TAXA PE VALOAREA ADAUGATA

1. Sfera de aplicare

1.1 Operatiuni impozabile

In sfera de aplicare a taxei pe valoarea adaugata se cuprind operatiile care indeplinesc cumulativ urmatoarele conditii:

constituie o livrare de bunuri, o prestare de servicii efectuata cu plata sau o operatiune asimilata acestora;

locul de livrare a bunurilor sau de prestare a serviciilor este considerat a fi in Romania

- sa fie efectuate de persoane impozabile;

- sa rezulte din una dintre activitatile economice prevazute de lege.

In sfera de aplicare a taxei pe valoarea adaugata se cuprinde si importul de bunuri.

Operatiunile impozabile pot fi:

a) operatiuni taxabile, pentru care se aplica cotele de impozit prevazute de lege;

b) operatiuni scutite cu drept de deducere, pentru care nu se datoreaza taxa pe valoarea adaugata, dar este permisa deducerea taxei pe valoarea adaugata datorate sau platite pentru bunurile sau serviciile achizitionate;

c) operatiuni scutite fara drept de deducere, pentru care nu se datoreaza taxa pe valoarea adaugata si nu este permisa deducerea taxei pe valoarea adaugata datorate sau platite pentru bunurile sau serviciile achizitionate;

d) operatiuni de import scutite de taxa pe valoarea adaugata, conform legii, pentru care nu se datoreaza taxa pe valoarea adaugata in vama.

Prin persoana impozabila se intelege orice persoana indiferent de statutul sau juridic, care efectueaza de o maniera independenta si indiferent de loc, activitati economice, oricare ar fi scopul si rezultatul acestor activitati.

Activitatile economice sunt activitatile producatorilor, comerciantilor, prestatorilor de servicii, inclusiv activitatile extractive, agricole, cele ale profesiilor libere si de exploatare a bunurilor corporale sau necorporale in scopul obtinerii de venituri cu caracter de continuitate.

In raport de natura si provenienta bunurilor, in sfera operatiilor supuse taxei pe valoarea adaugata se cuprind:

- livrarea de bunuri;

- schimbul de bunuri si servicii;

- prestarea de servicii;

- importul de bunuri.

a) Prin livrare de bunuri se intelege orice transfer al dreptului de proprietate asupra bunurilor corporale mobile si imobile de la proprietar catre o alta persoana, direct sau prin persoane care actioneaza in numele acestuia.

Sunt asimilate cu livrarile de bunuri efectuate cu plata urmatoarele operatiuni:

- predarea efectiva a bunurilor catre o alta persoana, in cadrul unui contract care prevede ca plata se efectueaza in rate sau orice alt tip de contract ce prevede ca proprietatea este atribuita cel mai tarziu in momentul platii ultimei rate scadente, cu exceptia contractelor de leasing;

- transmiterea de bunuri efectuata pe baza unui contract de comision la cumparare sau la vanzare, atunci cand comisionarul actioneaza in nume propriu, dar in contul comitentului;

- trecerea in domeniul public a unor bunuri din patrimoniul contribuabililor in conditiile prevazute de legislatia referitoare la proprietatea publica si regimul juridic al acesteia in schimbul unei despagubiri;

- bunurile constatate lipsa in gestiune si care sunt imputabile;

transferul dreptului de proprietate asupra bunurilor in

urma executarii silite.

Nu constituie livrare de bunuri (in sensul reglementarilor privind TVA):

- bunurile distruse ca urmare a unor calamitati naturale sau a altor cauze de forta majora;

- bunurile de natura stocurilor degradate calitativ, care nu mai pot fi valorificate in conditiile stabilite prin norme;

- perisabilitatile, in limitele prevazute prin lege;

- bunurile acordate gratuit din rezerva de stat, ca ajutoare umanitare externe sau interne;

- acordarea in mod gratuit de bunuri ca mostre in cadrul campaniilor publicitare, pentru incercarea produselor sau pentru demonstratii la punctele de vanzare, alte bunuri acordate in scopul stimularii vanzarilor;

- acordarea de bunuri, in mod gratuit, in cadrul actiunilor de sponsorizare, de mecenat, de protocol, precum si alte destinatii prevazute de lege, in conditiile stabilite prin norme.

Nu se include in sfera de aplicare a TVA vanzarea de catre persoanele fizice a locuintelor proprietate personala sau a altor bunuri folosite de acestea in scopuri personale.

b) Prin prestare de servicii, in sensul TVA, se intelege orice activitate desfasurata de un contribuabil, care nu constituie livrare de bunuri. Astfel de activitati pot avea ca obiect:

- inchirierea de bunuri sau transmiterea folosintei bunurilor, in cadrul unui contract de leasing;

- transferul si/sau transmiterea folosintei drepturilor de autor, brevetelor, licentelor, marcilor comerciale etc;

- angajamentul de a nu desfasura o activitate economica, de a nu concura cu alta persoana sau de a tolera o actiune ori o situatie;

- prestarile de servicii efectuate in baza unui ordin emis de/sau in numele unei autoritati publice sau potrivit legii;

- intermedierea efectuata de comisionari, care actioneaza in numele si in contul comitentului (in calitate de mandatar).

Se considera, de asemenea, prestari de servicii cu plata utilizarea temporara a bunurilor care fac parte din activele unei persoane impozabile, in scopuri ce nu au legatura cu activitatea sa economica, sau pentru a fi puse la dispozitie, in vederea utilizarii in mod gratuit, altor persoane, precum si prestarile de servicii efectuate in mod gratuit de catre o persoana impozabila, in scopuri care nu au legatura cu activitatea sa economica pentru uzul personal al angajatilor sai sau al altor persoane.

c) Schimbul de bunuri si servicii. In cazul unei operatiuni care implica o livrare de bunuri si/sau servicii in schimbul unei livrari de bunuri si/sau prestari de servicii, fiecare persoana impozabila se considera ca a efectuat o livrare de bunuri si/sau o prestare de servicii cu plata.

d) In intelesul reglemetarilor TVA, se considera import de bunuri intrarea de bunuri in Romania provenind dintr-un alt stat. Atunci cand bunurile sunt plasate, dupa intrarea lor in tara, in regimuri vamale suspensive, aceste bunuri nu se cuprind in sfera de aplicare a TVA. Livrarea bunurilor aflate in regimuri vamale suspensive nu se cuprinde in sfera de aplicare a TVA, iar importul acestor bunuri este efectuat in statul pe teritoriul caruia bunurile ies din aceste regimuri

Conform criteriilor de teritorialitate sunt supuse taxei pe valoarea adaugata operatiunile referitoare la transferul dreptului de proprietate asupra bunurilor situate pe teritoriul Romaniei.

Bunurile provenite din import sunt impozabile in Romania la intrarea acestora in tara si la inregistrarea declaratiei vamale.

Prestarile de servicii sunt impozabile atunci cand sunt utilizate in Romania, indiferent de locul unde este situat sediul sau domiciliul prestatorului.

In general, locul prestarii de servicii este locul unde prestatorul isi are stabilit sediul activitatii economice sau un sediu permanent de la care sunt prestate serviciile ori, in lipsa unui astfel de sediu, domiciliul sau resedinta sa obisnuita , cu exceptiile prevazute de lege.

Nu se cuprind in sfera de aplicare a TVA, operatiunile privind livrarile de bunuri si prestarile de servicii rezultate din activitatea specifica autorizata, efectuate de:

- asociatiile fara scop lucrativ, pentru activitatile cu caracter social-filantropic;

- organizatiile cultelor religioase recunoscute legal si organizatiile care desfasoara activitatile de natura religioasa, politica sau civica inregistrate legal;

- organizatiile sindicale, pentru activitati legate direct de apararea colectiva a intereselor materiale si morale ale membrilor lor;

-institutiile publice pentru activitatile lor administrative, sociale, educative, de aparare, ordine publica, siguranta statului, culturale si sportive.

Contribuabilii mai sus mentionati sunt supusi TVA-ului daca realizeaza direct sau prin unitatile subordonate alte operatiuni impozabile decat cele mentionate.

1.2. Operatiuni scutite de TVA

In randul operatiunilor scutite de taxa pe valoarea adaugata se regasesc patru categorii de operatiuni si anume:

a) activitati de interes general si alte operatiuni scutite in interiorul tarii;

b) operatiuni scutite la import;

c) exporturi, alte operatiuni similare si transportul international;

d) operatiuni ce privesc traficul international de bunuri.

Sunt scutite de la taxa pe valoarea adaugata urmatoarele activitati de interes general:

-spitalizarea, ingrijirile medicale, inclusiv veterinare si operatiunile strans legate de acestea, desfasurate de unitatile autorizate, indiferent de forma de organizare si de titularul dreptului de proprietate, respectiv: spitale, sanatorii, dispensare, cabinete si laboratoare medicale, centre de ingrijire si diagnostic, statii de salvare si altele, autorizate sa desfasoare activitati sanitare si de asistenta sociala in statiuni balneoclimaterice;

- serviciile de cazare, masa si tratament prestate cumulat de catre contribuabilii autorizati care isi desfasoara activitatea in statiuni balneoclimaterice si a caror contravaloare este decontata pe baza de bilete de tratament.

Daca insa unitatiile enumerate mai sus desfasoara si alte activitati decat cele sanitare si de asistenta sociala incadrarea acestora in sfera de aplicare a taxei pe valoarea adaugata se efectueaza in mod distinct tinand seama de prevederile normelor legale.

- prestarile de servicii efectuate de stomatologi si tehnicieni dentari, inclusiv livrarea de proteze dentare de catre acestia;

- prestarile de ingrijire si supraveghere efectuate de personalul medical si paramedical;

- transportul bolnavilor si persoanelor accidentate in vehicule special amenajate in acest scop;

- livrarile de organe, sange si lapte, de provenienta umana;

- activitatea de invatamant desfasurata de unitatile autorizate de Ministerul Educatiei si Cercetarii si care sunt cuprinse in sistemul national de invatamant, inclusiv activitatea caminelor si cantinelor organizate pe langa aceste unitati;

- prestarile de servicii si livrarile de bunuri strans legate de asistenta si protectia sociala, de protectia copiilor si tinerilor, efectuate de institutiile publice, institutiile de interes public sau alte organisme recunoscute ca avand caracter social;

- prestarile de servicii si livrarile de bunuri furnizate membrilor in interesul lor colectiv de organizatii de natura politica, sindicala, religioasa, patriotica, filozofica, filantropica, patronala, profesionala sau civica;

- serviciile ce au stransa legatura cu practicarea sportului sau educatiei fizice prestate de organizatii fara scop patrimonial;

- prestarile de servicii culturale si livrarile de bunuri legate nemijlocit de acestea efectuate de institutiile publice, precum si operatiunile care intra in sfera de aplicare a impozitului pe spectacole;

- realizarea, difuzarea si/sau retransmiterea programelor de radio si/sau de televiziune (inclusiv prin cablu), efectuate de unitatile specializate, cu exceptia celor de publicitate;

- vanzarea de licente de filme sau programe destinate difuzarii prin radio si televiziune, cu exceptia celor de publicitate.

Alte operatiuni scutite de la taxa pe valoarea adaugata sunt:

- activitatile de cercetare-dezvoltare si inovare pentru realizarea de programe, subprograme, proiecte precum si teme componente ale Planului national de cercetare-dezvoltare si inovare si unitatiile care desfasoara astfel de activitati cu finantare in parteneriat international, regional si bilateral;

- livrarile de bunuri si/sau prestarile de servicii efectuate de producatorii agricoli individuali si asociatiile fara personalitate juridica ale acestora;

- urmatoarele operatiuni bancare si financiare:

* acordarea, negocierea si administrarea creditelor si a garantiilor de credit de catre persoana care il acorda;

* orice operatiune legata de depozite si conturi financiare, inclusiv orice operatiuni cu ordine de plata, transferuri de bani, instrumente de debit, carduri de credit sau de debit, cecuri sau alte instrumente de plata, precum si operatiuni de factoring;

* emisiunea, transferul si/sau orice alte operatiuni cu moneda nationala sau straina, cu titluri de participare, titluri de creante, obligatiuni, certificate, cambii, alte instrumente financiare sau alte valori mobiliare;

* gestiunea fondurilor comune de plasament si/sau a fondurilor comune de garantare a creantelor efectuate de orice entitati constituite in acest scop.

- operatiunile de asigurare si/sau reasigurare si prestarile de servicii in legatura cu acestea efectuate de intermediari;

- jocurile de noroc organizate de persoanele autorizate;

- livrarile de bunuri sau prestarile de servicii efectuate de unitatile din sistemul de penitenciare, utilizand munca detinutilor;

- livrarea obiectelor si vesmintelor de cult religios, precum si bunurile asimilate obiectelor de cult religios;

- arendarea, concesionarea si inchirierea de bunuri imobile, cu unele exceptii prevazute de lege;

- transportul fluvial de persoane in Delta Dunarii si pe rutele Orsova-Moldova Noua, Braila-Harsova si Galati-Grindu;

- lucrarile de constructii, amenajari, reparatii si intretinere, executate pentru monumente comemorative ale combatantilor, eroilor, victimelor de razboi si ale Revolutiei din decembrie 1989;

De mentionat faptul ca beneficiaza de scutire si agentii economici cu activitate mai restransa,a caror cifra de afaceri anuala, declarata sau realizata, este inferioara plafonului de 2 miliarde lei, dar acestea pot opta pentru aplicarea regimului normal de taxa pe valoarea adaugata. Cifra de afaceri care serveste drept referinta este constituita din suma, fara TVA, a livrarilor de bunuri si prestarile de servicii taxabile, incluzand si operatiunile scutite cu drept de deducere. Persoanele impozabile, care depasesc in cursul unui an fiscal plafonul de scutire, sunt obligate sa solicite inregistrarea ca platitor de TVA in regim normal, in termen de 10 zile de la data constatarii depasirii, si devin platitori de TVA cu data de intai a lunii urmatoare celei in care a avut loc depasirea de plafon. Odata inregistrati ca platitori TVA la organul fiscal, contribuabilii respectivi nu mai beneficiaza de scutire chiar daca ulterior realizeaza cifre de afaceri anuale inferioare plafonului mentionat mai sus.

Din analiza operatiilor si activitatiilor scutite de la plata TVA reiese faptul ca statul utilizeaza acest impozit ca parghie economico-financiara de stimulare a agentilor economici cu activitate mai redusa, care folosesc forta de munca cu randament scazut, acorda sprijin unor categorii sociale defavorizate sau cu sarcini familiale deosebite, favorizeaza financiar o serie de activitati din domeniul sanatatii, invatamantului, culturii, artei, sportului etc.

Printre operatiile de import prevazute in mod expres ca fiind scutite de TVA se regasesc:

- importul de bunuri a caror livrare in Romania este scutita de TVA;

- marfurile importate si comercializate in regim duty-free precum si prin magazinele pentru servirea in exclusivitate a reprezentantelor diplomatice si a personalului acestora;

- bunurile introduse in tara fara plata taxelor vamale, potrivit regimului vamal aplicabil persoanelor fizice;

- importul de bunuri primite in mod gratuit cu titlul de ajutoare sau donatii;

- importul urmatoarelor bunuri: bunurile straine care, potrivit legii, devin proprietatea statului, bunurile de origine romana, bunurile reparate in strainatate sau care le inlocuiesc pe cele necorespunzatoare calitativ, bunurile care se inapoiaza in tara ca urmare a unei expedieri eronate, echipamentele pentru protectia mediului;

importul de bunuri de catre misiunile diplomatice si birourile consulare, in conditii de reciprocitate;

- importul de bunuri efectuat de reprezentantele organismelor internationale si interguvernamentale acreditate in Romania, precum si de catre cetatenii straini angajati ai acestora, in limitele prevazute in conventiile de infiintare a acestora;

- importul de bunuri de catre fortele armate ale statelor straine membre NATO pentru uzul acestora in cazul in care aceste forte sunt destinate efortului comun de aparare;

importul de suporturi materiale (pelicule, benzi magnetice, discuri), pe care sunt inregistrate filme sau programe destinate activitatii de radio si televiziune, cu exceptia celor de publicitate;

alte operatiuni prevazute de lege.

Scutirile pentru exporturi, alte operatiuni similare si pentru transportul international privesc:

- livrarile de bunuri si prestarile de servicii in favoarea directa a misiunilor diplomatice, oficiilor consulare, reprezentantelor internationale si interguvernamentale, pe baza de reciprocitate;

livrarile de bunuri expediate sau transportate in afara tarii, de catre furnizor sau de alta persoana in contul sau;

- livrarile de bunuri expediate sau transportate in afara tarii de cumparatorul care nu este stabilit in interiorul tarii, sau de alta persoana in contul sau, cu exceptiile prevazute de lege;

- prestarile de servicii, inclusiv transportul si prestarile de servicii accesorii transportului, legate direct de exportul de bunuri sau de bunurile plasate in regimuri vamale suspensive;

- transportul, prestarile de servicii accesorii transportului, alte servicii direct legate de importul bunurilor, daca valoarea acestora este inclusa in baza de impozitare a bunurilor importate;

- transportul international de persoane si serviciile direct legate de acest transport;

- in cazul aeronavelor si navelor utilizate pentru transportul international de persoane si/sau de marfuri, pentru pescuit sau alta activitate economica sunt scutite de TVA livrarile de carburanti, echipamente, alte bunuri si prestarile de servicii pentru nevoile directe ale acestora;

- livrarile de bunuri si/sau prestarile de servicii, catre fortele armate ale statelor straine membre NATO, pentru uzul acestora, daca fortele iau parte la efortul de aparare comun;

- alte operatiuni similare prevazute de lege.

Sunt acordate de asemenea unele scutiri speciale legate de traficul international de bunuri, cu conditia ca acestea sa nu duca la utilizare si/sau consumare finala in Romania. Astfel de scutiri se accorda pentru:

a) livrarea de bunuri care sunt plasate in regim de antrepozit vamal;

b) livrarea de bunuri destinate plasarii in magazinele duty-free si in alte magazine situate in aeroporturile internationale, precum si livrarile de bunuri efectuate prin aceste magazine;

c) introducerea de bunuri straine intr-o zona libera sau port liber, vanzarea-cumpararea marfurilor straine intre diversi operatori din zona libera sau portul liber sau intre acestia si alte persoane din afara precum si scoaterea de bunuri straine din zona libera sau portul liber, in aceeasi stare ca in momentul introducerii lor;

d) prestarile de servicii legate direct de operatiunile prevazute anterior.

1.3. Operatiuni impozabile prin optiune

Contribuabilii scutiti de la plata TVA intrucat realizeaza o cifra de afaceri anuala ce nu depaseste plafonul prevazut de lege pot opta pentru plata acestei taxe. Aprobarea se da de Ministerul Finantelor prin organele fiscale teritoriale si se refera la ansamblul normelor privind T.V.A., iar aplicarea se face incepand cu data de intai a lunii urmatoare datei aprobarii.

Aprobarea se da de catre Ministerul Finantelor prin organele fiscale la care contribuabilii sunt inregistrati ca platitori de impozite si taxe, pe baza de cerere si justificare economica, prezentate de solicitant, numai in conditiile in care includerea operatiunilor respective in sfera de aplicare a T.V.A. nu influenteaza negativ alte activitati specifice sau bunuri scutite de T.V.A

Dupa inscrierea ca platitor de TVA persoanele impozabile respective nu mai beneficiaza de scutire chiar daca ulterior realizeaza venituri impozabile sub plafonul prevazut de lege.

2. Faptul generator si exigibilitatea taxei pe valoare adaugata

Faptul generator si exigibilitatea sunt cele doua elemente in functie de care se determina momentul in care ia nastere obligatia agentului economic de a plati taxa, respectiv dreptul organului fiscal de a pretinde plata taxei catre bugetul statului.

De regula, faptul generator al TVA ia nastere si taxa devine exigibila in momentul efectuarii livrarii bunurilor sau prestarii serviciilor, cu exceptiile prevazute de lege.

Exista o serie de situatii particulare, expres prevazute de lege, cand obligatia de plata ia nastere la:

- data inregistrarii declaratiei vamale, in cazul importurilor de bunuri;

- data primirii facturii externe pentru serviciile contractate de persoanele impozabile din Romania cu prestatorii cu sediul sau domiciliul in strainatate pentru care locul prestarii se considera a fi in Romania;

- data platii prestatorului extern, in cazul platilor efectuate fara factura;

- data la care bunurile aflate intr-un regim vamal suspensiv sunt plasate in regim de import;

- data prevazuta in contract pentru plata ratelor, respectiv a chiriei, redeventei sau arendei in cazul livrarilor cu plata in rate, a operatiunilor de leasing, de inchiriere, de concesionare sau arendare de bunuri;

-data intocmirii documentelor prin care furnizorii/prestatorii au stabilit cantitatile livrate si serviciile prestate (dar nu mai tarziu de finele lunii urmatoare celei in care s-a facut livrarea/prestarea), pentru livrarile ce se efectueaza continuu, dand loc la decontari sau plati succesive (energie electrica si termica, gaze naturale, apa, servicii, telefonie etc);

- data vanzarii bunurilor catre beneficiar, in cazul operatiunilor efectuate prin intermediari sau prin consignatie;

- data extragerii numerarului din masina pentru marfurile vandute prin masini automate de vanzare sau jocuri.

Exigibilitatea este dreptul organului fiscal de a pretinde plata TVA si ia nastere, de regula, la data efectuarii livrarii bunurilor sau prestarii serviciilor, adica odata cu factorul generator.

Prin derogare, exigibilitatea poate fi anticipata sau ulterioara faptului generator.

Astfel exigibilitatea TVA este anticipata faptului generator, atunci cand:

- factura fiscala este emisa inaintea efectuarii livrarii bunurilor sau prestarii serviciilor;

- se incaseaza avansuri inaintea efectuarii livrarii bunurilor sau prestarii serviciilor, cu exceptia avansurilor acordate pentru: plata importurilor si a datoriei vamale stabilite potrivit legii; livrari de bunuri si prestari de servicii scutite de TVA sau care nu intra in sfera de aplicare a TVA.

Pentru cazurile in care exigibilitatea TVA este anticipata faptului generator, se aplica cotele in vigoare la data la care taxa devine exigibila, iar in situatia modificarii cotelor, se va proceda la o regularizare pentru a se aplica cotele in vigoare la data la care ia nastere obligatia de plata a TVA. Regularizarea se efectueaza prin facturarea integrala a contravalorii livrarilor de bunuri si/sau prestarii de servicii cu cotele in vigoare la data la care ia nastere obligatia de plata a TVA.

Exigibilitatea TVA este ulterioara faptului generator in cazul livrarilor de bunuri si prestarilor de servicii cu plata in rate cand obligatia de plata a TVA intervine la data prevazuta in contract pentru plata ratelor respective. Pentru livrarile de bunuri si /sau prestarile de servicii care se efectueaza continuu (energie elctrica , termica, gaze naturale, apa, servicii telefonice etc) precum si pentru cele la care se incaseaza de regula, avansuri, exigibilitatea intervine la data stabilirii debitului clientului pe baza de factura fiscala sau alt document fiscal.

3. Mecanismul de determinare si regularizare a TVA

Operatiunile impozabile cuprinse in sfera de aplicare a TVA se clasifica, din punct de vedere al regimului de impozitare, astfel:

a) operatiuni taxabile, la care se aplica cota standard sau cota redusa a taxei pe valoarea adaugata;

b) operatiuni scutite de TVA cu drept de deducere, pentru care furnizorii si/sau prestatorii au dreptul de deducere a TVA aferente bunurilor si/sau serviciilor achizitionate, destinate realizarii operatiunilor respective;

c) operatiuni scutite de TVA fara drept de deducere ;

d) operatiuni de import scutite de taxa pe valoarea adaugata.

Operatiunile scutite de taxa pe valoarea adaugata sunt reglementate prin lege si nu se admite extinderea lor prin analogie.

Determinarea cuantumului taxei pe valoarea adaugata si regularizarea acesteia cu bugetul de stat presupune a se avea in vedere o serie de elemente precum baza de impozitare, cotele de impozit si regimul deducerilor instituit prin lege.

3.1 Baza de impozitare

Baza de impozitare constituie elementul principal ce sta la baza determinarii TVA si reprezinta contravaloarea bunurilor livrate sau a serviciilor prestate, exclusiv TVA.

Ca regula generala, baza de impozitare pentru livrarile de bunuri si pentru prestarile de servicii este constituita din toate sumele, valorile, bunurile si/sau serviciile primite sau care urmeaza a fi primite de furnizor sau prestator in contrapartida pentru livrarile de bunuri si/sau prestarile de servicii efectuate, exclusiv TVA.

In cazul platii in natura, valoarea bunurilor si/sau serviciilor primite, trebuie sa asigure acoperirea integrala a contravalorii bunurilor livrate sau servicii lor prestate.

Baza de impozitare a taxei pe valoarea adaugata, pentru operatiunile din interiorul tarii este construita din:

- tot ceea ce constituie contrapartida (sume, valori, bunuri sau servicii) obtinuta sau care urmeaza a fi obtinuta de furnizor ori prestator din partea cumparatorului, beneficiarului sau a unui tert (inclusiv subventiile direct legate de pret), pentru bunurile livrate si serviciile prestate;

- preturile de achizitie sau, in lipsa acestora, pretul de cost, determinat la momentul livrarii, pentru bunurile constatate lipsa in gestiune;

- suma cheltuielilor efectuate de persoana impozabila pentru a oferi utilizarea temporara a unor bunuri sau prestarea de servicii in mod gratuit pentru uzul personal al angajatilor sau altor persoane, in scopuri ce nu au legatura cu activitatea economica.

Sunt cuprinse in baza de impozitare:

- impozitele, taxele, exclusiv taxa pe valoarea adaugata;

- cheltuielile accesorii cum ar fi: comisioanele, cheltuielile de ambalare, transport si asigurare, decontate cumparatorului sau clientului.

In baza de impozitare a TVA nu se cuprind o serie de elemente precum:

rabaturile,  remizele, risturnele, sconturile si alte

reduceri de pret acordate de furnizori direct clientilor in vederea stimularii vanzarilor, in conditiile prevazute in contractele incheiate;

penalizarile, precum si sumele reprezentand daune-

interese stabilite prin hotarare judecatoreasca definitiva, solicitate pentru neindeplinirea totala sau partiala a obligatiilor contractuale, daca sunt percepute peste preturile si/sau tarifele negociate;

- dobanzile percepute pentru: plati cu intarziere, vanzari cu plata in rate, operatiuni de leasing;

- sumele achitate de furnizor sau prestator in contul clientului si care apoi se deconteaza acestuia;

- ambalajele care circula intre furnizorii de marfa si clienti, prin schimb (navetele, sticlele, borcanele) fara facturare;

- taxa de reclama si publicitate si taxa hoteliera care sunt percepute de autoritatile publice locale prin intermediul prestatorilor.

Baza de impozitare se ajusteaza in urmatoarele situatii:

- daca au fost emise facturi fiscale si, ulterior, operatiunea este anulata total sau partial, inainte de livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor;

- in cazul refuzurilor totale sau partiale privind cantitatea, calitatea sau preturile bunurilor livrate sau a serviciilor prestate;

- cand reducerile de pret (rabaturi, remize etc) sunt acordate dupa livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor si in cazul majorarii pretului ulterior livrarii sau prestarii;

- cand contravaloarea bunurilor livrate sau a serviciilor prestate nu se poate incasa din cauza falimentului beneficiarului;

- in cazul in care cumparatorii returneaza ambalajele in care s-a expediat marfa, pentru ambalajele care circula prin facturare.

Baza de impozitare pentru un import de bunuri este constituita din valoarea in vama a bunurilor, stabilita conform legislatiei vamale in vigoare, la care se adauga taxele vamale, comisionul vamal, accizele si alte taxe, exclusiv taxa pe valoarea adaugata, datorate pentru importul de bunuri.

In baza de impozitare se cuprind, de asemenea, cheltuielile accesorii precum comisioanele, cheltuielile de ambalare, transport si asigurare care intervin pana la primul loc de destinatie a bunurilor in Romania, daca aceste cheltuieli nu au fost cuprinse in valoarea in vama.

Pentru nave si aeronave, baza de impozitare nu include: valoarea serviciilor de reparare sau transformare efectuate in strainatate, a carburantilor si altor bunuri, aprovizionate din strainatate, destinate utilizarii pe nave si/sau aeronave.

Daca suma folosita la stabilirea bazei de impozitare pentru un import de bunuri este exprimata in valuta, aceasta se converteste in moneda nationala a Romaniei, dupa metodologia folosita pentru a stabili valoarea in vama a bunurilor importate.

3.2. Cotele de impozitare

Cotele de impunere, ca si alte elemente de detaliu, au suferit (si probabil vor mai suferi) modificari in timp. In prezent, in Romania, cota standard a taxei pe valoarea adaugata este de 19% si se aplica asupra operatiunilor impozabile, cu exceptia celor scutite de TVA si a celor care sunt supuse cotei reduse a TVA.

Cota generala de 19% se aplica asupra bazei de impozitare care conform principiului de baza privind asezarea acestui impozit nu include TVA.

Cota redusa a taxei pe valoarea adaugata este de 9 % si se aplica asupra bazei de impozitare, pentru:

a) dreptul de intrare la castele, muzee, case memoriale, monumente istorice, monumente de arhitectura si arheologice, gradini zoologice si botanice, targuri, expozitii;

b) livrari de manuale scolare, carti, ziare si reviste, cu exceptia celor destinate exclusiv publicitatii;

c) livrarile de proteze de orice fel si accesoriile acestora (cu exceptia protezelor dentare), produse ortopedice, medicamente de uz uman si veterinar;

d) cazarea in cadrul sectorului hotelier sau al sectoarelor cu functie similara, inclusiv inchirierea terenurilor amenajate pentru camping.

Cota de taxa pe valoarea adaugata aplicabila este cea in vigoare la data la care intervine faptul generator al taxei pe valoarea adaugata, cu exceptiile prevazute de lege cand se aplica cota in vigoare la data exigibilitatii taxei.

In conditiile in care bunurile si serviciile sunt comercializate la preturi si tarife care cuprind si TVA cota de 19% se recalculeaza pe baza sutei majorate si devine 15,966%, iar cota de 9% devine 8,257%. Aceste cote se folosesc pentru marfurile comercializate prin comertul cu amanuntul (magazine comerciale, consignatii, unitati de alimentatie publica), prestari de servicii (transport, posta, telefon, telegraf) efectuate de unitati si liber-profesionisti autorizati care au relatie directa cu populatia ale caror preturi cuprind TVA precum si pentru sumele obtinute din vanzarea de bunuri pe baza de licitatie, de evaluare sau expertiza, precum si pentru alte situatii similare.

De retinut faptul ca, in conditiile noilor reglementari, a fost eliminata cota zero, iar operatiunile care anterior erau impozitate cu cota zero sunt considerate operatiuni scutite cu drept de deducere.

3.3. Regimul deducerilor TVA

Contribuabilii inregistrati ca platitori de TVA au dreptul la deducerea TVA aferent bunurilor si servicilor achizitionate, destinate realizarii de:

a) operatiuni supuse TVA prezentate mai sus;

b) bunuri si servicii scutite de taxa pentru care, prin lege, se prevede in mod expres exercitarea dreptului de deducere;

c) actiuni de sponsorizare, reclama si publicitate, mecenat, protocol precum si alte actiuni prevazute de lege, cu respectarea plafoanelor si destinatiilor prevazute in acestea;

d) operatiuni resultand din activitati economice ale producatorilor, comerciantilor, prestatorilor de servicii, efctuate in strainatate care ar da drept de deducere daca aceste operatiuni ar fi realizate in interiorul tarii;

e) operatiuni representand transferul de active si passive al unei personae impozabile efectuat cu ocazia fuziunii sau dizolvarii societatilor comerciale si aportul in natura la capitalul social, daca TVA ar fi aplicabila transferului respective.

TVA datorata bugetului de stat se stabileste ca diferenta intre valoarea taxei facturate pentru bunurile livrate si serviciile prestate si valoarea taxei aferente intrarilor, dedusa potrivit celor mentionate mai sus.

Dreptul de deducere ia nastere in momentul in care taxa deductibila devine exigibila. Taxa pe valoarea adaugata aferenta livrarilor de bunuri si prestarilor de servicii cu plata in rate, precum si pentru cele care dau nastere la decontari sau incasari succesive este deductibila la data prevazuta pentru plata ratelor scadente sau la expirarea perioadei pentru care se face decontarea.

Nu poate fi dedusa, potrivit legii, TVA aferenta intrarilor referitoare la:

a) bunuri si/sau servicii achizitionate de furnizor sau de prestatori in contul clientilor care apoi se deconteaza acestora;

b) bauturi alcoolice si produse de tutun destinate actiunilor de protocol;

Pentru exercitarea dreptului de deducere a TVA aferenta intrarilor, contribuablii sunt obligati:

- sa justifice suma taxei prin documente intocmite conform legii de catre contribuabili inregistrati ca platitori de TVA (factura fiscala sau alt document legal);

- sa justifice ca bunurile in cauza sunt destinate pentru nevoile firmei si sunt proprietatea acesteia.

Un regim special de deducere are TVA aferenta bunurilor si serviciilor achizitionate pentru realizarea obiectivelor proprii de investitii. Sumele deduse vor reintregi obligatoriu disponibilitatile de investitii si vor fi utilizate in cursul anului fiscal numai pentru plati aferente aceluiasi obiectiv.La finele exercitiului financiar sumele deduse si neutilizate se vireaza la bugetul de stat sau bugetele locale, dupa caz.

Perioada fiscala pentru taxa pe valoarea adaugata este luna calendaristica. Prin derogare, pentru persoanele impozabile care nu au depasit in cursul anului precedent o cifra de afaceri, din operatiuni taxabile si/sau scutite cu drept de deducere, de 100.000 euro inclusiv, la cursul de schimb din ultima zi lucratoare a anului precedent, perioada fiscala este trimestrul calendaristic.

Aceste persoane impozabile au obligatia de a depune la organele fiscale teritoriale, pana la 25 februarie, o declaratie in care sa mentioneze cifra de afaceri din anul precedent.

Exercitarea dreptului de deducere nu se face pentru fiecare operatiune in parte, ci pentru ansamblul operatiunilor realizate in cursul unei luni.

Pentru exercitarea dreptului de deducere este necesar ca bunurile si serviciile achizitionate sau provenite din productie proprie sa fie folosite exclusiv pentru realizarea operatiilor cu drept de deducere.

Daca un agent economic realizeaza atat operatiuni cu drept de deducere cat si operatiuni fara drept de deducere a TVA aferenta intrarilor de bunuri si servicii, denumit platitor de taxa pe valoarea adaugata cu regim mixt, atunci dreptul de deducere se determina in raport cu participarea bunurilor si serviciilor achizitionate la realizarea opertiunilor cu drept de deducere.

Platitorii de TVA cu regim mixt vor intocmi jurnale de cumparari distincte pentru:

- achizitii de bunuri si servicii destinate exclusiv realizarii de operatiuni care dau drept de deducere, iar pe baza jurnalului intocmit taxa pe valoarea adaugata aferenta acestora se deduce integral;

achizitii de bunuri si servicii destinate exclusiv realizarii de operatiuni care nu dau drept de deducere, taxa pe valoarea adaugata aferenta acestora neputand fi dedusa;

achizitii de bunuri si serviciile pentru care nu se cunoaste destinatia in momentul achizitiei ori nu se poate determina proportia in care sunt sau vor fi utilizate pentru operatiuni care dau drept de deducere si operatiuni care nu dau drept de deducere. In acest caz, taxa pe valoarea adaugata aferenta acestor achizitii se deduce pe baza de pro-rata.

Pro-rata se determina ca raport intre veniturile obtinute din operatiuni care dau drept de deducere (inclusiv subventii legate de pretul acestora), la numarator, iar la numitor vaniturile de la numarator plus veniturile obtinute din operatiuni care nu dau drept de deducere. Se exclud din calculul pro-ratei veniturile financiare (daca sunt accesorii activitatii principale) si serviciile efectuate de prestatori stabiliti in strainatate, pentru care beneficiarii au obligatia platii TVA.

Pro-rata se determina anual sau, prin exceptie, lunar sau trimestrial, elementele de la numarator si numitor fiind cumulate pe intreaga perioada fiscala luata in considerare.

Pro-rata poate fi aplicabila provizoriu sau poate fi pro-rata definitiva.

Pro-rata aplicabila provizoriu este ori pro-rata definitiva determinata pentru anul precedent, ori pro-rata estimata in functie de operatiunile prevazute a fi realizate in anul curent si se comunica organului fiscal teritorial, la inceputul fiecarui an fiscal, cel mai tarziu pana la data de 25 ianuarie,

Taxa pe valoarea adaugata de dedus se determina prin aplicarea pro-ratei provizorii asupra taxei pe valoarea adaugata deductibile, aferenta achizitiilor destinate atat realizarii de operatiuni care dau drept de deducere, cat si celor care nu dau drept de deducere.

Pro-rata definitiva se determina in luna decembrie, in functie de realizarile efective din cursul anului si serveste la recalcularea TVA de dedus si regularizarea diferentelor ce apar fata de taxa dedusa pe baza pro-ratei provizorii, diferente ce se inscriu pe un rand distinct in decontul ultimei perioade fiscale.

In situatii speciale, cand pro-rata calculata, asa cum am aratat, nu asigura determinarea corecta a taxei de dedus, Ministerul Finantelor Publice poate aproba aplicarea unei pro-rate speciale ori calculul lunar sau trimestrial al pro-ratei, la cererea justificata a persoanelor impozabile.

Din compararea taxei pe valoarea adaugata colectata intr-o perioada fiscala cu taxa pe valoarea adaugata de dedus in aceeasi perioada fiscala pot rezulta doua situatii:

- taxa colectata este mai mare decat taxa de dedus si rezulta o diferenta denumita taxa pe valoarea adaugata de plata pentru perioada fiscala de raportare;

- taxa colectata este mai mica decat taxa de dedus si rezulta o diferenta denumita suma negativa a taxei pe valoarea adaugata pentru perioada fiscala de raportare.

In continuare, se determina taxa pe valoarea adaugata de plata cumulata sau suma negativa a taxei pe valoarea adaugata cumulata adaugand la soldul taxei pe valoarea adaugata aferent perioadei de raportare (determinat ca mai sus) sumele neachitate la buget pana la data depunerii decontului, respectiv suma negativa a taxei pe valoarea adaugata raportata din decontul perioadei fiscale precedente, daca nu a fost solicitata a fi rambursata.

Persoanele impozabile pot solicita rambursarea soldului sumei negative a taxei pe valoarea adaugata (daca este mai mare de 50 milioane lei), prin bifarea casetei corespunzatoare din decontul de taxa pe valoarea adaugata (decontul fiind si cerere de rambursare) sau pot reporta soldul sumei negative in decontul perioadei fiscale urmatoare.

Rambursarea soldului sumei negative a taxei pe valoarea adaugata se efectueaza de organele fiscale, in conditiile si potrivit procedurilor in vigoare.

4. Platitorii taxei pe valoarea adaugata si obligatiile acestora

In calitate de platitor de TVA pot sa apara o serie de agenti economici, persoane fizice sau juridice, indiferent de forma de organizare (regii autonome, societati comerciale, societati agricole, unitati cooperatiste, asociatii si organizatii cu scop lucrativ, liber-profesionisti autorizati, persoane fizice si asociatii familiale autorizate sa desfasoare activitati pe baza liberei initiative etc) daca efectueaza operatiuni supuse taxarii ce rezulta dintr-o activitate economica independenta desfasurata pe proprie raspundere, in scopul obtinerii de profit.

Se regasesc, deci, in randul platitorilor de TVA:

a) contribuabilii inregistrati la organele fiscale competente ca platitori de TVA pentru operatiuni taxabile;

b) titularii operatiunilor de import de bunuri efectuat direct, prin comisionari sau terte persoane juridice care actioneaza in numele si din ordinul titularului operatiunii de import;

c) persoanele fizice, pentru bunurile introduse in tara potrivit regulamentului vamal aplicabil acestora;

d) beneficiarii prestarilor de servicii taxabile, efectuate de persoane impozabile stabilite in strainatate, indiferent daca beneficiarii sunt sau nu inregistrati ca platitori de taxa pe valoarea adaugata.

In cazul livrarilor de bunuri taxabile pentru care locul livrarii este considerat a fi in Romania, efectuate de persoane stabilite in strainatate, acestea au obligatia sa desemneze un reprezentant fiscal in Romania

Nu se admite decat un singur reprezentat fiscal pentru ansamblul operatiunilor impozabile desfasurate de persoana straina in Romania. De asemenea, nu se admite coexistenta mai multor reprezentanti fiscali cu angajamente limitate.

Obligatiile reprezentatului fiscal privind aplicarea TVA aferente operatiunilor efectuate in Romania de persoana straina sunt cele prevazute de legislatia romana pentru platitorii de TVA cu sediul in Romania cu unele derogari referitoare la modul de intocmire a facturilor, intocmirea si depunerea decontului de TVA, exercitarea dreptului de deducere a TVA.

In categoria platitorilor de taxa nu se includ persoanele care nu actioneaza in mod independent cum ar fi, spre exemplu, salariatii si alte persoane angajate pe baza de contract de munca sau contract civil, ori conventie pentru artisti, corespondenti de presa etc.

Contribuabilii care realizeaza operatiuni supuse taxei pe valoarea adaugata au o serie de obligatii, si anume:

a)      cu privire la inregistrarea la organele fiscale:

sa depuna la organul fiscal competent o declaratie

de inregistrare fiscala conform modelului aprobat de Ministerul Finantelor Publice, in termen de 15 zile de la data eliberarii cerificatului de inmatriculare, a autorizatiei de functionare sau a actului legal de constituire, dupa caz;

Contribuabilii care devin platitori de taxa ca urmare a depasirii plafonului de scutire (2,0 miliarde lei), a schimbarii conditiilor de desfasurare a activitatii sau a unor modificari legislative in sensul trecerii activitatilor desfasurate de la regimul de scutire la cel de impozitare, ulterior inregistrarii fiscale, au obligatia sa depuna declaratie de mentiuni in termen de 15 zile de la data la care a intervenit modificarea, in vederea atribuirii de cod fiscal;

- orice persoana impozabila, inregistrata ca platitor de TVA, care realizeaza exclusiv operatiuni care nu dau drept de deducere, trebuie sa solicite scoaterea din evidenta ca platitor de TVA;

sa solicite organului fiscal scoaterea din evidenta ca

platitor de taxa in caz de incetare a activitatii, in termn de 15 zile de la data actului legal in care se consemneaza situatia respectiva.

b)      cu privire la intocmirea documentelor:

- sa consemneze livrarile de bunuri si/sau prestarile de servicii in documente legal aprobate si sa completeze toate datele prevazute de acestea.

Pentru livrari de bunuri, factura fiscala se emite la data livrarii, iar pentru prestarile de servicii cel mai tarziu pana la data de 15 a lunii urmatoare celei in care a fost efectuata prestarea. Pentru bunurile livrate pe baza de aviz de insotire, factura fiscala se emite in cel mult 5 zile lucratoare de la data livrarii, fara a depasi finele lunii in care a avut loc livrarea.

Pentru operatiunile de lesing intern, inchiriere, concesionare sau arendare de bunuri, factura fiscala se emite la data specificata in contract pentru plata ratelor, chiriei, redeventei sau arendei, dupa caz.

In cazul incasarii de avans, factura fiscala trebuie emisa in termen de cel mult 5 zile lucratoare de la data incasarii avansului, fara a depasi finele lunii.

Nu este obligatorie emiterea facturii fiscale pentru transportul cu taximetre, cel pe baza de bilete de calatorie sau abonamente, vanzari de bunuri si/sau prestari servicii consemnate in documente specifice aprobate prin lege sau vanzari catre populatie, pe baza de documente fara nominalizari privind cumparatorul.

- pentru prestarile de servicii efectuate de prestatori stabiliti in strainatate, pentru care beneficiarii au obligatia platii TVA, acestia din urma, daca sunt inregistrati ca platitori de TVA, trebuie sa autofactureze operatiunile respective, prin emiterea unei facturi fiscale, la data primirii facturii prestatorului sau la data efectuarii platii catre prestator, cand nu s-a primit factura;

importatorii sunt obligati sa intocmeasca declaratia

vamala de import, sa determine valoarea in vama, taxele vamale, alte taxe si accizele datorate, si pe baza acestora sa calculeze TVA datorata bugetului.

c)      cu privire la evidenta operatiunilor:

- sa tina evidenta contabila asa incat sa le permita sa determine baza de impozitare si taxa pe valoarea adaugata colectata pentru livrarile efectuate precum si cea deductibila aferenta intrarilor;

- sa intocmeasca si sa depuna, pentru fiecare perioada fiscala, la organul fiscal, pana la 25 a lunii urmatoare, decontul de taxa pe valoarea adaugata potrivit modelului stabilit de Ministerul Finantelor Publice;

Beneficiarii de servicii prestate de persoane stabilite in strainatate, neinregistrati ca platitori de TVA, trebuie sa intocmeasca un decont de TVA special, potrivit modelului stabilit de Ministerul Finantelor Publice, pe care il depun la organul fiscal numai atunci cand realizeaza astfel de operatiuni.

- sa furnizeze organelor fiscale toate justificarile necesare in vederea stabilirii operatiunilor impozabile executate;

- sa contabilizeze distinct veniturile si cheltuielile determinate de operatiunile asocierilor in participatiune.

d)     cu privire la plata taxei pe valoarea adaugata:

- sa achite taxa datorata, potrivit decontului intocmit pentru fiecare perioada fiscala sau prin decontul special, pana la data la care au obligatia depunerii acestora (25 a lunii urmatoare perioadei fiscale);

sa achite taxa pe valoarea adaugata aferenta bunurilor

din import definitiv la organul vamal concomitent cu plata taxelor vamale sau odata cu indeplinirea formalitatilor de vamuire pentru bunurile din import care sunt exceptate sau scutite de taxe vamale, dar sunt supuse TVA.

Prin derogare, nu se face plata efectiva la organele fiscale de catre persoanele inregistrate ca platitori TVA care au obtinut certificate de exonerare pentru:

a)      importul de masini, utilaje, instalatii, echipamente etc. pentru investitii precum si importul de masini agricole si mijloace de transport destinate realizarii de activitati productive;

b)      importul de materii prime si materiale consumabile care nu se produc sau sunt deficitare in tara, destinate activitatii economice a importatorului.

- sa achite taxa datorata bugetului de stat anterior datei depunerii cererii la organul fiscal pentru scoaterea din evidenta ca platitor de TVA, in caz de incetare a activitatii.