Modificarile aduse de Codul Fiscal in ceea ce priveste taxa pe valoarea adaugata

Modificarile aduse de Codul Fiscal in ceea ce priveste taxa pe valoarea adaugata

De cativa ani se lucreaza in Romania la armonizarea legislatiei in domeniul taxei pe valoarea adaugata cu Directiva a VI-a a Comunitatii Europene si efectele incep sa se vada, considera expertii in fiscalitate. Titlul VI "Taxa pe valoarea adaugata" din Codul Fiscal aduce o serie de modificari importante, cum ar fi: introducerea cotei reduse de taxa pe valoarea adaugata (9%), facilitati pentru importuri, bunuri degradate calitativ, clienti incerti, microintreprinderi. De asemenea, si includerea in cota redusa a unor activitati scutite, conform Legii 345/2002, cum ar fi vanzarea manualelor scolare.

Aceste modificari au fost efectuate in vederea armonizarii legislatiei romanesti privind taxa pe valoarea adaugata cu Directiva a VI-a a Uniunii Europene.

Cea mai binevenita masura atat pentru mediul de afaceri romanesc cat si pentru populatie este cota redusa de 9% TVA pentru medicamente, servicii de cazare in cadrul sectorului hotelier, ziare si reviste, care anterior au fost taxate cu 19% TVA. Astfel, speram ca aceasta masura sa stimuleze dezvoltarea turismului romanesc prin cresterea competitivitatii tarifelor, avand in vedere ca unele state membre ale Uniunii Europene, precum si viitori membri, aplica cota standard de taxa pe valoarea adaugata pentru aceste servicii.

Cat priveste medicamentele, masura este foarte buna, atat pentru consumatorul final, acestea urmand a fi mai ieftine cu cel putin 10%, cat si pentru industria farmaceutica. In acest domeniu sunt la ora actuala foarte multe creante neincasate si, in noile conditii, acestea vor fi ceva mai mici. Masura este salutara si pentru industria hoteliera, aceasta fiind de fapt recomandata de Directiva a VI-a a Comunitatii Europene.

Un alt element de noutate este acela ca, pentru companiile care au cifra de afaceri mai micå de 100.000 de euro, nu se va mai plati si depune decont de taxa pe valoarea adaugata lunar, ci trimestrial.

Aceasta reglementare va stimula activitatea intreprinderilor mici si mijocii, intrucat acestea pot utiliza sumele de taxa pe valoarea adaugata pentru finantari curente. Mai mult decat atat, procedurile de administrare si control ale autoritatilor fiscale vor fi simplificate. Totusi, trebuie mentionat si faptul ca microintreprinderile care se afla in pozitie de taxa pe valoarea adaugata de rambursat datorita investitiilor sau a stocurilor in exces sunt dezavantajate de aceasta masura, deoarece ele pot solicita rambursarea taxei pe valoarea adaugata numai trimestrial.

Cota redusa se aplica si pentru carti, produse ortopedice, proteze (cu exceptia celor dentare), produse care anterior erau scutite de taxa pe valoarea adaugata. Desi initial aceasta masura a fost aspru criticata, intelegandu-se o crestere a pretului cu amanuntul cu cel putin 9%, ulterior s-au observat avantajele impozitarii, in sensul ca pretul de productie pentru aceste bunuri a scazut datorita exercitarii dreptului de deducere a taxei pe valoarea adaugata aferenta intrarilor. In perioada cand aceste produse erau scutite, taxa pe valoarea adaugata aferenta cheltuielilor de productie si distributie reprezenta un cost.

O serie de conditii suplimentare sunt introduse in cazul divizarii si fuziunii companiilor. Codul Fiscal mentioneaza ca nu se va impozita cu taxa pe valoarea adaugata divizarea si fuziunea daca primitorul este platitor de taxa pe valoarea adaugata. Prevederea aceasta este destul de ambiguu formulata si de aceea voi da un exemplu. 'Sa luam cazul unei companii care comercializeaza un produs (realizeaza operatiuni impozabile si este platitor de taxa pe valoarea adaugata pentru acea parte a activitatii) si, in acelasi timp, inchiriaza si bunuri imobile.

Pentru activitatea de inchiriere de bunuri imobile se poate opta pentru un regim de scutire de taxa pe valoarea adaugata. Daca respectiva companie decide sa se divida si vor fi doua societati - una care comercializeaza acele produse pentru care compania noua va fi platitor de taxa pe valoarea adaugata si cealalta care va inchiria bunuri imobile pentru care nu va fi platitor de taxa pe valoarea adaugata - atunci in momentul transferului de bunuri ca urmare a divizarii din compania nr.1 spre societatea care nu e platitor de taxa pe valoarea adaugata va trebui aplicat 19%. Deci, la companiile care rezulta ca urmare a divizarii sau fuziunii, neplatitoare de taxa pe valoarea adaugata, transferul de active va fi supus impozitarii cu 19%, adica va fi ceva mai scump.

Propunerea, in acest sens, este sa fie eliminata aceasta prevedere, respectiv sa se mentina reglementarea din Legea 345/2002, cand pentru situatia divizarii si fuziunilor nu exista taxa pe valoarea adaugata, mai ales ca in Directiva a VI-a a CE (art.5) este prevazut faptul ca nu trebuie perceputa taxa pe valoarea adaugata pentru un transfer de active.'

In noul Cod Fiscal au fost extinse scutirile cu drept de deducere. Aici intra livrarea, inchirierea, leasingul navelor si aeronavelor destinate transportului international, precum si repararea si intretinerea acestora. Aceasta prevedere exista pana acum pentru repararea navelor si aeronavelor (beneficiarii externi avand scutire de taxa pe valoarea adaugata), iar acum se extinde si pentru beneficiarii romani.

In premiera, se introduce notiunea de autofacturare pentru servicii contractate cu furnizori externi si pentru operatiuni de leasing, de asemenea contractate cu furnizori externi.

De exemplu, in cazul unui furnizor extern si al unui beneficiar roman, pana acum beneficiarul trebuia sa autocolecteze taxa pe valoarea adaugata (pe care o arata in decontul de TVA).

Conform Codului Fiscal, beneficiarul va trebui sa emita o factura fiscala, respectiv sa se autofactureze, in care sa arate taxa pe valoarea adaugata aferenta tranzactiei, iar autofacturarea nu trebuie sa se faca mai tarziu de 5 zile de la data primirii facturii externe. Altfel exista riscul ca taxa pe valoarea adaugata sa nu fie recunoscuta ca deductibila.

Totusi, subliniez faptul ca aceasta prevedere  nu usureaza activitatea companiilor. Astfel, platitorii de taxa pe valoarea adaugata, beneficiari ai unor servicii prestate de catre nerezidenti sunt obligati sa emita facturi fiscale cu taxa pe valoarea adaugata pentru serviciile facturate de prestatori externi, care se considera a fi impozabile in Romania. Aceasta procedura va creste costurile administrative ale companiilor si va crea probleme agentilor economici care utilizeaza sisteme informatice.

Acordarea dreptului de deducere pentru taxa pe valoarea adaugata aferenta bunurilor achizitionate anterior inregistrarii ca platitor de taxa pe valoarea adaugata reprezinta o alta noutate introdusa de Codul Fiscal si impune cateva precizari. In practica, masura poate avea efecte pozitive, dar si unele influente nefavorabile.

Spre exemplu, o companie care desfasoara o activitate pentru care nu se inregistreaza ca platitor de taxa pe valoarea adaugata pentru ca nu a depasit plafonul prevazut (1,6 miliarde de lei, conform Legii345/2002 si 2 miliarde lei conform Codului Fiscal) cumpara mijloace fixe. Intre timp, depaseste plafonul si devine platitor de taxa pe valoarea adaugata. Conform legii 345/2002, taxa pe valoarea adaugata aferenta acestei achizitii nu este recuperata pentru ca este inainte de a fi inregistrat ca platitor de taxa pe valoarea adaugata.

Aspectul pozitiv, dupa noile reglementari, este faptul ca, daca achizitia a fost facuta inainte cu cel mult 60 de zile de la data inregistrårii ca platitor de taxa pe valoarea adaugata a respectivei companii, taxa pe valoarea adaugata este deductibila.

Exista si o latura negativa. Este situatia in care o companie (care nu este platitoare de taxa pe valoarea adaugata, ca urmare a nedepasirii plafonului amintit) are bunuri in stoc. Daca are astfel de bunuri, dupa noile reglementari depaseste plafonul si devine platitor de taxa pe valoarea adaugata. Conditia restrictiva cu privire la cele 60 de zile inseamna ca, pentru bunurile in stoc achizitionate mai devreme de 60 de zile de la data inregistrarii ca platitor de taxa pe valoarea adaugata, societatea nu beneficiaza de deducere, cu toate ca aceste bunuri vor fi vandute cu taxa pe valoarea adaugata (la momentul inregistrarii ca platitor de aceasta taxa).

Propunerea este ca, in cazul bunurilor in stoc, avand in vedere ca acestea vor fi vandute cu taxa pe valoarea adaugata, sa se poata acorda drept de deducere.

Exercitarea dreptului de deducere pentru achizitiile realizate de catre persoane impozabile cu cel mult 90 de zile inaintea inregistrarii ca platitor de taxa pe valoarea adaugata este o prevedere favorabila pentru companiile nou-infiintate sau in cazul societatilor aflate in proces de divizare.

Totodata, Codul Fiscal permite recuperarea taxei pe valoarea adaugata colectata initial in cazul clientilor incerti pentru care s-a declarat falimentul. Aceasta este o initiativa menita sa vina in sprijinul agentilor economici, dar cu aplicabilitate restransa, deoarece procedura de faliment in Romania este greoaie si in practica este dificil de obtinut declararea falimentului unei societati comerciale. Mai mult decat atat, aceasta prevedere nu poate fi folosita pentru clienti incerti persoane fizice, deoarece nu se poate declara starea de faliment in cazul acestora.

Printre alte masuri de natura sa faciliteze activitatea agentilor economici mentionez si neimpozitarea cu taxa pe valoarea adaugata pentru bunurile degradate calitativ care nu mai pot fi valorificate, regularizarea taxei pe valoarea adaugata pentru toate retururile de marfa si extinderea termenului de facturare de la 3 la 5 zile lucratoare pentru livrarile efectuate cu aviz de insotire a marfii sau pentru avansurile incasate, dar nu mai tarziu de finele lunii in care a avut loc livrarea/incasarea. De asemenea, s-a extins termenul de facturare pentru prestarile de servicii pana la data de 15 a lunii urmatoare celei in care s-a finalizat prestarea.

Operatorii din domeniul serviciilor de restituire a taxei pe valoarea adaugata pentru bunurile cumparate in Romania de turistii straini afirma ca nu isi pot desfasura activitatea pentru ca prevederile legale din domeniu sunt foarte restrictive.

Cadrul legal privind rambursarea taxei pe valoarea adaugata catre turistii straini este reprezentat de Ordinul nr. 528/2004 al ministrului finantelor publice, publicat in Monitorul Oficial in luna aprilie.

Companiile de profil apreciaza ca actul normativ a imbunatatit conditiile privind rambursarea taxei pe valoarea adaugata eliminand unele obligatii, cum ar fi cea potrivit careia firmele intermediare nu pot lucra prin mandatari.

Cu toate acestea limitarile impuse de lege impiedica infiintarea acestui tip de servicii.

Valoarea bunurilor care pot fi scoase din Romania fara plata unor taxe vamale este de 175 euro. De asemenea, intervalul de rambursare, de 3 luni, depaseste cerintele europene. In plus, exista si o restrictie unica in lume, pentru ca turistii straini nu pot recupera taxa pe valoarea adaugata decat daca parasesc tara prin aeroporturi.[2]

De asemenea, legislatia prevede ca nerezidentii nu pot parasi tara cu sume in numerar in lei care sa depaseasca 500.000 lei.

Intrucat rambursarile de taxa pe valoarea adaugata sunt efectuate in lei, dupa trecerea de controlul vamal, turistii sunt obligati ca in timpul ramas pana la decolarea avionului sa efectueze schimbul valutar.

Ordinul nr. 528/2004 al ministrului finantelor publice prevede ca persoanele cu domiciliul sau resedinta in afara tarii pot solicita restituirea taxei pe valoarea adaugata, daca valoarea globala a bunurilor cumparate din Romania depaseste 2.500.000lei.

In plus, pentru returnarea taxei pe valoarea adaugata, trebuie indeplinite cumulativ urmatoarele conditii:

bunurile sa fie expediate sau transportate in afara Romaniei in mai putin de 3 luni dupa luna in care a avut loc achizitia;

sa nu fie prohibite sau restrictionate la scoaterea din tara.

Pentru livrarea de bunuri ce trec de 2.500.000 lei magazinul are obligatia sa incaseze taxa pe valoarea adaugata si, in acelasi timp, sa emita si sa completeze in doua exemplare formularul pentru restituirea acesteia.

In momentul scoaterii din tara, cumparatorii trebuie sa prezinte bunurile autoritatilor vamale, impreuna cu originalul facturii si documentul pentru rambursarea taxei pe valoarea adaugata.

In ceea ce priveste procedura de rambursare a taxei pe valoarea adaugata, pana la intrarea in vigoare, incepand cu l ianuarie 2004, a Codului fiscal si a Codului de procedura fiscala aceasta a creat o serie de disfunctionalitati in activitatea de control fiscal din profil teritorial.

Rambursarea taxei pe valoarea adaugata presupunea parcurgerea urmatoarelor etape:

depunerea de catre agentul economic solicitant la organul fiscal teritorial a decontului privind taxa pe valoarea adaugata si a cererii de rambursare;

obligatia organului fiscal teritorial de a verifica operatiunile efectuate de agentul economic, jurnalul de vanzari, jurnalul de cumparari, facturile fiscale si alte documente specifice din care sa rezulte T.V.A. deductibila si T.V.A. colectata, in acest sens se verifica:

- modul de gestionare, folosire si evidenta a documentelor cu regim special;

- inregistrarea ca platitor de T.VA;

- aplicarea corecta a cotelor de T.V.A, organizarea corecta a contabilitatii T.V.A.;

- modul de intocmire a declaratiei de impunere;

- aplicarea corecta a regimului deducerilor.

Numarul mare de solicitari de rambursare de T.V.A. presupunea o concentrare a resurselor de control spre aceasta actiune, in detrimentul altor actiuni, iar solutionarile cererilor depuse de agentii economici nu se realizau intotdeauna in termenul legal, avand influente negative asupra fluxului de numerar al platitorilor. Din acest motiv, Agentia Nationala de Administratie Fiscala a considerat necesara imbunatatirea modului de solutionare a cererilor de rambursare a taxei pe valoarea adaugata.

Primul aspect luat in considerare a fost acela de a elibera segmentul de control fiscal si de a concentra activitatea de solutionare a rambursarilor de T.V.A. intr-un segment de analiza de risc. Astfel, contribuabilii ce solicita rambursarea taxei pe valoarea adaugata sunt supusi unei analize din punct de vedere al comportamentului fiscal din partea organului fiscal teritorial, iar pentru administratia fiscala se stabileste riscul pe care il are in cazul fiecarei rambursari.

Pentru contribuabilii ce reprezinta un risc fiscal scazut si solicita rambursare de T.V.A., solutionarea nu mai presupune implicarea acestora in procedura de rambursare, in cazul in care riscul fiscal este mediu sau ridicat, sunt solicitate informatii suplimentare sau se efectueaza controlul fiscal la sediul solicitantului, respectandu-se etapele specificate mai sus.

Utilizarea procedurii de rambursare fara implicarea solicitantilor vine in sprijinul contribuabililor ce au un comportament fiscal normal, redand astfel sumele ce reprezinta taxa pe valoarea adaugata de rambursat circuitului economic.

De regula, aceasta forma de rambursare se utilizeaza in cazul agentilor economici ce, potrivit legislatiei privind taxa pe valoarea adaugata, fac parte din categoria celor scutiti cu drept de deducere si care solicita regulat rambursare sau compensare cu alte obligatii fiscale de platit.

Demn de remarcat este si faptul ca agentii economici sunt scutiti de depunerea formularului de cerere de rambursare de T.VA, deoarece decontul de taxa pe valoarea adaugata, in format electronic, permite bifarea unei casute speciale pentru rambursare.

Noua procedura de solutionre a cererilor de rambursare a taxei pe valoarea adaugata vine si in sprijinul marilor contribuabili ce realizeaza investitii incadrate in prevederile Legii nr. 332/2001 privind promovarea investitiilor directe cu impact semnificativ in economie, precum si a celor ce s-au constituit potrivit Ordonantei Guvernului nr. 16/2002 privind contractele de parteneriat public-privat, efectuandu-se rambursarea cu control fiscal anticipat pentru primul decont de T.V.A. cu sume negative si optiunea de rambursare, iar restul solicitarilor fiind solutionate, cu control fiscal ulterior, pe durata derularii investitiei.[3]

Simplificarea procedurii de rambursare a dus la evitarea controalelor repetate, care de multe ori au perturbat activitatea agentilor economici cu comportament fiscal normal, dand astfel posibilitatea administratiei fiscale de a-si concentra eforturile spre depistarea actelor si faptelor de evaziune fiscala.

Documentele prezentate in dosarul fiscal al fiecarui contribuabil (declaratii de impunere, raportari semestriale, bilanturi anuale, documente ce atesta plata obligatiilor ficale, consemnari ale organelor de control etc.) dau posibilitatea administratiei fiscale de a stabili in mod obiectiv gradul de risc fiscal pentru fiecare contribuabil care solicita rambursare de T.V.A.

Pentru contribuabilii care prezinta in urma analizei un risc fiscal ridicat, care solicita rambursarea taxei pe valoarea adaugata, consideram ca se impun urmatoarele:

- efectuarea unui control fiscal complet si nu a unui control superficial, de suprafata, denumit de cele mai multe ori 'control prin sondaj';

verificarea amanuntita a documentelor care atesta diversele achizitii si verificarea existentei bunurilor in patrimoniul contribuabilului care solicita rambursarea;

- efectuarea controlului fiscal 'incrucisat' atat la contribuabilul care solicita rambusarea, cat si la principalii parteneri ai acestuia (furnizori, clienti), in vederea depistarii documentelor false si a firmelor 'fantoma';

- stabilirea anumitor conditii in ceea ce priveste rambursarea taxei pe valoarea adaugata, respectiv: nivelul pierderilor, nivelul stocurilor, achitarea furnizorilor, plata obligatiilor fata de bugetul local si fondurile speciale;

- utilizarea sistemelor informatice si a bazelor de date existente la nivelul unitatilor fiscale teritoriale si conectarea acestora cu cele existente la nivel national;

- consemnarea in totalitate a constatarilor controlului fiscal in documentele ce atesta finalitatea actiunii de control;

- urmarirea modului in care au fost rezolvate abaterile negative constatate ca urmare a exercitarii actiunii de control;

- precizarea clara a obligatiilor si raspunderilor organelor de control ce aproba rambursarea;

Rambursarea taxei pe valoarea adaugata presupune diminuarea veniturilor bugetare. Managementul practicat la nivelul administratiilor fiscale teritoriale, din punctul de vedere al controlului T.V.A., in conditiile rambursarii de la bugetul de stat, consider ca trebuie sa vizeze in principal eficienta utilizarii banului public. Asa cum Peter Drukcr afirma ca 'managementul nu este o creatie a economiei, este insa un creator', organizarea fiscala, conducerea fiscala si controlul fiscal pot explica de ce o unitate administrativ-teritoriala este mai bogata sau mai saraca, mai eficienta sau mai ineficienta.

In concluzie, in ceea ce priveste taxa pe valoarea adaugata, Codul Fiscal a introdus prevederi favorabile, dar inca mai este loc pentru imbunatatiri si clarificari, printre care mentionez: extinderea listei produselor si serviciilor pentru care se aplica cota redusa de taxa pe valoarea adaugata (pentru produse precum cele alimentare si agricole, transport de calatori, utilitati, echipament medical etc), introducerea prevederilor Directivei a 13-a a UE privind rambursarea taxei pe valoarea adaugata pentru persoanele juridice straine care achizitioneaza bunuri si servicii pe teritoriul Romaniei, nelimitarea deductibilitatii taxei pe valoarea adaugata pentru cheltuielile de protocol, mecenat si sponsorizare.