FISCALITATEA

FISCALITATEA

1.1. Concepte si principii fiscale

Intreprinderea face parte dintr-un mediu de care este influentata si pe care il poate influenta. Diferitele componente ale mediului, ponderea fiecareia dintre ele, consecintele functionarii lor, modeleaza deciziile care se vor lua in intreprindere. Pe langa componentele sociala, economica, financiara, poliica, naturala etc., latura fiscasa isi lasa o amprenta marcanta asupra intreprinderii si ni poate sa nu faca obiectul unei atentii deosebite.

Implicatiile fiscale se manifesta, de regula, prin intermediul impozitelor si taxelor. La nivelul unei tari, ansamblul impozitelor si taxelor provenite de la persoane fiyice si de la cele juridice, formeaza sistemul fiscal. Asezarea si perceperea impozitelor se realizeaza prin crearea si mentinerea in stare de functionare a unui mecanism fiscal, in conditiile respectarii principiilor fiscale.

Impozitelor li se pot da mai multe definitii, in functie de punctul de vedere din care se abordeaza. Se poate spune ca impozitul este procedeul de repartizare a cheluielilor bugetare intre indivizi, in functie de facultatile lor contributive. O definitie clasica spune ca scopul principal al impozitului este cel de a asigura resursele necesare acoperirii cheltuielilor publice. Rolul impozituli se manifesta atat pe plan financiar cat si economic. O alta definitie a impozitului il prezinta ca desemnand varsaminte obligatorii efectuate fara contrapartida, in favoarea administratiei publice, de persoanele fizice sau juridice, pentru veniturile pe care le obtin sau bunurile care le au in proprietate. Oricare ar fi definitia impozitului, ea trebuie sa detina urmatoarele caracteristici principale:

se sugereaze cheltuielile publice care trebuie suportate de cetateni;

impozitul rezulta din deciziile puterii publice care stabileste cheltuielile si modul de acoperire a acestora, imbracand un caracter obligatoriu si constrangator;

repartizarea cheltuielilor publice este subordonata facultatilor contributive ale persoanelor fizice si juridice, aceasta insemnand egalitate in fata impozitului;

mobilizarea de resurse pentru acoperirea cheltuielilor publice.

Precizarea functiilor si obiectivelor sistemului fiscal permite punerea in evidenta a principiilor care ar trebui sa se manifeste in acest domeniu si in functie de respectarea carora se poate eficientiza sistemul fiscal:

principiul randamentului: impozitul este apreciat in functie de randamentul sau bugetar. Obiectivul ar fi maximizarea randamentului impozitului pentru un cost dat sau diminuarea costului gestiunii.

principiul simplicitatii: impozitul trebuie sa fie usor de administrat, usor de inteles de catre contribuabil, sa fie prlevat potrivit unor reguli simple, clare si care sa nu dea nastere la nici un arbitrariu.

principiul flexibilitatii: impozitul flexibil se adapteaza eapid la necesitatile politicii cinjuncturale. Flexibilitatea poate fi apreciata ca sensibilitate bazei de impozitare la evolutia activitatii economice si se apreciaza ca, de exemplu, tehnica stopajului la sursa permite o adaptare mai rapida a veniturilor fiscale ale statului la conjunctura.

principiul stabilitatii: este de dorit o anumita stabilitate a impozitului pentru a-i asigura pe contribuabili impotriva arbitrariuliui, a le mentine increderea in system si a permite ca deciziile lor sa fie luate in conditiile unei cat mai bune certitudini.

principiul echivalentei: sarcina fiscala suportata de contribuabil trebuie sa fie corelata cu avantajele pe care i le procura cheltuielile publice, prin accesul la bunurile si serviciile publice.

principiul neutralitatii: impozitul nu trebuie sa contravina unei mai bune administrari economice, el trebuie sa incite la o gestiune mai buna la nivelul contribuabilului. Este necesar ca impozitul sa se stabileasca dupa reguli unitare pentru toti, fara discriminari directe sau indirecte.

principiul echitatii: contributia fiecaruia la coperirea cheltuielilor publice sa se faca in functie de capacitatile contributive.

principiul legalitatii: impozitul trebuie sa aiba mereu o baza reglementata, legala. Acest principiu trebuie corelat cu stabilitatea, cu simplicitatea si lipsa de arbitrariu astfel incat contribuabilul sa fie intotdeauna sigur ca gaseste in normele legale toate elementale de care are nevoie pentru a determina corect obligatiile de plata fata de buget.

Parcurgerea problematicii fiscale obliga la prezentarea definitiilor fiscale:

platitorul de impozit este persoana obligata direct potrivit legii, sa suporte plata unui impozit sau a unei taxe.

baza impozabila desemneaza suma asupra careia se aplica o cota de impozit pentru a se determina cuantumul impozitului datorat.

cota de impunere se exprima fie intr-o suma fixa sau un procent care se aplica asupra bayei impozabile si cu ajutorul careia se determina impozitul datorat

termenul de plata reprezinta perioada de timp in care se poate plati impozitul, fiind prevazut de lege.

facilitati de plata apar sub forma scutirilor, amanarilor, esalonarilor, reducerilor.

sanctiunile apar atunci cand nu se respecta termenele legale de plata a impozitelor sau atunci cand obligatia de plata este determinata incorect;

impunerea consta in identificarea categoriilor de personae fizice sau juridice care realizeaza un anumit obiect impozabil, in evaluarea bazei de calcul a impozitului si in determinarea exacta a marimii acestuia.

1.2. Consideratii privind fiscalitatea in Uniunea Europeana- cauzele si efectele reducerii acesteia

In ultimele trei decenii sarcina fiscala globala s-a marit substantial si totodata, s-au produs schimbari majore in structura impozitelor din statele membre ale Uniunii Europene. In perioada 1970-1999 presiunea fiscala globala in zona euro a crescut cu 11 puncte procentuale din PIB, contrastand puternic cu o crestere de numai 2,5% din PIB inregistrata in SUA in aceeasi perioada.

Trasatura cea mai evidenta a acestor ultime evolutii a fost cresterea sarcinii fiscale asupra factorului munca. Astfel, in zona euro, impozitele pe munca au crescut cu 7 puncte procentuale din PIB, comparativ cu cresterea de doar 2 puncte procentuale a impozitelor pe capital si 1 punct procentual al impozitelor pe consum. Scaderea insemnata a importantei relative a impozitelor indirecte poate fi explicata, cel putin partial, prin liberalizarea progresiva a comertului international, care a eliminat aproape complet incasarile din tarifele vamale.

Cum volumul incasarilor din impozite este influentat, in principal, de doi factori - nivelul cotelor de impunere si baza de calcul a impozitului - este firesc sa ne intrebam care dintre acestia si-a pus mai pronuntat amprenta asupra evolutiei veniturilor fiscale.

Analiza evolutiei pe termen lung a ratelor efective ale impozitelor demonstreaza faptul ca veniturile din impozite au crescut nu atat datorita modificarilor bazelor lor fiscale, ci mai ales prin modificari ale ratelor de impunere. Se poate observa o crestere substantiala a ratelor efective de impunere a factorului munca, o crestere relativ moderata a sarcinii fiscale pe capital, in timp ce ratele impozitelor pe consum au ramas relativ stabile atat la nivelul zonei euro, cat si pe ansamblul Uniunii Europene. Daca in 1970, rata medie a impozitului pe munca depasea cu peste cinci procente pe cea a impozitelor pe capital si pe consum, ulterior, ecartul s-a marit continuu. In ultimele trei decenii ale secolului trecut, rata efectiva a impozitului pe munca a crescut cu aproape 14% din salariul brut in zona euro (12% pe ansamblu in UE), in timp ce sarcina fiscala efectiva pe capital s-a marit cu doar 5% si cea pe consum a ramas aproape constanta.

Cresterea pe termen lung a presiunii fiscale globale este strans legata de cresterea ponderii sectorului public in economie. In ultimele trei decenii ale secolului trecut aproape 75% din schimbarile in sarcina fiscala din UE, SUA si Japonia au fost determinate de modificari ale cheltuielilor publice. Exista, intr-adevar, numeroase studii empirice care, analizand comparativ evolutia ratei fiscalitatii, ratei cheltuielilor publice si ratei transferurilor cu caracter social, demonstreaza faptul ca ascensiunea cheltuielilor publice a precedat mereu cresterea fiscalitatii. In acelasi timp, analizele empirice sugereaza ca tendinta de crestere pe termen lung a veniturilor din impozite si a cheltuielilor publice curente, mai ales a cheltuielilor cu asistenta sociala, au o cauza comuna si anume, evolutia factorului demografic.

Cu alte cuvinte, impozitele au fost marite pentru a finanta nivelul crescand al cheltuielilor. In special impozitele pe salarii si contributiile sociale au inregistrat o crestere constanta in tarile industrializate pentru a finanta cheltuielile cu asistenta sociala, mai ales pensiile, ocrotirea sanatatii si alte ajutoare sociale. Mai mult de 40% din modificarile ratelor efective ale impozitului pe salarii sunt asociate cu modificari ale cheltuielilor curente si peste 70% din diferentele intre state cu privire la ratele efective ale impozitului pe salariu corespund diferentelor ce exista in ceea ce priveste raportul dintre cheltuielile de transfer si PIB.

Aceasta concluzie este importanta pentru coordonatele reformelor fiscale viitoare. Pentru sustenabile, reducerile impozitelor trebuie sa fie corelate cu reduceri echivalente ale cheltuielilor publice. In special reducerea sarcinilor fiscale asupra salariilor nu poate fi sustenabila pe termen lung daca nu intervine si o reforma adecvata a sistemului de asistenta sociala.

Cresterea sarcinilor fiscale asupra salariilor, pentru a satisface nevoile de finantare a sistemului de asistenta sociala este, de asemenea, legata de constrangerile pe care le intalnesc guvernele in majorarea sarcinilor fiscale asupra celorlalti factori, care sunt mai mobili. Intr-adevar, impozitele relativ reduse asupra capitalului au devenit o problema stringenta din cauza adancirii integrarii economice si a migratiei libere a capitalurilor. Aceasta a determinat modificarea structurala a sistemelor fiscale si cresterea ecartului dintre sarcina fiscala pe salariu si cea pe capital, fiind una dintre fortele care au dus la convergenta ratelor efective ale impozitelor in ultimele decenii, atat in cadrul UE, cat si intre UE in ansamblu, pe de o parte, si SUA si Japonia, pe de alta parte.

Admitand ca necesitatile de finantare a sistemului de protectie sociala si accentuarea alinierii impozitelor pe capital au un rol in explicarea cresterii impozitelor pe factorul munca si a convergentei sistemelor fiscale in cadrul UE si pe plan international, pot fi facute cateva observatii:

- similitudinile in sarcinile fiscale pe capital in tarile UE comparativ cu SUA si Japonia s-au facut simtite de la inceputurile anilor '70, o data cu imbunatatirea capitalului international;

- amplificarea convergentei ratelor efective ale impozitelor pe factorul munca s-a accentuat la finele anilor '70 si inceputul deceniu-lui urmator, cand majoritatea sistemelor de protectie sociala au ajuns la maturitate; totusi, ratele acestui impozit sunt mai apropiate in cadrul UE si mai diferentiate comparativ cu SUA si Japonia;

- diferentele cele mai mari intre UE si principalii sai parteneri comerciali privesc impozitele pe consum; in general, ratele impozitelor pe consum au avut tendinta de a converge mai mult intre statele membre UE, mai ales datorita armonizarii TVA, si mai putin comparativ cu SUA si Japonia;

- nu exista nici o dovada ca alinierea impozitelor ar fi condus la scaderea sarcinii fiscale pe capital care, conform datelor OCDE, a ramas in principiu stabila in ultimele trei decenii.

Daca ultimul deceniu al secolului trecut a fost marcat de o insanatosire a situatiei finantelor publice in tarile membre UE, in concordanta cu criteriile de convergenta ale Tratatului de la Maastricht, consolidarea fiscala realizata nu a putut schimba tendinta de crestere, pe termen lung, a presiuni fiscale, in special a impozitelor pe factorul munca. Cu cateva exceptii notabile, consolidarea bugetara a reusit, cel mult sa incetineasca aceasta tendinta. Distorsiunile aparute ca urmare a sarcinilor fiscale ridicate si a structurii actuale a impozitelor impun operarea anumitor corectii. Opinia din ce in ce mai des impartasita subliniaza necesitatea reducerii presiunii fiscale globale si in special, a sarcinii fiscale asupra factorului munca.

Efectele reducerii impozitelor pot fi semnificative mai ales daca sunt incadrate in programe globale de reforma economica. Pentru a maximiza efectele pozitive, trebuie luate in considerare interactiunile din impozite si sistemul de protectie sociala in momentul elaborarii reformelor fiscale.

Intrucat nu exista o modalitate unica pentru a implementa reformele fiscale, ci numeroase strategii alternative care merg de la reducerea globala a impozitelor si pana la reducerea impozitelor pe munca sau schimbarea structurii impozitelor, merita cercetate efectele propagate in fiecare caz. Dintre numeroasele studii efectuate avand ca scop identificarea efectelor potentiale ale reformei anumitor impozite asupra economiei reale, voi prezenta in continuare concluziile desprinse din simulari bazate pe modelul macroeconometric QUEST, la nivelul Uniunii Europene (tabelul 1).

In mod evident efectele reducerii impozitelor depind de faptul daca sunt sau nu insotite de reduceri ale cheltuielilor. Se poate constata faptul ca, in raport cu tipul impozitului modificat, o reducere a impozitelor cu 1% din PIB ar putea determina o crestere a PIB-ului cu 0,5-0,8%, in decurs de 10 ani, si o crestere a gradului de ocupare a fortei de munca cu 0,5-1%, ceea ce ar determina o reducere a deficitelor bugetare cu 0,5% in acelasi interval. O reducere a impozitelor, fara scaderea corespunzatore a cheltuielilor va conduce insa la o deteriorare a echilibrului bugetar: conform rezultatelor simularii, reducerea impozitelor cu 1% din PIB, fara micsorarea corespunzatoare a cheltuielilor va duce la cresterea deficitului bugetar cu 0,75 puncte procentuale din PIB, ceea ce inseamna ca reformele fiscale se autofinanteaza doar in proportie de 25%.

Se poate observa, totodata, ca cel mai mare impact asupra ocuparii fortei de munca (cresterea cu 1% a gradului de ocupare este egala cu 1,5 milioane locuri de munca) se obtine daca reducerea este focalizata asupra impozitelor pe factorul munca, in timp ce o reducere generala a impozitelor determina o crestere cu numai 0,5% a gradului de ocupare.

O posibila alternativa pentru reducerea impozitelor o constituie transferul sarcinii fiscale de la impozitele asupra factorului munca la impozitele indirecte. Se apreciaza ca impozitele indirecte sunt mai echitabile decat cele asezate pe veniturile din munca, intrucat ele cad asupra tuturor factorilor de productie. Totusi, marimea efectelor pozitive obtinute prin acest transfer al sarcinii fiscale depinde de politicile complementare indreptate catre cei care primesc ajutoare sociale si indemnizatii de somaj. O reducere a impozitelor pe munca cu 1% din PIB, coroborata cu o crestere echivalenta a TVA, ar creste gradul de ocupare a fortei de munca cu 0,7% pe termen lung, daca beneficiarii ajutoarelor nu ar fi compensati pentru pierderea lor de venit; in cazul acordarii de compensatii, efectul asupra ocuparii s-ar injumatati.

In concluzie, se poate spune ca reducerea impozitelor poate avea efecte semnificative asupra productiei, investitiilor si ocuparii fortei de munca. Totusi, daca nu este urmata de reduceri ale cheltuielilor, indeosebi a celor privind protectia sociala, micsorarea impozitelor poate sa nu fie sustenabila pe termen lung. Necesitatea incadrarii reducerii impozitelor in reformele economice de ansamblu este, de asemenea, importanta pentru a mari efectele benefice ale transferului sarcinii fiscale de la impozitele asupra muncii la alte baze fiscale.

1.3. Sistemul de impozite si taxe din Romania

Conform normelor fiscale romanesti, intreprinderile au obligatia de a plati impozite, taxe si alte contributii, chiar daca unele dintre acestea sunt suportate de alti contribuabili. Beneficiari ai acestor impozite pot fi bugetul de stat, bugetele locale, bugetul asigurarilor sociale sau bugetele fondurilor speciale. O lista a obligatiilor trebuie sa cuprinda: impozitul pe profit; impozitul pe venit( platit de inteprinderi dar suportat de beneficiarii veniturilor); impozitul pe dividende; impozitul pe profitul obtinut din activitati comerciale ilicite sau din nerespectarea legii privind protectia consumatorilor; taxa pe valoare adaugata; accizele si impozitul pe titeiul si gazele din productia interna; taxa pe jocurile de noroc; taxe vamale; taxe pentru eliberari de licente si autorizatii de functionare; taxa pe activitatea de exploatare a resurselor minerale; taxa asupta tranzactiilor cu valori mobiliare; taxa asupra folosirii terenurilor proprietate de stat; impozit pe cladiri si impozite pe terenuri; taxa asupra mijloacelor de transport; impozitul pe venitul agricol; taxe de timbru; alte impozite directe si alte impozite indirecte; contributia unitatii la asigurarile sociale; contributia unitatii si a personalului pentru pensia suplimentara; contributia la fondul special al drumurilor publice; contribitia la fondul special pentru modernizarea punctelor de trecere a frontierei, precum si a celorlalte unitati vamale; contributia la fondul special de risc si accident pentru protectia persoanelor cu handicap; contributia la fondul special pentru dezvoltarea sistemului energetic; contributia la fondul special pentru protejarea asiguratilor; contributia la fondul cultural national; contributia la fondul pentru modernizarea turismului contributia la fondul special al aviatiei; contributia la fondul cinematografic national; contributia la fondul la fondul special pentru sustinerea invatamantului de stat; comisionul platit inspectoratului teritorial de munca.

Aceasta lista nu este valabila pentru toate intreprinderile, multe obligatii (mai ales fondurile speciale) sunt in sarcina intreprinderilor care desfasoara anumite activitatii sau care detin anumite bunuri. In plus lista nu este fixa: instabilitatea legislatiei fiscale in Romania face ca destul de frecvent la aceasta lista sa se adauge sa se adauge noi obligatii sau, mai rar, sa dispara unele impozite sau taxe.

1.4. Presiunea fiscala

Statul, prin intermediul parghiilor economico-financiare sau a metodelor administrative de natura fiscala poate influenta performantele economico-financiare ale intreprinderilor, comportamentul investitional al agentilor economici etc.

Fiscalitatea poate fi un factor determinant in luarea unor decizii la nivel de intreprindere, plecand de la influenta acesteia asupra unor performante economico- financiare.

Manuirea fiscalitatii intreprinderilor se face la doua niveluri: unul elementar si unul superior.

La nivelul elementar trebuie cunoscute regulile tehnice de baza pentru stabilirea obligatiilor ce revin intreprinderii in legatura cu impozitele si taxele.

Pe al doilea nivel (cel superior) apar interferentele cu alte componente ale gestiunii intreprinderii si aici se invoca mai ales principiile prinb care se ajunge la gestiunea fiscala a intreprinderii, care ne permit unele indrazneli, cu grija constanta de a nu depasi anumite limite.

Nevoia de bani a statului face ca, uneori, totalul sumelor platite ca impozite si taxe de un contribuabil (persoana fizica sau juridica) sa fie resimtit si insuportabil. Atunci cand o parte importanta din valoarea nou creeata revine statului, fara posibilitatea din partea contribuabilului de a o influenta, se poate ajunge la situatii (extreme) de descurajare a procesului de creare a valorii adaugatesau de evitare a platii impozitelor si taxelor pe cai la limita dintre legal si illegal sau chiar prin situarea in afara legii.

Presiunea fiscala reprezinta raportul intre impozitele si taxele datorate bugetului si veniturile obtinute.

Presiunea fiscala se manifesta:

• la nivel individual

• la nivelul agentului economic

• la nivel national

Evaziunea fiscala reprezinta tendinta de eludare a legii, diminuare a bazei impozabile si a cuantumului prelevarilor fiscale.

In literatura de specialitate evaziunea fiscala se clasifica astfel:

a)      Progresiva - cand se realizeaza un transfer al sarcinii fiscale a unei personae catre alta persoana (ex. de la vanzator la cumparator);

b)      Regresiva - (ex. de la cumparator la vanzator);

c)      Oblica - atunci cand repercursiunea are loc asupra operatiilor economice, decat acelea care le-au generat.

Din punct de vedere juridic, evaziunea fiscala se clasifica astfel:

a)      evaziune fiscala licita sau legala (nefrauduloasa);

b)      evaziune fiscala frauduloasa sau frauda fiscala.

Principalele cauze care genereaza presiunea si evaziunea fiscala sunt:

- o legislatie fiscala stufoasa si cu multe interpretari;

- diversitatea formelor de organizare a contribuabililor si posibilitatea migrarii intre acestea;

- lipsa unei evidente clare la organelle fiscale.

Principalele criterii de departajare intre formele evaziunii fiscale sunt:

a)      motivatia fiscala a contribuabililor;

b)      utilizarea fortata a legislatiei fiscale;

c)      profitul scontat care se pune in legatura directa cu riscul asumat.

La nivel macroeconomic, presiunea fiscala poate fi data de rata fiscalitatii, calculata ca raport intre incasarile fiscale totale si produsul intern brut. La nivel de intreprindere, indicatorul de presiune fiscala poate fi calculate ca raport intre sumele platite statului si veniturile brute sau valoarea adaugata.

Atunci cand presiunea fiscala depaseste anumite limite, randamentul impozitelor si taxelor poate deveni mai mic, deoarece se vor manifesta fenomene de rezistenta la impozite din partea contribuabililor.

In conditiile unei presiuni fiscale mari, contribuabilii pot ajunge sa deruleze operasiuni care sa nu respecte normele fiscale, contabile sau de alta natura, intrand in stare de evaziune fiscala.

Principalele modalitati de savarsire a evaziunii nefrauduloase sunt:

a)      reducerea bazei de impozitare prin inregistrarea in evidenta contabila ca deductibile a unor cheltuieli nedeductibile fiscal;

b)      nedeclararea integrala a veniturilor prin nedepunerea deconturilor si a declaratiilor fiscale sau depunerea cu intarziere;

c)      nerespectarea termenelor de plata;

d)      nedeclararea unor puncte de lucru;

e)      munca la negru;

f)        subdimensionarea veniturilor salariale.

Diminuarea sarcinii fiscale presupune diminuarea profitului impozabil deoarece posibilitatile de influentare a altor componente ale sarcinilor fiscale sunt destul de limitate. Acest obiectiv se poate realiza prin utilizarea unor metode de evaluare, prin localizarea optima a profitului sau prin operatiuni de restrucurare care sa implice mai multe intreprinderi.

Amanarea in timp a saricinii fiscale este obiectivul care ofera cele mai multe posibilitati de realizare. Importanta acestuia creste in conditii de inflatie, prin infulenta favorabila pe care o are asupra situatiei de trezorerie.

Nu intotdeauna interesul intreprinderii este satisfacut prin diminuarea sau amanarea in timp a sarcinii fiscale. Se ivesc situatii in care este preferabil sa se declare, in conturile anuale, profituri mai mari decat cele efectiv realizate in exercittiul de referinta, fie pentru a asigura un nivel relativ constant al acestor profituri de la un an la altul, fie pentru a le transfera in teritorii fiscale mai generoase, fie in considerente de natura financiara, comerciala, de imagine, etc.

Putem aprecia ca realizarea efectiva a obiectivelor gestiunii fiscale are loc prin politica fiscala a intreprinderii, ca maniera concreta de utilizare a instrumentelor si tehnicilor specifice. Astfel politicile fiscale pentru care opteaza intreprinderea in scopul diminuarii sarcinii fiscale se pot referi prin localizarea optima a profiturilor, finantarea imobilizarilor prin leasing, operatiuni de restructurare, etc.

Se poate spune ca tentativele de evaziune fiscala au aparut odata cu impozitul, deoarece orice prelevare de catre stat a unor sume de la contribuabili nu poate sa nu fie resimtita de catre acestia din urma. Evaziunea fiscala se manifesta atat in interiorul unei tari, cat si la nivel international si, pe linga mecanismele necesare pentru buna stabilire si colectare a impozitelor, statele trebuie sa se doteze si cu mecanisme si cu instrumente de lupta impotriva acestor fenomene.

In Romania, evaziunea fiscala e sanctionata prin Legea nr. 241/ 2005 privind combaterea si prevenirea evaziunii fiscale.