru calculul pretului de cumparare.

Costul unui mijloc fix construit in regie proprie este determinat folosind aceleasi principii ca si pentru un activ achizitionat. Orice profituri interne sunt eliminate in calculul costului acestui activ. Cheltuiala reprezentand rebuturi, manopera sau alte resurse peste limitele acceptate ca fiind normale, precum si pierderile care au aparut in cursul constructiei in regie proprie a activului nu este inclusa in costul activului.

Un element de natura terenurilor si mijloacelor fixe poate fi achizitionat prin schimbul total sau partial cu un alt element de aceeasi natura, sau un alt activ. Costul unui astfel de element este determinat la valoarea justa a activului primit in schimb, care este echivalenta cu valoarea justa a activului cedat, corectata cu valoarea oricarei sume transferate in numerar sau echivalente de numerar.

Cheltuielile ulterioare aferente unui element de natura terenurilor si mijloacelor fixe care a fost deja recunoscut trebuie adaugate valorii contabile a activului numai atunci cand se estimeaza ca intreprinderea va obtine beneficii economice viitoare suplimentare fata de performantele estimate initial ca fiind corespunzatoare. Toate celelalte cheltuieli ulterioare trebuie recunoscute drept cheltuieli in perioada in care au fost suportate.

Cheltuielile privind reparatiile sau intretinerea terenurilor si mijloacelor fixe care sunt facute cu scopul de a restabili performantele estimate initial, respectiv de a pastra nivelul beneficiilor economice viitoare sunt inregistrate in contabilitate ca si cheltuieli. Cand valoarea contabila a unui teren sau mijloc fix a tinut cont deja de pierderea unor beneficii economice, cheltuiala ulterioara efectuata pentru a readuce mijlocul fix in situatia de a realiza beneficii economice viitoare este capitalizata, cu conditia ca valoarea contabila sa nu depaseasca valoarea recuperabila a activului. Unele componente importante din cadrul terenurilor si mijoacelor fixe pot necesita inlocuiri la intervale regulate de timp. Acestea sunt contabilizate ca active distincte, pentru ca ele au durate de viata utila diferite de cea a activului din care fac parte. Cheltuiala efectuata pentru inlocuirea si renovarea unei componente este contabilizata ca o achizitie a unui activ distinct, iar componenta inlocuita este scoasa din evidenta.

Ulterior recunoasterii initiale ca activ, un element de terenuri si mijloace fixe trebuie inregistrat la valoarea reevaluata care reprezinta valoarea justa la momentul reevaluarii, mai putin orice amortizare ulterioara cumulata aferenta si pierderile ulterioare cumulate din depreciere. Reevaluarile trebuie efectuate cu suficienta regularitate in asa fel incat valoarea contabila sa nu difere in mod semnificativ de valoarea care poate fi determinata pe baza valorii juste la data bilantului.

In cazul in care valoarea contabila a unui activ este majorata ca urmare a unei reevaluari aceasta majorare trebuie inregistrata direct in creditul conturilor de capital propriu sub titlul de Diferente din Reevaluare. Cu toate acestea, majorarea constatata din reevaluare trebuie recunoscuta ca venit in masura in care aceasta compenseaza o descrestere din reevaluarea aceluiasi activ recunoscuta anterior ca o cheltuiala.

In cazul in care valoarea contabila a unui activ este diminuata ca rezultat al unei reevaluari, aceasta diminuare trebuie recunoscuta ca o cheltuiala. Cu toate acestea, o diminuare rezultata din reevaluare trebuie scazuta direct din surplusul din reevaluare corespunzator aceluiasi activ, in masura in care diminuarea nu depaseste valoarea inregistrata anterior ca surplus din reevaluare.

Valoarea amortizabila a unui element de terenuri si mijloace fixe trebuie alocata in mod sistematic pe parcursul duratei de viata utila a activului. Metoda de amortizare folosita trebuie sa reflecte modul in care beneficiile economice aduse de aceste active sunt consumate de catre intreprindere. Valoarea amortizarii corespunzatoare fiecarei perioade trebuie recunoscuta ca o cheltuiala, cu exceptia cazului in care ea este inclusa in valoarea contabila a unui alt activ.

Durata de viata utila a unui element de terenuri si mijoace fixe trebuie revizuita periodic si, daca estimarile sunt semnificativ diferite de cele efectuate anterior, atunci cheltuiala cu amortizarea corespunzatoare perioadei curente si perioadelor viitoare trebuie ajustata.

Metoda de amortizare aplicata activelor trebuie revizuita periodic si, daca se constata o modificare semnificativa in modelul estimat al beneficiilor economice aduse de acele active, atunci metoda trebuie schimbata pentru a reflecta aceasta modificare. Cand apare necesitatea schimbarii metodei, atunci este necesara si modificarea estimarilor contabile si deci, cheltuiala cu amortizarea corespunzatoare perioadei viitoare trebuie ajustata.

Un element al terenurilor si mijloacelor fixe trebuie eliminat din bilant, atunci cand acesta este cedat sau cand este scos din uz definitiv si nu se mai asteapta obtinerea unor beneficii economice viitoare in urma cedarii acestuia. Castigurile sau pierderile obtinute in urma casarii sau cedarii unui element de terenuri si mijloace fixe trebuie determinate ca diferenta intre incasarile nete estimate din cedarea si valoarea contabila a activului, si trebuie recunoscute ca venit sau ca si cheltuiala in contul de profit si pierdere.

2.3. Standardul International de Contabilitate

IAS 36 - Deprecierea activelor

Obiectivul acestui Standard se refera la procedurile pe care o intreprindere le aplica pentru a se asigura ca activele ei nu sunt inregistrate la o valoare mai mare ca valoarea lor recuperabila. Un activ este inregistrat la o valoare mai mare decat valoarea lui recuperabila, daca valoarea sa contabila depaseste valoarea recuperabila din folosirea sau vanzarea activului. Daca exista o astfel de situatie, activul este descris ca deteriorat si Standardul impune intreprinderii sa recunoasca o pierdere din depreciere. Standardul specifica, de asemenea, cand o intreprindere trebuie sa caseze o pierdere prin depreciere si recomanda prezentarea anumitor informatii referitoare la activele deteriorate.

Valoarea recuperabila este maximul dintre pretul net de vanzare al unui activ si valoarea lui de utilizare.

Valoarea contabila este valoarea la care un activ este recunoscut in bilant dupa scaderea oricarei deprecieri (amortizari) acumulate si, in plus, a oricaror pierderi cumulate din depreciere.

O intreprindere trebuie sa stabileasca la data fiecarui bilant contabil daca exista vreun indiciu, potrivit caruia un activ poate fi depreciat. Daca orice astfel de indiciu exista, intreprinderea trebuie sa estimeze valoarea recuperabila a activului si pentru stabilirea prezentei oricarui indiciu sa ia in considerare urmatoarele indicatii:

Sursele externe de informatii

a) in timpul perioadei, valoarea de piata a unui activ a scazut considerabil, mai mult decat se astepta ca rezultat al trecerii timpului sau al utilizarii normale;

b) in timpul perioadei au avut loc modificari semnificative cu efect negativ asupra intreprinderii sau vor avea loc astfel de modificari in viitorul apropiat, in mediul tehnologic, de piata, economic, sau juridic in care intreprinderea isi desfasoara activitatea sau pe piata pe care un activ este consacrat;

c) ratele de dobanzi ale pietei sau alte rate ale rentabilitatii investitiilor de pe piata au crescut in cursul perioadei si este posibil ca aceste cresteri sa afecteze rata de actualizare utilizata in calcularea valorii de utilizare a unui activ si sa scada semnificativ valoarea recuperabila a acestuia;

d) valoarea contabila a activelor nete ale intreprinderii raportoare este mai mare decat capitalizarea ei pe piata;

Sursele interne de informatii

e) exista un indiciu privind uzura morala sau fizica a unui activ;

f) in timpul perioadei au avut loc schimbari semnificative cu efect negativ asupra intreprinderii sau se asteapta sa aiba loc in viitorul apropiat astfel de modificari in masura sau maniera in care un activ este utilizat, sau se asteapta sa fie utilizat. Aceste modificari includ planuri de intrerupere sau restructurare a activitatii careia ii apartine un activ, sau de vanzare a unui activ inainte de data asteptata in prealabil; si

g) indicatiile ce provin din raportarea interna care indica faptul ca performanta economica a unui activ este sau va fi mai slaba decat se prevazuse.

Valoarea contabila a unui activ trebuie adusa la valoarea lui recuperabila, daca, si numai daca, valoarea recuperabila a activului este mai mica decat valoarea contabila a acestuia. Aceasta reducere constituie o pierdere din depreciere.

O pierdere din depreciere trebuie recunoscuta imediat ca si cheltuiala in contul de profit si pierdere, in afara cazului in care activul este inregistrat la valoarea reevaluata pe baza unui alt Standard International de Contabilitate. Orice pierdere din deprecierea unui activ reevaluat trebuie tratata ca o descrestere din reevaluare.

Cand valoarea estimata a unei pierderi din depreciere este mai mare decat valoarea contabila a activului vizat, o intreprindere trebuie sa recunoasca o datorie, daca si numai daca, acest lucru este cerut de un alt Standard International de Contabilitate.

Dupa recunoasterea unei pierderi din depreciere, deprecierea (amortizarea) activului trebuie ajustata in perioadele viitoare pentru a aloca valoarea contabila revizuita a activului, mai putin valoarea lui reziduala (daca exista), in mod sistematic, pe durata sa ramasa de utilitate.

Daca exista un indiciu ca un activ poate fi depreciat, valoarea recuperabila trebuie estimata pentru activul individual. Daca nu este posibil sa fie estimata valoarea recuperabila a activului individual, o intreprindere trebuie sa determine valoarea recuperabila a unitatii generatoare de numerar, careia ii apartine activul (unitatea generatoare de numerar a activului).

O unitate generatoare de numerar este cel mai mic grup identificabil de active ce include activul si care genereaza intrari de numerar din utilizarea continua, intrari care sunt in mare masura independente de intrarile de numerar generate de alte active sau grupe de active. Unitatile generatoare de numerar trebuie identificate in mod consecvent de la o perioada contabila la alta pentru acelasi activ sau tipuri de active, mai putin in cazul in care este justificata o schimbare (o pierdere din depreciere sau casarea unitatii generatoare de numerar).