NOTIUNI GENERALE PRIVIND IMPOZITELE

1. CONTINUTUL SI ROLUL IMPOZITELOR

Impozitul este o categorie financiara, cu caracter istoric, a carui aparitie este legata de existenta statului si a banilor. De la aparitia lor, impozitele au fost concepute si aplicate diferit, in functie de dezvoltarea economico-sociala si de cheltuielile publice acceptate in fiecare stat. Informatii despre impozitele, taxele si cheltuielile publice din Antichitate provin, in special, din istoria statelor antice, grec si roman.

In Grecia Antica erau considerate publice cheltuielile pentru organele de conducere ale statului, pentru intretinerea si dotarea fortelor armate si de ordine publica, pentru construirea si inarmarea corabiilor de razboi, pentru temple, serbari religioase si distractii publice, pentru construirea de drumuri si lucrari de utilizare comunala.

Pentru acoperirea cheltuielilor publice se foloseau atat resursele domeniale, obtinute prin exploatarea unor bogatii naturale aflate in patrimoniul statului (cum ar fi, de pilda, minele de argint, carierele de marmura), cat si diferitele impozite ordinare si extraordinare (cum ar fi, de exemplu, impozitul pe terenuri, pe veniturile meseriasilor, taxele pentru vanzarea, in piata, a produselor agricole, impozitul extraordinar pe veniturile cetatenilor bogati perceput in timp de razboi, ca o indatorire de onoare a acestor cetateni).

In statul roman antic, in toate etapele evolutive, principalul impozit a fost tributum. Initial, acest impozit era perceput numai de la locuitorii provinciilor cucerite, fie pe valoarea pamantului stapanit in mod individual, fie ca zecime din produsul brut obtinut. Ulterior, tributum a fost generalizat si permanentizat, el fiind perceput obligatoriu de la toti cetatenii statului roman care detineau proprietati imobiliare si, mai tarziu, bunuri mobile. In afara acestui impozit, se mai percepeau un impozit asupra vanzarilor de bunuri, un impozit pe mestesuguri si, temporar, un impozit datorat de celibatari si un impozit pe numarul sclavilor.

In Evul Mediu, datorita dezvoltarii organizarii statale, impozitul trebuie sa finanteze o administratie tot mai complexa. Astfel, in Anglia, favorizata de conjunctura ca era o tara cu putine framantari sociale, prin Magna Charta Libertatum, din 1215, s-a interzis instituirea impozitelor de catre monarhi fara aprobarea poporului. Alaturi de impozitul perceput proprietarilor de pamant in functie de venitul obtinut prin exploatarea proprie si in arenda, in Anglia secolului XIII si in cele urmatoare se mai percepeau impozit pe venit diferentiat pentru nobili, clerici si tarani, impozite pe cladiri, pe veniturile mestesugarilor, ca si impozite incluse in preturile de vanzare ale sarii, carbunilor, pieilor si altor bunuri.

In Principatele Romane, sirul mare al darilor ordinare includeau birul asezat ca "cisla' asupra localitatilor si perceput cu denumirea de "sferturi', vacaritul, vinaritul, tutunaritul, oieritul s.a. Acestora li s-au adaugat dari extraordinare cum erau ploconul steagului la urcarea pe tron a domnitorului, ajutornitele s.a. Deseori, stabilirea si perceperea acestor dari erau arbitrare si abuzive.

In Franta, pana la Revolutia din 1789, in categoria impozitelor se includeau:

impozitul la taille in variantele:

reala, pentru proprietarii de terenuri;

personala, pe veniturile cetatenilor.

impozitul de a douazecea parte din venit, sporit, ulterior, la a zecea parte din venit;

capitatia, datorata de toti locuitorii in cuantum banesc diferentiat in raport cu rangul social;

patenta, datorata in folosul monarhului de catre cei ce executau meserii si comert, pe cont propriu;

impozite percepute la vanzarea sarii, bauturilor si tutunului;

impozitele percepute la tranzactiile de bunuri;

impozitele de inregistrare (sau de timbru);

alte taxe.

Dupa Revolutia franceza din 1789, datorita numarului mare al impozitelor si taxelor, Adunarea Constituanta a Frantei a inlaturat privilegiile avute pana atunci de nobili si clerici, a suprimat arbitrariul in stabilirea si perceperea impozitelor si a inlaturat anumite impozite pe vanzari ale bunurilor de consum. Totodata, prin Constitutia franceza din 1793, s-au pus bazele conceptiei instituirii impozitelor cu consimtamantul contribuabililor. Aplicarea practica a acestei conceptii s-a limitat, insa, doar la rezervarea in competenta parlamentelor a dreptului de a reglementa impozitele, taxele si alte venituri bugetare.

In perioada contemporana, exercitarea dreptului parlamentelor de a institui si modifica impozitele a fost dominata de cresterea permanenta a cheltuielilor publice in toate statele. De aceea, parlamentele statelor contemporane au fost si sunt nevoite sa sporeasca impozitele si taxele, iar consimtamantul cetatenilor la aceste impozite se considera exprimat prin votarea, de catre reprezentantii lor in parlament, a legilor referitoare la impozite si taxe.

Desi in literatura de specialitate exista mai multe definitii date impozitelor, consideram ca impozitele reprezinta o forma de prelevare silita la dispozitia statului, fara contraprestatie directa si cu titlu nerambursabil a unei parti din veniturile si/sau averea persoanelor fizice si juridice in scopul acoperirii cheltuielilor publice.

Din definitie rezulta ca impozitele au caracter obligatoriu, iar prelevarea acestora se efectueaza cu titlu nerambursabil si fara contraprestatie directa din partea statului.

Caracterul obligatoriu al impozitelor rezulta din faptul ca plata acestora catre stat constituie o sarcina impusa tuturor persoanelor fizice si/sau juridice care realizeaza venit dintr-o anumita sursa sau poseda un anumit gen de avere pentru care, conform legii, datoreaza impozit.

De asemenea, impozitele se preleva cu titlu nerambursabil si fara contraprestatie directa din partea statului, platitorii acestora neputand solicita statului un contraserviciu de valoare egala sau apropiata.

Rolul impozitelor se manifesta pe plan financiar, economic si social, iar modul concret de manifestare a acestuia se diferentiaza de la o etapa de dezvoltare a economiei la alta.

In majoritatea statelor lumii, rolul cel mai important al impozitelor se manifesta pe plan financiar, deoarece acestea reprezinta mijlocul principal de procurare a resurselor financiare necesare acoperirii necesitatilor publice.

In plan economic, rolul impozitelor rezida din faptul ca se folosesc ca parghii de politica economica, prin intermediul caruia se pot stimula sau frana anumite activitati, zone (regiuni), consumul anumitor marfuri si/sau servicii, relatiile comerciale cu exteriorul in ansamblu sau cu anumite tari.

In plan social, rolul impozitelor se concretizeaza in aceea ca, prin intermediul lor, statul procedeaza la redistribuirea unei parti importante din produsul intern brut (P.I.B.) intre grupuri sociale si indivizi, intre persoanele fizice si cele juridice. Totusi, efectul major al rolului impozitelor pe plan social il constituie cresterea presiunii fiscale globale.

2. ELEMENTELE TEHNICE ALE IMPOZITELOR

Realizarea obiectivelor financiare, economice si sociale urmarite de catre stat, cand introduce diferite impozite si taxe, este posibila numai atunci cand reglementarile fiscale respective sunt cunoscute si respectate atat de contribuabili, cat si de organele fiscale. De aceea, in legile prin care se instituie impozite si taxe se folosesc urmatoarele elemente tehnice:

subiectul (platitorul) impozitului;

suportatorul (destinatarul) impozitului;

obiectul impunerii;

sursa impozitului;

unitatea de impunere;

cota impozitului;

asieta fiscala;

termenul de plata

figura 4 - Elementele tehnice ale impozitelor

1. Subiectul (platitorul) impozitului sau contribuabilul este persoana fizica sau juridica obligata prin lege sa plateasca impozitul. Calitatea de platitor de impozite presupune indeplinirea anumitor conditii. Astfel, pentru ca o persoana fizica sa fie platitoare de impozite trebuie sa indeplineasca urmatoarele conditii:

sa fie cetatean liber;

sa realizeze un anumit venit sau sa posede anumite bunuri;

sa aiba capacitate de exercitiu, adica sa fie in deplinatatea facultatilor mintale.

In cazul anumitor impozite si taxe este necesar ca persoanele fizice sa dispuna de calificarea corespunzatoare, sa posede o autorizatie de exercitare a profesiunii si un domiciliu stabil.

2. Suportatorul (destinatarul) impozitului este persoana care suporta efectiv impozitul. Astfel, in cazul impozitelor directe suportatorul coincide cu subiectul impozitului, iar in cel al impozitelor indirecte subiectului impozitului ii revine o obligatie formala de a plati impozitul (T.V.A.-ul, de exemplu), caci suportarea efectiva se realizeaza de catre persoana care cumpara marfurile sau serviciile a caror vanzare este supusa impozitelor.

3. Obiectul impunerii il reprezinta materia supusa impunerii. In cazul impozitelor directe, obiect al impunerii poate fi, dupa caz, profitul, venitul realizat de o persoana, bunurile mobile si imobile, anumite acte si fapte juridice etc.

In cazul impozitelor indirecte, obiectul impunerii il constituie incasarile din vanzarea marfurilor produse in tara sau provenite din import, din prestarea anumitor servicii etc.

Asupra obiectului impunerii se aplica, de regula, principiul unicitatii, potrivit caruia un obiect impozabil se impune o singura data. Actele normative prevad obiectul impozabil ca fiind impersonal, adica trebuie sa fie concretizat atat cantitativ cat si calitativ.

Obiectul impunerii concretizat cantitativ si calitativ formeaza baza impozabila, iar determinarea acesteia presupune doua operatiuni si anume:

identificarea obiectului impozabil si stabilirea naturii acestuia (determinarea calitativa);

evaluarea (masurarea) obiectului impozabil pe o anumita perioada de timp (determinarea cantitativa).

De asemenea, marimea impozitului de plata depinde in mod direct de stabilirea corecta a bazei impozabile care se exprima in unitati banesti, iar uneori in unitati de masura fizice (kg, bucati, ha etc.).

4. Sursa impozitului indica din ce anume se plateste impozitul, respectiv din venit sau din avere. Ca sursa a impozitului veniturile apar sub forma salariului, profitului, dividendelor, rentei, in timp ce averea se prezinta sub forma de bunuri mobile, imobile sau de capital (ca expresie a actiunilor emise de societatile de capital sau a altor hartii de valoare tranzactionate prin bursele de valori).

De asemenea, in cazul impozitelor pe venit, obiectul impunerii coincide, intotdeauna, cu sursa. In schimb, in cazul impozitelor pe avere nu intotdeauna exista o asemenea coincidenta, deoarece, de regula, impozitul se plateste din venitul realizat de pe urma averii respective si numai acesta diminueaza substanta averii propriu-zise. De exemplu, in cazul impozitului pe cladiri, obiectul impozabil il constituie valoarea cladirilor, procesul economic de utilizare a cladirilor, iar sursa impozitului pe cladiri o constituie alte venituri realizate de proprietarul cladirilor respective.

5. Unitatea de impunere reprezinta unitatea de masura prin care se exprima marimea obiectului impozabil si are fie o expresie monetara (in cazul impozitelor pe venit), fie o expresie fizico-naturala (m², ha, kg, bucati, s.a.) in cazul impozitelor pe avere.

6. Cota impozitului (sau cota de impunere) reprezinta marimea impozitului stabilita pentru fiecare unitate de impunere. Altfel spus, cota de impunere este suma sau procentul care se aplica asupra bazei impozabile pentru determinarea impozitului. In functie de natura venitului impozabil si categoriile de platitori cotele de impunere se grupeaza in:

cote fixe (in suma fixa, forfetara);

cote procentuale[2].

Cotele fixe de impunere sunt stabilite in suma fixa, independent de marimea venitului impozabil, de averea sau situatia platitorului. Aceste cote se folosesc atunci cand bazele impozabile sunt exprimate in unitati naturale, ca de exemplu la calcularea impozitului agricol in suma fixa pe hectar, la determinarea impozitului pe terenurile cladite si necladite (sub forma de cota fixa pe m²), la calcularea taxelor asupra mijloacelor de transport etc.

Cotele procentuale de impunere se aplica numai bazelor impozabile exprimate valoric si pot fi:

proportionale;

progresive:

orizontale;

verticale:

simple;

compuse.

regresive.

Cotele proportionale de impunere sunt cele al caror procent ramane constant, indiferent de marimea obiectului impozabil, iar daca se face raportul intre impozitul rezultat prin aplicarea lor si venitul impozabil proportia ramane nemodificata.

Cotele progresive de impunere cresc pe masura cresterii venitului impozabil, fie intr-un ritm constant, fie intr-un ritm variabil. Ele pot sa opereze atat orizontal, cat si vertical. In cazul progresivitatii orizontale, la venituri impozabile egale ca marime, cota de impozit este diferita in functie de natura venitului impozabil si de categoriile de platitori. In cazul progresivitatii verticale cota de impozit creste pe masura cresterii veniturilor, precum si in functie de natura venitului impozabil si de categoriile de platitori.

La randul lor, cotele progresive verticale sunt simple (globale) si compuse (pe transe). In cazul cotelor progresive simple, procentul de impunere aferent transei superioare a venitului impozabil se aplica intregului venit impozabil realizat de catre platitor.

Cotele progresive compuse (pe transe) se determina separat, prin aplicarea fiecarei transe a unui anumit procent, iar pentru obtinerea impozitului total de plata fiind necesara insumarea impozitelor aferente fiecarei transe.

Cotele regresive de impunere se diminueaza pe masura cresterii nivelului impozabil, in scopul avantajarii platitorului.

7. Asieta fiscala exprima modul de asezare a impozitelor si include totalitatea masurilor luate de organele fiscale pentru identificarea subiectilor impozabili, stabilirea marimii materiei impozabile si a cuantumului impozitelor datorate statului.

Asieta constata existenta unei creante fiscale a statului si creeaza obligatia de plata a impozitelor in sarcina contribuabililor. Stingerea acestei obligatii fiscale poarta denumirea de lichidare si se face, de regula, prin incasarea impozitului.

8. Termenele de plata indica data pana la care impozitul trebuie platit. El este precizat in fiecare act normativ instituitor de venituri bugetare. La fixarea termenelor de plata se au in vedere:

perioadele de realizare a veniturilor din care se platesc impozitele;

necesitatea alimentarii permanente a bugetului statului cu resurse financiare;

dimensionarea optima a sumelor datorate statului de catre contribuabili.

De asemenea, precizarea termenelor de plata constituie o conditie importanta in informarea platitorilor privind cat datoreaza statului si cand trebuie sa plateasca impozitul.

Termenele de plata au caracter imperativ, iar neachitarea impozitelor pana la termenele stabilite prin lege, atrage dupa sine obligatia contribuabililor de a plati si majorari de intarziere sau sunt sanctionati sub forma de popriri pe salarii, sechestrarea unor bunuri de valoare identica cu suma impozitului datorat statului, vanzarea acestora prin licitatie.

In afara celor opt elemente tehnice prezentate anterior, actul legal de instituire a unui impozit trebuie sa mai cuprinda:

autoritatea si beneficiarul impozitului;

posibilitatea impozitului;

facilitatile fiscale acordate;

sanctiunile aplicabile si caile de contestatie (sau de atac).

Autoritatea impozitului reprezinta puterea publica ce instituie impozitul, la care se adauga organele care aseaza si percep in mod efectiv impozitul. In virtutea dreptului de suveranitate fiscala al fiecarui stat, aceasta autoritate se stabileste prin Constitutie.

In Romania, dreptul de a institui impozite il are Parlamentul si in anumite conditii consiliile locale sau judetene.

In statele federative, suveranitatea fiscala se exercita atat la organele fiecarui stat component al federatiei, cat si de organele federale. De regula, incasarea impozitelor se realizeaza printr-un singur aparat administrativ, pentru a se reduce cheltuielile cu administrarea acestora.

Beneficiarul impozitului poate fi bugetul constituit la nivelul centralizat al statului (federatiei), bugetele comunitatilor locale sau bugetele unor institutii publice, dupa caz.

Posibilitatea impozitului evidentiaza capacitatea economica a contribuabililor de a plati impozitele, precum si baza de calcul luata in considerare pentru stabilirea marimii impozitului.

In timp, posibilitatea impozitului a evoluat de la numarul barbatilor din familie (in antichitate), la fumurile gospodariei, numarul de ferestre sau aspectul exterior al locuintei (in evul mediu), la marimea proprietatii, a veniturilor si a consumului (in economia contemporana).

Facilitatile fiscale aferente impozitului se pot concretiza, dupa caz, in:

exonerari pentru anumite categorii de subiecti;

perioade de scutire;

reduceri de impozite;

restituiri de impozite.

Sanctiunile aplicabile au drept scop intarirea responsabilitatii contribuabililor in ce priveste stingerea obligatiilor fiscale, in favoarea beneficiarului, la termenele stabilite. In functie de natura abaterii constatate de organele de control, acestea pot fi, in cazul constatarii unor contraventii, sub forma de:

amenzi;

majorari de intarziere;

popriri asupra unor venituri;

confiscarea unor bunuri;

punerea sechestrului asupra unor bunuri si vanzarea acestora prin licitatie[3].

In cazul evaziunii fiscale frauduloase sau a altor abateri grave se retrage autorizatia de functionare si/sau se declanseaza procedura de urmarire penala. Caile de contestatie se refera la modalitatile prin care contribuabilii pot ataca actele de impunere sau de sanctionare ale organelor de control.

3. PRINCIPIILE IMPUNERII

Obiectivele social-economice urmarite prin politica fiscala, dimensionarea, asezarea si perceperea impozitelor constituie elemente esentiale ale sistemului fiscal si se intemeiaza pe anumite cerinte ce dau rationalitate sistemului fiscal respectiv. Aceste cerinte sunt cunoscute sub denumirea de principii ale impunerii si au fost formulate initial, de Adam Smith, ca maxime sau principii fundamentale ale impunerii. Potrivit lui Adam Smith, la baza politicii fiscale a statului trebuie sa stea urmatoarele principii sau maxime:

principiul justetii impunerii (echitatii fiscale), potrivit caruia cetatenii fiecarui stat trebuie sa contribuie cu impozite la acoperirea cheltuielilor publice in functie de veniturile pe care le obtin sub protectia statului;

principiul certitudinii impunerii, vizeaza legalitatea impunerii si presupune ca marimea impozitelor datorate de fiecare persoana sa fie certa si nu arbitrara, iar termenele, modalitatile de percepere a impozitelor, sumele de plata trebuie sa fie clare si cunoscute de fiecare platitor;

principiul comoditatii perceperii impozitelor, potrivit caruia impozitele trebuie sa fie percepute la termenele si in modalitatile cele mai convenabile pentru contribuabili;

principiul randamentului impozitelor presupune incasarea impozitelor cu un minim de cheltuieli si totodata acestea sa fie cat mai putin apasatoare pentru platitori.

Maurice Allais, laureat al premiului Nobel pentru economie in 1988, apreciaza ca principiile generale ale fiscalitatii intr-o societate libera sunt urmatoarele:

individualitatea, potrivit careia fiscalitatea trebuie sa constituie un mijloc de asigurare deplina a dezvoltarii personalitatii fiecarui cetatean, conform propriilor sale aspiratii;

nediscriminarea, potrivit careia este necesara promovarea unor reguli precise, unitare, valabile pentru toti, astfel ca impozitele sa fie stabilite si percepute fara discriminari, indiferent de subiectii acestora;

impersonalitatea, potrivit careia sunt preferate impozitele analitice, asezate asupra fiecarui bun sau asupra fiecarei operatiuni in parte, fata de cele sintetice, care sunt asezate asupra unor aspecte de ansamblu ale activitatii contribuabililor (cifra de afaceri, capital, venit s.a.);

neutralitatea impozitelor, potrivit careia impozitele trebuie sa fie favorabile realizarii unei economii cat mai eficiente si sa nu franeze gestionarea optima a acesteia;

legitimitatea impozitelor se refera la adoptarea fiscalitatii in functie de natura veniturilor (legitime sau nelegitme);

lipsa arbitrariului presupune perceperea impozitelor asezate pe baza unor principii precise, simple si clare, care sa nu ocazioneze aparitia arbitrariului.

Maximele lui Adam Smith si principiile lui Maurice Allais le regasim cristalizate in stiinta finantelor publice ca:

principii de echitate fiscala;

principii de politica financiara;

principii de politica economica;

principii social-politice.

1. Principiile de echitate fiscala presupun impunerea diferentiata a veniturilor si a averii in functie de puterea contributiva a subiectului impozitului. Echitatea fiscala reprezinta dreptate sociala in materie de impozite, iar respectarea ei presupune indeplinirea simultana a urmatoarelor conditii:

stabilirea unui minim neimpozabil, adica legiferarea scutirii de impozit a unui venit minim si a unei averi care sa permita satisfacerea nevoilor de trai strict necesare (aceasta conditie este valabila numai in cazul impozitelor directe);

sarcina fiscala sa fie stabilita in functie de puterea contributiva a fiecarui contribuabil, adica in functie de marimea veniturilor si averilor impozabile, de situatia personala a subiectului impozitului (singur, casatorit, numarul persoanelor aflate in intretinerea sa etc.);

la o anumita putere contributiva, sarcina fiscala a unei categorii sociale sa fie stabilita in comparatie cu sarcina fiscala a altei categorii sociale, respectiv sarcina fiscala a unei persoane sa fie stabilita in comparatie cu sarcina altei persoane din aceeasi categorie sociala;

impunerea sa fie generala, adica sa cuprinda toti subiectii care realizeaza venituri dintr-o anumita sursa sau care poseda un anumit gen de avere, exceptie facand doar persoanele care se situeaza sub un anumit nivel (minimul neimpozabil).

Masura respectarii acestor principii rezulta din felul in care se realizeaza impunerea care, asa cum am precizat anterior, se poate efectua in cote fixe si cote procentuale.

Dintre sistemele de impunere utilizate in practica fiscala internationala, cel care permite respectarea, in mare masura, a cerintelor echitatii fiscale este sistemul bazat pe utilizarea cotelor progresive compuse.

2. Principiile de politica financiara cuprind cerintele de ordin financiar ce trebuiesc indeplinite de orice impozit nou introdus in practica. Astfel, acesta trebuie sa aiba un randament fiscal ridicat, sa fie stabil si elastic. Pentru ca un impozit nou introdus in practica sa aiba un randament fiscal ridicat se cer a fi indeplinite mai multe conditii, si anume:

impozitul sa aiba un caracter universal, adica sa fie platit de toate persoanele fizice si juridice care obtin venituri din aceeasi sursa sau detin acelasi gen de avere sau isi apropie, prin cumparare, aceeasi categorie de bunuri; universalitatea impozitului presupune, totodata, ca intreaga materie impozabila sa fie supusa impunerii;

sa nu existe posibilitati, legale sau nelegale, de sustragere de la impunere a unei parti din materia impozabila;

cheltuielile aferente asietei impozitului sa fie cat mai reduse.

Un impozit este considerat stabil atunci cand randamentul sau nu se modifica de-a lungul intregului ciclu economic. Altfel spus, randamentul unui impozit nu trebuie sa creasca pe masura sporirii volumului productiei si a veniturilor in perioadele favorabile ale ciclului economic si nici sa se micsoreze in perioadele nefavorabile ale acesteia.

Elasticitatea impozitului presupune ca acesta sa poata fi adaptat permanent necesitatilor de venituri ale statului, respectiv daca se inregistreaza o crestere a cheltuielilor bugetare acesta sa poata fi majorat si invers. Din practica fiscala internationala rezulta ca, de cele mai multe ori, elasticitatea impozitului actioneaza in sensul majorarii acestuia.

O problema de politica financiara in materie de impozite o reprezinta tipul si numarul de impozite care sa fie utilizate pentru procurarea veniturilor necesare statului. In timp s-au conturat doua conceptii, prima sustinand ca un singur impozit reprezentativ este suficient (aceasta a fost promovata de fiziocrati), iar a doua sustinand necesitatea instituirii perceperii mai multor impozite. Conceptia promovarii unui sistem pluralist de impozite este aplicata in practica fiscala a majoritatii tarilor lumii, insa alegerea numarului si tipului de impozite utilizate difera de la o tara la alta in functie de gradul de dezvoltare economica, de traditii, de rezistenta anumitor categorii sociale la introducerea unor impozite noi si de alte criterii luate in considerare de catre guvernele si organele legiuitoare aflate in exercitiu.

3. Principiile de politica economica vizeaza utilizarea de catre stat a impozitelor nu numai pentru procurarea veniturilor necesare acoperirii cheltuielilor publice, ci si pentru incurajarea sau restrangerea activitatii din unele domenii, ramuri sau regiuni economice, pentru reducerea sau cresterea consumului unei anumite marfi, pentru extinderea exportului sau restrangerea importului anumitor bunuri, pentru limitarea inflatiei.

Astfel, pentru stimularea activitatii unor ramuri sau subramuri economice, se pot adopta anumite masuri de ordin fiscal, cum sunt: reducerea sau scutirea de plata impozitelor indirecte a marfurilor autohtone, stabilirea unor taxe vamale ridicate la import, reducerea impozitelor directe stabilite in sarcina intreprinzatorilor care isi plaseaza capitalurile in ramura sau subramura respectiva, admiterea amortizarii accelerate a capitalului fix din aceste domenii etc. Consumul anumitor bunuri sau servicii poate fi stimulat prin diminuarea sau eliminarea impozitelor indirecte care le greveaza sau poate fi restrans prin majorarea cotelor utilizate pentru calculul impozitelor indirecte aferente. Extinderea relatiilor comerciale cu strainatatea poate fi stimulat si prin promovarea unor masuri fiscale cum sunt:

acordarea unor prime pentru export;

restituirea integrala sau partiala a impozitelor indirecte aferente marfurilor exportate;

reducerea taxelor vamale la importul anumitor marfuri si servicii utilizate pentru fabricarea de produse destinate exportului;

scutirea de taxe vamale a importului unor marfuri sau pentru marfurile provenite din anumite tari.

Restrangerea comertului exterior se poate realiza fie prin utilizarea unor taxe vamale la import cu caracter protectionist, fie prin limitarea accesului in tara a unor marfuri prin intermediul unor contingente cantitative. De asemenea, contingentele cantitative se pot stabili si in cazul exportului unor materii prime, incurajandu-se exportul de produse finite.

4. Principiile social-politice ale impunerii se refera la faptul ca, prin politica fiscala promovata, statele urmaresc si indeplinirea unor obiective de natura social-politica. Prin realizarea acestor obiective, guvernele urmaresc sa-si mentina increderea populatiei in politica pe care o promoveaza, precum si influenta asupra unor categorii sociale. In acest scop sunt promovate:

anumite facilitati fiscale in favoarea contribuabililor cu venituri reduse sau care au in intretinere mai multe persoane fara venituri proprii (copii, batrani);

impozite speciale in sarcina persoanelor casatorite care nu au copii si celibatarilor, pentru a stimula natalitatea;

impozitele indirecte care prin marimea lor limiteaza influentele negative asupra sanatatii oamenilor, a consumului de tutun si bauturi alcoolice etc[4].

4. ASEZAREA IMPOZITELOR

Asezarea impozitelor consta in a determina si evalua materia impozabila, in vederea stabilirii bazei de impozitare asupra careia se va aplica cota impozitului.

Pentru asezarea impozitelor este necesara derularea succesiva a urmatoarelor operatiuni:

stabilirea marimii obiectului impozabil;

determinarea cuantumului impozitului;

perceperea (incasarea) impozitului.

1. Stabilirea marimii obiectului impozabil are ca scop principal constatarea si evaluarea materiei impozabile.

Pentru ca veniturile sau averea sa poata fi supuse impunerii este necesara constatarea existentei acestora de catre organele fiscale si apoi evaluarea lor. Evaluarea materiei impozabile, care vizeaza determinarea marimii acesteia, se poate realiza apeland fie la metoda evaluarii indirecte (bazata pe prezumtie), fie la metoda evaluarii directe (bazata pe probe), asa cum este prezentat in figura 4.6.

Evaluarea pe baza semnelor exterioare ale obiectului impozabil se utilizeaza, in special, in cazul impozitelor reale si consta in stabilirea cu aproximatie a valorii obiectului impozabil de natura terenurilor, cladirilor, activitatilor industriale etc., fara sa se ia in consideratie situatia persoanei care detine obiectul respectiv.

De exemplu, in cazul impozitului funciar, erau folosite pentru stabilirea marimii obiectului impozabil criterii cum sunt:

suprafata de teren, cu sau fara luarea in considerare a destinatiei acestuia;

pretul pamantului;

cantitatea de samanta folosita;

numarul animalelor din gospodarie;

arenda s.a.

In cazul impozitului pe cladiri erau utilizate criterii cum sunt:

numarul si destinatia camerelor;

numarul de ferestre si usi;

aspectul exterior;

numarul cosurilor de fum;

chiria prezumata s.a.

Aceasta evaluare prezinta avantajul ca este simpla si putin costisitoare, dar conduce la o impunere aproximativa, ceea ce se rasfrange negativ asupra echitatii fiscale.

Figura 5 - Metode de evaluare a materiei impozabile

Evaluarea forfetara presupune atribuirea unei valori obiectului impozabil de catre organele fiscale, cu acordul subiectului impozabil, fara a se avea pretentia de exactitate.

Evaluarea administrativa se realizeaza pe baza datelor pe care organele fiscale le au la dispozitie. Valoarea materiei impozabile stabilita de catre fisc este comunicata subiectului impozitului, iar daca acesta nu este de acord cu evaluarea facuta, are dreptul sa o conteste prezentand argumentele necesare.

Evaluarea pe baza declaratiei unei terte persoane se efectueaza atunci cand marimea obiectului impozabil este cunoscuta de o alta persoana decat subiectul impozitului, iar aceasta persoana este obligata prin lege sa depuna la organele fiscale o declaratie in acest scop.

Desi aplicabilitatea sa este limitata, ea prezinta avantajul eliminarii, intr-o anumita masura, a posibilitatii sustragerii de la impunere a unei parti din materia impozabila, deoarece terta persoana care declara venitul impozabil nu este interesata sa-l subevalueze.

Evaluarea pe baza declaratiei contribuabilului (platitorului) se realizeaza cu participarea directa a subiectului impozitului, care este obligat sa tina evidenta veniturilor si cheltuielilor ocazionate de activitatea pe care o desfasoara, sa intocmeasca un bilant fiscal si sa prezinte, organelor fiscale, o declaratie specifica, din care sa rezulte veniturile sau averea aflate sub incidenta fiscalitatii[5].

Pe baza declaratiei primite, organele fiscale determina marimea materiei impozabile, uzand de prezumtia sinceritatii contribuabililor.

Desi are cea mai larga aplicabilitate, aceasta modalitate de realizare a evaluarii marimii materiei impozabile prezinta dezavantajul ca face posibila sustragerea de la impunere a unei parti din materia impozabila datorita intocmirii unor declaratii nesincere.

2. Determinarea cuantumului impozitului presupune stabilirea:

persoanei care efectueaza calculul (contribuabilul de drept sau organul fiscal);

cota de impunere;

reducerile si majorarile acordate;

procedeul de calcul.

Pentru a determina cuantumul prelevarii fiscale este necesara optiunea intre recurgerea la cote cu tarife specifice (fixe) sau la cote procentuale. Cu cateva exceptii, cotele de impunere, actuale, sunt sub forma procentuala si reprezinta o forma de manifestare a personalizarii impozitului.

Fiecarui impozit ii sunt specifice nivelul si numarul cotelor de impunere. In practica fiscala se poate utiliza fie o cota de impunere generala, fie o cota standard si un anumit numar de cote inferioare sau superioare acesteia, fie o cota aditionala fata de cota standard, in functie de anumite obiective ale politicii fiscale.

De asemenea, este necesara precizarea procedeului de calcul, alegandu-se intre procedeul impunerii proportionale, a progresivitatii simple sau a progresivitatii compuse.

Conform procedeului de calcul ales, in urma aplicarii cotei asupra bazei de impozitare se obtine cuantumul prelevarii fiscale. In cazul anumitor impozite directe se pot opera fie reduceri, fie majorari. Dupa aplicarea acestor reduceri sau majorari legale, se determina cuantumul final al prelevarii fiscale datorate.

3. Perceperea impozitelor reprezinta ultima operatiune din cadrul asezarii impozitelor.

Dupa determinarea marimii impozitului, organele fiscale trebuie sa aduca la cunostinta contribuabililor atat cuantumul impozitului datorat statului, cat si termenele de plata a acestuia si ulterior se trece la incasarea lui. In timp, s-au utilizat mai multe metode de percepere a impozitelor, cum sunt:

strangerea acestora de catre unul din contribuabilii fiecarei localitati;

incasarea impozitelor prin intermediul unor concesiuni;

perceperea impozitelor printr-un aparat specializat al statului cunoscut sub denumirea de fisc sau de aparat fiscal.

In prezent, s-a generalizat metoda incasarii impozitelor printr-un aparat fiscal propriu, folosindu-se urmatoarele modalitati:

direct de catre organele fiscale de la platitori;

prin stopajul la sursa;

prin aplicarea de timbre fiscale.

a) Incasarea impozitelor de catre organele fiscale direct de la platitori se realizeaza prin:

prezentarea contribuabilului la sediul organelor fiscale si achitarea impozitului datorat din proprie initiativa (aceste impozite se numesc portabile);

deplasarea incasatorilor la domiciliul platitorilor si incasarea impozitelor datorate (aceste impozite se numesc cherabile).

b) Stopajul la sursa consta in retinerea si varsarea impozitului datorat statului de catre o terta persoana.

c) Perceperea prin aplicarea de timbre fiscale se practica in cazul taxelor datorate statului pentru actiunile in justitie si, de asemenea, pentru taxele privind actele, certificatele si diferitele documente elaborate de notariatele si de organele administratiei de stat[6].

Figura 6 - Metode de percepere a impozitelor