CONTUL "PROFIT SI PIERDERE" - INSTRUMENT DE EVALUARE SI CALCUL A CHELTUIELILOR SI VENITURILOR. STRUCTURA CONTULUI "PROFIT SI PIERDERE"

CONTUL PROFIT SI PIERDERE" - INSTRUMENT DE EVALUARE SI CALCUL A CHELTUIELILOR SI VENITURILOR. STRUCTURA CONTULUI "PROFIT SI PIERDERE" .

1. CONTUL "PROFIT SI PIERDERE" - INSTRUMENT DE EVALUARE SI CALCUL A CHELTUIELILOR SI VENITURILOR

In cursul exercitiului financiar tranzactiile si faptele economice sunt inregistrate in contabilitate si analizate prin intermediul conturilor. La inchiderea exercitiului este necesar sa exploatam aceasta munca si sa vedem cum datele contabile, prin sinteza, ne aduc informatii capabile sa eficientizeze gestiunea firmei. Ca urmare, se calculeaza rezultatul din activitatea desfasurata. El se calculeaza in contabilitatea generala ca un rezultat global, pentru o perioada de timp denumita exercitiu. Contabilitatea analitica sau de gestiune interna determina rezultatul partial, pe gen de activitate.

Rezultatul este evaluat pe doua cai. Prin contul de rezultate (contul "Profit si pierdere") si bilant.

In prezentarea bilantului s-a aratat ca acesta ofera imaginea generala asupra patrimoniului si rezultatului global obtinut, fara sa explice elementele si factorii concreti care au condus la obtinerea lui. Prezentarea acestora se face cu ajutorul unui alt document de sinteza contabila si anume - Contul "Profit si pierdere". Cu ajutorul lui se evidentiaza modificarea de ansamblu a situatiei nete (capitalurilor proprii) in sensul cresterii sau diminuarii, se ofera informatii detaliate privind elementele si factorii care au condus la aceste modificari si se explica modul cum a fost generat rezultatul.

In consecinta, bilantul se poate compara cu o "fotografie" la un moment dat a situatiei patrimoniale a entitatii economico-sociale, iar contul de "Profit si pierdere" cu "un film" al activitatii, avand ca punct de plecare ziua "j" si ca sfarsit ziua "j+x".

Bilant la 31/12/n-1 Bilant la 31/12/n Contul "Profit si pierdere"

"Photo" "Film" "Photo"

Polii care au functionat ca plecari de flux constituie resursele entitatii si sunt plasati in pasiv (capitaluri).

Polii care au functionat ca sosiri de flux sunt utilitati (intrebuintari) si se trec in activ (imobilizari, stocuri, clienti, trezorerie). Rezultatul apare ca o rezultanta a variatiei diverselor valori active si pasive, deci ca o consecinta a modificarilor din structura patrimoniului.

Existenta activelor si pasivelor firmei converg catre rezultat prin sinteza lor in bilant. Formula de stabilire a rezultatului in cazul in care bilantul are la baza egalitatea Activ = Pasiv este (1);

Cheltuielile si veniturile converg catre rezultat prin sinteza lor in contul de rezultate, formula gestiunii fiind (2):

Prin juxtapunerea celor doua formule de determinare a rezultatului, se obtine (3):

Aceasta egalitate poate fi prezentata intr-o maniera putin diferita, care se foloseste de obicei si este denumita, formula generala (4):

Formula generala se poate prezenta schematic astfel:

Rezultatul este nul, cand exista egalitate intre cheltuieli si venituri pe de o parte si intrebuintari si resurse pe de alta parte.

Formula generala exprima egalitatea soldurilor balantei conturilor, in care figureaza atat conturi de intrebuintari - resurse cat si conturi de cheltuieli - venituri. Ea arata in ce constau regulile de inregistrare, identitatea tratarii intre:

pe de-o parte elementele de activ si cheltuieli, care se afla in membrul stang al egalitatii;

pe de alta parte, elemente de pasiv si venituri, care se afla in totalitate in membrul drept al egalitatii;

Formula generala arata ca rezultatul poate fi obtinut pe doua cai, ceea ce reprezinta o posibilitate de control reciproc si de eliminare a erorilor.

Formula generala mai poate deveni (5):

Paranteza este rezultatul: aici un profit, veniturile fiind superioare cheltuielilor.

Paranteza da rezultatul: aici o pierdere, cheltuielile fiind superioare veniturilor.

Potrivit bilantului care exprima pozitia financiara a firmei, rezultatul se calculeaza pe baza formulei:

Contributia proprietarilor se ia in calcul :

cu semnul (-) daca a determinat o crestere a capitalurilor proprii prin noi aporturi si

- cu semnul (+) daca a determinat micsorarea capitalurilor proprii prin restituiri (rambursari) catre proprietari.

2. STRUCTURA CONTULUI "PROFIT SI PIERDERE'

(CONTUL DE REZULTATE)

Prin planul contabil general, rezultatul exercitiului se defineste ca fiind teoretic egal cu diferenta dintre veniturile si cheltuielile exercitiului cat si cu variatia capitalurilor proprii intre inceputul si sfarsitul exercitiului.

1. Veniturile se definesc ca fiind cresteri de beneficii economice inregistrate in cursul exercitiului sub forma de intrari sau cresteri de activ si micsorari de pasiv, care au ca efect cresterea capitalurilor proprii, altele decat aporturi din partea proprietarilor.

Cheltuielile sunt micsorari de beneficii economice inregistrate in perioada exercitiului sub forma iesirilor sau micsorarilor de activ si cresterilor de pasiv, care au ca efect micsorarea capitalurilor proprii, altele decat distribuiri catre proprietari (actionari).

Contul de rezultate prezinta, la inchiderea exercitiului, sinteza cheltuielilor si veniturilor.

Acestea se pot structura dupa doua criterii: a) natura sau b) destinatia lor.

a) Natura este determinata de felul (materialitatea) cheltuielilor si veniturilor. Se tine cont de natura cheltuielilor si veniturilor in functie de activitatea la care se refera:

- activitatea de exploatare constand in productia de bunuri, comercializarea de marfuri, prestarea de servicii sau executarea de lucrari;

- activitatea financiara reprezentata de primirea-rambursarea-acordarea de imprumuturi si/sau decontarile cu tertii;

activitatea extraordinara, cu un caracter neprevazut si o frecventa rara in cadrul firmei (exproprieri, despagubiri in cazul calamitatilor naturale, etc.).

Redam in continuare aceasta clasificare.

1. Cheltuielile de exploatare sunt generate de realizarea obiectului de activitate al entitatii economice: fabricarea de produse finite, executarea de lucrari (de exemplu, reparatii auto), prestarea de servicii (de exemplu, consultanta, proiectare, asistenta tehnica, etc.), comercializarea de marfuri, etc.

Se structureaza dupa natura lor, in:

- cheltuieli cu materiile prime;

- cheltuieli cu materialele auxiliare;

- cheltuieli cu materialele de natura obiectelor de inventar;

- cheltuieli cu materiale nestocate;

- cheltuieli privind energia si apa;

- cheltuieli privind marfurile;

- cheltuieli cu ambalajele;

- cheltuieli cu servicii prestate de terti:

cheltuieli de intretinere si reparatii;

cheltuieli cu chirii, redevente, locatii de gestiune;

cheltuieli cu asigurari de bunuri si persoane;

cheltuieli cu studii si cercetari;

cheltuieli cu colaboratorii;

cheltuieli cu onorarii;

cheltuieli de protocol, reclama, publicitate;

cheltuieli de transport de bunuri si persoane;

cheltuieli de deplasare, detasari, transferari;

cheltuieli cu servicii postale;

cheltuieli cu servicii bancare;

cheltuieli cu alte servicii prestate de terti.

- cheltuieli cu salariile;

- cheltuieli cu contributia la asigurari si protectie sociala;

- cheltuieli cu amortizarea si provizioanele;

- pierderi din creante;

- alte cheltuieli de exploatare, care pot fi:

cheltuieli din operatii de gestiune:

- amenzi, penalitati, despagubiri achitate;

- donatii, subventii acordate;

- trecerea la insolvabilitate a debitorilor;

cheltuieli din operatii de capital (cu activele cedate).

2. Cheltuielile financiare sunt generate de operatiuni financiar-bancare si de decontare cu tertii si se structureaza, dupa natura lor, in:

- pierderi din creante legate de participatii;

- cheltuieli privind investitiile financiare cedate;

- cheltuieli din diferente de curs valutar;

- cheltuieli privind dobanzile;

- cheltuieli privind sconturile acordate (reduceri de pret acordate la incasarea creantelor inainte de scadenta);

- alte cheltuieli financiare.

3. Cheltuielile extraordinare au un caracter neprevazut si apar cu o frecventa foarte redusa. De exemplu, cheltuieli generate de calamitati naturale, conflicte sociale si alte evenimente extraordinare.

Finantarea tuturor acestor cheltuieli precum si a rezultatului se efectueaza din venituri, adica din sume ce revin titularului de patrimoniu ca rezultat al activitatii sale.

1. Veniturile din exploatare sunt generate de vanzarea de bunuri, executarea de lucrari, prestarea serviciilor catre clienti.

Se structureaza dupa natura lor, in:

- venituri din vanzarea produselor finite;

- venituri din vanzarea semifabricatelor;

- venituri venituri din vanzarea produselor reziduale;

- venituri din lucrari executate si servicii prestate;

- venituri din studii si cercetari;

- venituri din redevente, locatii de gestiune si chirii;

- venituri din vanzarea marfurilor;

- venituri din activitati diverse;

- venituri din subventii de exploatare;

- venituri din creante reactivate;

- alte venituri din exploatare care pot fi:

venituri din operatii de gestiune:

- amenzi, penalitati, despagubiri incasate;

- donatii, subventii primite si incasate;

venituri din operatii de capital (din cedarea activelor).

Se asimileaza veniturilor, productia stocata si sau imobilizata (fabricarea de produse finite sau obtinerea de imobilizari in regie proprie).

2. Veniturile financiare sunt generate de operatii financiar-bancare (cedarea titlurilor de participare, investitii financiare pe termen scurt, constituirea de depozite bancare pe termen lung, etc.) si de decontare cu tertii.

Se clasifica dupa natura lor in:

- venituri din participatii;

- venituri din investitii financiare pe termen scurt;

- venituri din creante imobilizate;

- venituri din diferente de curs valutar;

- venituri din dobanzi;

- venituri din sconturi obtinute;

- alte venituri financiare.

3. Veniturile extraordinare au un caracter neprevazut si pot fi generate de subventii pentru evenimente extraordinare, despagubiri pentru exproprieri, etc.

Ca diferenta intre venituri si cheltuieli se determina rezultatul, care poate fi:

- profit, adica venitul ramas dupa acoperirea cheltuielilor

- pierdere, cheltuiala neacoperita din venit.

Se determina in aceeasi structura cu veniturile si cheltuielile:

- rezultatul din exploatare = venituri din exploatare - cheltuieli din exploatare;

- rezultatul financiar = venituri financiare - cheltuieli financiare;

- rezultatul extraordinar = venituri extraordinare - cheltuieli extraordinare.

b) Destinatia se refera numai la cheltuieli. Acestea sunt delimitate in raport de functiile specifice firmei:

- functia de productie;

- functia comerciala;

- functia administrativa;

- functia financiara;

- functia de cercetare-dezvoltare.

Ca urmare structura cheltuielilor este:

cheltuieli de productie

cheltuieli de desfacere

cheltuieli generale de administratie

cheltuieli financiare, etc.

Veniturile sunt clasificate in acelasi mod cu clasificarea care vizeaza natura lor.

Pentru a recunoaste (a inscrie) o cheltuiala si un venit in contul "Profit si pierdere", este necesar sa se respecte doua principii:

I. principiul independentei exercitiului specific contabilitatii de angajamente;

II. principiul conectarii cheltuielilor la venituri.

I. Conform contabilitatii de angajamente, efectele tranzactiilor si altor evenimente sunt inregistrate atunci cand acestea se produc (si nu pe masura ce numerarul sau echivalentul sau este incasat sau platit).

In consecinta, veniturile si cheltuielile generate de aceste tranzactii si evenimente sunt recunoscute in contul "Profit si pierdere" aferent perioadei respective. Deci, criteriul de recunoastere este cel al angajarii cheltuielilor si veniturilor si nu cel al platii cheltuielilor si incasarii veniturilor.

In functie de perioada in care se efectueaza cheltuiala si cea la care se refera distingem:

cheltuieli curente

- cheltuieli in avans.

Cheltuielile curente se efectueaza in perioada curenta si se refera la aceeasi perioada. De exemplu, cheltuieli cu salarii, cu servicii efectuate de terti, etc.

Cheltuielile in avans se efectueaza in perioada curenta, dar se refera la o perioada viitoare. De exemplu, chiria achitata pentru doua sau mai multe exercitii viitoare, asigurarea incheiata pentru doua sau mai multe exercitii viitoare, etc.

In legatura cu cheltuielile curente se contureaza doua momente:

unul in care cheltuiala se inregistreaza in contabilitate

al doilea, in care cheltuiala se ia in calculul rezultatului.

In contabilitatea de angajamente cheltuiala se poate inregistra in trei momente:

1. la angajarea unei datorii (de exemplu, la primirea facturii pentru consumul de energie sau servicii telefonice);

2. in momentul platii, daca acesta coincide cu momentul angajarii datoriei (amenda achitata in numerar organului de control);

la consumul factorilor de productie care se inregistraza in mod diferit, in functie de natura acestora.Astfel:

- consumul obiectelor muncii (materii prime, materiale auxiliare, semifabricate) se inregistreaza in momentul eliberarii spre consum, la intreaga valoare a acestora;

- consumul mijloacelor de munca (imobilizari corporale) se inregistreaza pe toata durata de functionare a acestora si ia forma cheltuielilor cu amortizarea;

- consumul fortei de munca se inregistreaza lunar si ia forma cheltuielilor cu personalul entitatii (cheltuieli salariale).

Cheltuielile curente inregistrate in contabilitate se iau in calculul rezultatului la inchiderea exercitiului, cand se transfera in contul "Profit si pierdere" (se repartizeaza, se deconteaza asupra rezultatului).

Cheltuielile in avans devin curente in perioadele viitoare, la care se refera

Exemplu:

a) Se primeste o factura pentru servicii prestate de terti in exercitiul "N", in suma de 5.000 lei, din care se achita in acelasi exercitiu 3.000 lei, iar restul in exercitiul "N+1".

Cheltuiela cu servicii pentru exercitiul "N" se recunoaste la nivelul sumei de 5.000 lei, chiar daca nu s-a achitat integral.

b) La 01.01"N" se primeste factura pentru asigurarea de bunuri in suma de 1.200 lei, pentru 3 exercitii financiare si se achita integral.

Cheltuiala cu asigurarea de bunuri pentru exercitiul "N" se recunoaste la nivelul sumei de 1.200 / 3 = 400 lei. Restul de 800 lei este o cheltuiala in avans care se va recunoaste in exercitiul "N+1" si "N+2".

Veniturile sunt sume incasate sau de incasat din realizarea obiectului de activitate al entitatii, din operatiuni financiar-bancare sau extraordinare.

In functie de perioada in care se realizeaza si cea la care se refera, veniturile sunt:

venituri curente;

venituri in avans.

1. Veniturile curente se realizeaza in perioada curenta si se refera la aceeasi perioada. De exemplu, venituri din vanzarea marfurilor, venituri din lucrari executate, servicii prestate, etc.

2. Veniturile in avans se realizeaza in perioada curenta, dar se refera la o perioada viitoare. De exemplu, chiria facturata si incasata pentru doua sau mai multe exercitii financiare.

In legatura cu veniturile curente se contureaza doua momente:

a)      unul in care venitul se inregistreaza in contabilitate

b)      al doilea, in care venitul se ia in calculul rezultatului.

In contabilitatea de angajamente, venitul se poate inregistra in trei momente:

a) in momentul vanzarii (la intocmirea documentului de vanzare, respectiv factura sau documentul inlocuitor);

b) in momentul incasarii, daca acesta corespunde cu momentul vanzarii;

c)      la obtinerea rezultatelor din procesul de productie (este insa un venit potential, realizat numai prin si in momentul vanzarii bunurilor produse).

Veniturile curente inregistrate in contabilitate, se iau in calculul rezultatului la inchiderea exercitiului financiar, cand se incorporeaza in profit (se transfera in contul "Profit si pierdere").

Veniturile in avans, devin curente in perioadele viitoare, la care se refera.

De exemplu:

a) Se factureaza servicii unui client in exercitiul N, in suma de 6.000 lei, din care se incaseaza in acelasi exercitiu 2.000 lei.

Venitul din servicii pentru exercitiul "N" se recunoaste la nivelul sumei de 6.000 lei, chiar daca nu s-a incasat integral creanta comerciala.

b) La 01.01.N se factureaza chiria pentru doua exercitii financiare, in suma de 1.400 lei si se incaseaza integral.

Venitul din chirii pentru exercitiul "N" este de 1.400 lei/2 = 700 lei. Restul de 700 lei este un venit in avans care se va recunoaste in exercitiul "N+1".

II. Conform principiului conectarii cheltuielilor la venituri, se recunosc in primul rand veniturile realizate in exercitiul curent. Apoi se stabilesc cheltuielile aferente acestor venituri, sau altfel spus cheltuielile finantate (acoperite) din aceste venituri.

Veniturile care nu sunt recunoscute in exercitiul curent sunt transferate in exercitiul urmator, fiind denumite venituri in avans (sau amanate). Se vor transfera in exercitiul urmator si cheltuielile aferente veniturilor in avans. Acestea sunt cheltuieli in avans (sau amanate).

Daca avem in vedere dispunerea cheltuielilor si veniturilor care indeplinesc criteriile si principiile de recunoastere, in contul "Profit si pierdere", se disting doua scheme, modele ale acestui cont.

1. Schema sub forma de cont in care:

CHELTUIELI REZULTAT = VENITURI

2. Schema sub forma de lista in care rezultatul se calculeaza prin diferenta:

REZULTAT = VENITURI - CHELTUIELI

Aceasta este specifica si Romaniei si inscrie urmatoarele informatii:

a) VENITURI DIN EXPLOATARE :

• CIFRA DE AFACERI NETA care insumeaza veniturile din vanzarea marfurilor si productia vanduta aferenta vanzarilor de produse finite si servicii (activitate industriala si/sau servicii).

Vanzari de marfuri ...

(+) Productia vanduta ...

= Cifra de afaceri (vanzari) ..

• PRODUCTIA STOCATA corespunde variatiei stocurilor de produse finite, si/sau produse sau serviciilor in curs de executie.

PRODUCTIA STOCATA = STOC FINAL PRODUSE - STOC INITIAL PRODUSE

• PRODUCTIA IMOBILIZATA corespunde activitatiilor efectuate pentru fabricarea in regie proprie a imobilizarilor destinate activitatii de exploatare.

• ALTE VENITURI DIN EXPLOATARE cuprind vanzarile de imobilizari corporale si necorporale, amenzile cuvenite, penalitati incasate, redeventele primite pentru brevete sau marci, castiguri din anularea datoriilor etc.

b) CHELTUIELI DE EXPLOATARE :

• COSTUL MARFURILOR VANDUTE se determina in mod diferentiat, in functie de metoda de contabilizare a stocurilor si operatiilor cu marfuri.

• CHELTUIELI CU MATERIALE, LUCRARI SI SERVICII PRIMITE DE LA TERTI corespunde consumului de materii prime sau materiale consumabile in cursul exercitiului si numeroaselor servicii spus "exterioare" utilizate de entitatea economica : cheltuieli de intretinere si reparatii, asigurare, onorarii, publicitate, protocol, deplasare, servicii postale, bancare, etc.

• CHELTUIELI DE PERSONAL regrupeza salarii brute si cheltuieli sociale (contributii ale angajatorului la organisme sociale sau mutuale).

• IMPOZITE, TAXE SI VARSAMINTE ASIMILATE sunt varsaminte obligatorii catre stat. Nu cuprind taxa pe valoare adaugata, care, de regula, nu este o cheltuiala pentru entitate si nici impozitul pe profit , acesta din urma facand obiectul unei rubrici specifice .

• CHELTUIELILE CU AMORTIZARILE SI PROVIZIOANELE corespund deprecierilor suferite in cursul unui exercitiu de elementele de activ (amortizari-ajustari) sau cresteri de datorii potentiale ale entitatii figurand in pasivul bilantului (provizioane).

• ALTE CHELTUIELI regrupeaza elemente diverse, nementionate in rubricile precedente.

c) VENITURI FINANCIARE: La aceasta pozitie se inregistreaza pe prim loc revenirile (dobanzi si dividende) provenind din titluri sau creante, posedate de entitate; apoi apar castigurile si veniturile cu caracter financiar (din diferente de curs valutar, din plusurile valorice realizate prin cesiunea investitiilor financiare pe termen scurt, sconturile obtinute de la furnizori).

d) CHELTUIELI FINANCIARE: La aceasta pozitie se includ dobanzile la imprumuturile primite, pierderile din schimb valutar, minus valoarea asupra cesiunilor valorilor mobiliare de plasament (investitii financiare pe termen scurt) si reducerile de pret acordate clientilor pentru incasarea creantelor inainte de scadenta prevazuta in contract (sconturi de decontare).

Veniturile si cheltuielile de exploatare si financiare au un caracter curent, deoarece operatiile care le genereaza sunt operatiuni obisnuite (curente).

e) VENITURI EXTRAORDINARE: Cuprind: despagubiri in cazul exproprierilor, calamitatilor naturale, etc.

f) CHELTUIELI EXTRAORDINARE: Cuprind: pierderi din calamitati naturale sau cheltuieli generate de evenimente neobisnuite.

Veniturile si cheltuielile extraordinare sunt generate de operatii avand, in general, un caracter neobisnuit. Nu fac parte din gestiunea curenta a entitatii. In continuare se va reda:

MODELUL CONTULUI PROFIT SI PIERDERE"

(NORMALIZAT IN ROMANIA)

la data de

ADMINISTRATOR, INTOCMIT,

Numele si prenumele ___________________ Numele si prenumele

Semnatura Semnatura

Stampila societatii

In acest model s-a avut in vedere structura cheltuielilor si veniturilor dupa natura acestora. In notele explicative la situatiile financiare se prezinta doar rezultatul exploatarii, in care cheltuielile se structureaza dupa destinatia lor.

Redam in continuare schema acestuia: