Dimensiunea auditului - Auditul intern -dimensiunea istorica

Dimensiunea auditului - Auditul intern -dimensiunea istorica

Functia auditului intern este una relativ recenta din moment ce aparitia sau reaparitia, dupa cum spun unii autori, a reconsiderat criza economica din SUA din 1929. Intreprinderile au suferit atunci din cauza recesiunii economice, iar conturile au fost trecute printr-un "pieptene fin" in vederea reducerii taxelor. Marile intreprinderi americane utilizau deja serviciile cabinetelor de audit extern, organisme independente care aveau misiunea de a verifica conturile, bilanturile si starile financiare - se cauta mijlocul de reducere a valorii cheltuielilor si de a se avertiza ca pentru a gestiona lucrarile lor de certificare, auditorii externi trebuiau sa se organizeze pentru diverse activitati: inventarieri de orice fel, analize ale conturilor, sondaje diverse, etc. Cabinetele de audit extern isi dadeau acordul lor in conditiile unei supervizari certe. Acesti auditori interni participau la lucrarile auditorilor externi fara a stabili insa sinteze si concluzii, astfel ca auditorii externi vor permite atingerea obiectivului si anume diminuarea cheltuielilor intreprinderii.

In legatura cu marile functii traditionale ale intreprinderii: functie de productie, functie comerciala, functie contabila, etc., care a existat dintotdeauna - masura la ce punct functia de audit intern este inca la primii pasi.

In cadrul aceluiasi institut profesional (in Franta: Institutul de Auditori Interni, prescurtat IFACI) intreprinderile si organizatiile care practicau auditul intern prezinta o panorama destul de eterogena. Fara indoiala acest IFACI transpune si contribuie la promovarea practicii dominante, dar aceasta practica este prin natura lucrurilor puternic colorata de cultura intreprinderilor. Aceasta dimensiune culturala se repercuteaza in pregatirea profesioala, organizatii, metode de lucru, vocabular, etc. Vocabularul traduce importanta acestei dimensiuni culturale, organizatiile care sunt la inceput vor organiza un vocabular din practicile auditorilor externi. Folosirea imprudenta a unui cuvant gresit poate duce la diferente doctrinale.

Divergentele doctrinale - sunt perceptibile in lucrari, in discursuri si se traduc in practica intreprinderilor. Toate au ca fundament chiar conceptia de audit intern doar ca se considera caracterul represiv al rolului de auditor.

Pregatirea auditului inern in universitati si in marile scoli, merge in acelasi sens, permite aducerea foarte curand a unor definitii si a unor practici aduse functiei auditului intern.

Functia universala - acest calificativ tb. inteles intr-un dublu sens: este o functie universala caci se aplica tuturor organizatiilor dar este o functie universala deoarece se aplica tuturor functiilor acolo unde se exerseaza.

Functie financiara si contabila - contabilitatea, trezoreria sunt inscrise in planul de audit inter dar cu obiective complementare in raport cu cele asigurate auditorilor externi.

Functia comerciala si logistica - marketingul, vanzarile, publicitatea, stocurile, transporturile, toate aceste domenii trebuie explorate de catre auditorul intern.

Functia productiei - include examinarea instalatiei de fabricatie ca si a celei de productie, de mentinere, de investitii, de securitate industriala.

Functia informatica si numai informatica de gestiune - auditorul informatic nu este numai un auditor care a studiat informatica, ci neaparat un informatician format dupa metodologia si instrumentele auditului intern. Acest auditor informatic isi exercita dreptul sau in 5 directii fundamentale: 1) auditarea centrelor informatice ( dar nu numai info. de gestiune dar si info. industriala, info. de progres - cea care concureaza fabricatia automatizata) - acolo unde exista hardware exista si . ?

2) auditarea biroticii

3) auditarea retelelor informatice

4) auditarea sistemelor de exploatare si a calculelor logice, aplicative

5) auditarea sistemelor in dezvoltare

Functia de gestiune

Functia auditului intern

Functia manageriala

Metodologia de audit financiar

Obiectivele auditului financiar

Auditorul are in cadrul auditului financiar ca obiectiv principal de a exprima o opinie motivata asupra regularitatii, sinceritatii si a imaginii fidele a conturilor anuale care ii sunt supuse atentiei sale.

- angajatii sau investitorii sunt interesati de bogatia intreprinderii, dividende, valoarea de piata a actiunilor

- angajatii sunt interesati de continuitatea activitatii intreprinderii

- statul este interesat de plata taxelor si a impozitelor

- gestionarii intreprinderii sunt resposabili de pregatirea si prezentarea conturilor actionarilor (si altor parti interesate)

Responsabilitatea auditorului consta in a exprima o opinie asupra conturilor anuale si a o exprima in cadrul unui raport.

Responsabilitatea de a stabili conturile anuale este a conducatorilor entitatii - sunt responsabili de inregistrarile contabile, de aplicarea lor si de protectia patrimoniului entitatii.

Conditii de certificare a operatiilor transpuse in conturi (audit evidence)

sa fie reale

sa vizeze intreprinderea

sa fie contabilizate

sa fie contabilizate fara dubla utilizare (valuation)

sa fie contabilizate in suma corespunzatoare (measurement)

sa fie inregistrate in contul corespunzator

sa fie luate in consideratie in perioada corespunzatoare

Demersul general de audit

- Cabinetele trebuie sa se asigure de independenta cabinetului si a angajatilor sai inainte de a accepta misiunea de audit, respectiv:

- misiunile de audit nu aduc mai mult de 10-15% din veniturile totale

- nu exista imprumuturi acordate de client

- nu exista relatii familiale sau personale intre membrii echipelor de audit si client

- asociatii cabinetului nu sunt actionari ai clientului

- membrii echipei nu accepta bunuri sau servicii din partea clientului

- membrii echipei nu indeplinesc functii de management in cadrul intreprinderii

- celelalte servicii care sunt acceptate, ca si consultanta, contabilitatea, sunt incredintate altor departamente

- conceptualizarea misiunii: este bazata pe studierea riscului de audit care tine cont de:

-- importanta relativa

-- plurianualitatea controalelor

-- utilizarea lucrarilor altor auditori si experti

-- diligentele referitoare la bilantul de deschidere

-- defineste programarea misiunii

-- comporta un program de control si un buget

Planul misiunii de audit sa ia: - cunostinta de activitatea intreprinderii

- cunostinta de organizarea contabila si de controlul intern

- sa cunoasca conducatorii societatii

- sa pregateasca: -riscurile; -calcularea materialitatii; -calcularea bugetului; -programele de audit

- sa asigure: coordonarea, directionarea, supervizarea

In momentul planificarii auditul tb. sa ia in consideratie: mediul economic, managementul si investitorii, produsele, furnizorii si natura cheltuielilor, performantele financiare, regulile contabile.

Aprecierea riscurilor - riscul de audit se analizeaza in: risc inerent, risc de nestapanire a operatiilor, risc de nestapanire a conturilor.

Managementul riscurilor

- acceptarea riscurilor

- reducerea riscurilor

- evitarea riscurilor

- transferarea riscurilor

Riscul inerent - riscul legat de mediul intreprinderii

- studiul acestui risc vizeaza activitatea intreprinderii si conduce la cunoasterea completa a faptelor economice susceptibile de a da loc la conturi in scopul de a permite o apreciere corecta a traducerilor contabile: trebuie certificat faptul ca, conturile anuale dau o imagine fidela a realitatii , ori realitatea este cunoscuta prin intermediul conturilor.

Riscul legat de natura operatiilor

Riscul legat de situatia intreprinderii

Riscul legat de politicile alese de catre intreprindere

Riscul inerent reglementar - operatiile intreprinderii sunt mai mult sau mai putin afectate de reguli contabile, fiscale, juridice; cu cat aceste reguli sunt mai complexe cu atat riscurile de erori sunt mai mari.

Riscul de nestapanire ( de nemanagenizare) - este in functie de calitatea procedurilor si de controlul intern si vizeaza stapanirea operatiilor si a conturilor.

Importanta relativa se defineste in raport cu importanta sau natura unei inexactitati, care figurand in informatia financiara prezentata ar putea modifica sau influenta judecata sau decizia unui utilizator al acestei informatii.

Pragul de semnificatie - in acest scop cabinetul de audit isi orienteaza lucrurile spre domenii si sisteme semnificative. Cum se poate calcula pragul de semnificatie? - este in functie de rationamentul auditorului (judecata sa profesionala) si poate fi fie intre 0,5 - 1% din cifra de afaceri, fie 1-2% din evaluarea activelor, fie 5-10% din profitul net.

Certificarea regularitatii, sinceritatii si a imaginii fidele. Codul de comert mentioneaza ca responsabilitatea conturilor apartine celor care le stabilesc si ei trebuie sa prezinte conturi anuale, regulare si sincere si sa dea o imagine fidela a patrimoniului, a situatiei financiare si a rezultatelor intreprinderii.

Prudenta este aprecierea rezonabila a faptelor in scopul de a evita riscul de transfer asupra viitorului, a incertitudinilor prezente, susceptibile de a grupa patrimoniul si rezultatele intreprinderii.

Regularitatea este conformitatea la reguli si proceduri in vigoare. Sinceritatea este aplicarea de buna credinta a acestor reguli si proceduri.

Organizarea misiunii propriu-zise de audit

Acceptarea mandatului - obiective: atunci cand un auditor este solicitat pentru a accepta un mandat sau a fi de acord el trebuie sa primeasca informatiile de baza referitoare la intreprindere, in scopul de a aprecia particularitatile, de a face o prima ? a riscurilor si a punctelor sale forte.

Informatia cautata - natura info. cautate este foartea apropiata de cele necesare fazei de luare la cunostinta a intreprinderii. Aceste informatii trebuie sa fie precise pentru a-i permite identificarea riscurilor de erori, cele mai importante si dificultati majore pe care le va intalni in misiunea sa, dar in acelasi timp pentru a evita costuri nerecuperabile daca misiunea este refuzata.

Tehnici utilizate: la acest stadiu auditorul cauta sa colecteze un maxim de informatii intr-un minim de timp si procedeaza astfel: - intretineri cu responsabilii intreprinderii; - examinarea altor documente; - vizita localului; - scrisoare de misiune.

La finele acestei etape auditorul apreciaza daca o scrisoare de misiune este necesara sau nu. Aceasta procedura permite in mod general de a asigura ca clientul este de acord cu termenii interventiei sale, in special in cazul misiunii contractuale.

Orientarea si planificarea misiunii

- trebuie inceput prin: -- luarea la cunostinta in mod general a intreprinderii

-- determinarea domeniilor semnificative

-- redactarea unui program de munca general

-- aprecierea contractului intern si analiza operatiilor punctuale si exceptionale

-- controlul conturilor

-- lucrari de final de misiune: cabinetul de audit financiar va face o sinteza a concluziilor sale si constata lucrarile sale in sensul ca verifica conturile anuale cu informatii obisnuite.

Documentatia de lucru

Documentatia de lucru si tinerea dosarelor reprezinta o obligatie reglementata de lege si o necesitate tehnica in acelasi timp. Aceasta obligatie reglemetata permite de a justifica ca diligentele au fost efectuate, ca normele au fost aplicate si ca, concluziile si opinia referitoare la conturi sunt fondate.

Necesitatea tehnica si stabilirea dosarelor permit de a delega o parte a lucrarilor colaboratorilor sau altor persoane. Dosarul permanent dupa cum indica si numele sau este vorba de documentele colectate care pot fi utilizate pe mai multe exercitii. De exemplu, orice element ce poate conduce la identificarea intreprinderii, controlul sau intern, analiza permanenta a principalelor rubrici ale conturilor anuale.

Dosarul anual - elemente primite in cursul anului si a carui utilizare nu va fi necesara decat in cadrul exercitiului vizat si controlat. El va cuprinde programul de lucru, vizite efectuate, compozitia echipei de lucru, urmarirea bugetelor, supervizarea efectuata, teste de apreciere a controalelor interne si orice colectare de elemente care probeaza conturile, scrisoarea de confirmare primita de la societate, conturile anuale ale societatii. Acestea sunt dosare care trebuie sa fie conservate (pastrate) 10 ani.

Delegarea si supervizarea

Supervizarea se exercita in prealabil, lansarii care verifica bugetele, onorariile, planificarile si scopul misiunii. In timpul misiunii trebuie supravegheat ca, colaboratorii sa execute programul de lucru in termenele prevazute si trebuie intocmita o situatie a programelor particulare pe care ei le pot intalni cu ocazia activitatii de audit. La sfarsitul misiunii, semnarea raportului va asigura faptul ca punctele din programul de lucru au fost realizate.

Controlul operatiilor: venituri si cheltuieli

Se pune intrebarea: Care este rolul auditorului in momentul verificarii controlului intern al societatii?

Trebuiesc certificate, inregistrate, confirmate, evaluate, sistemul contabil si controlul intern.

- A certifica sistemul prin discutii cu managementul prin observare si prin intrebari; - A inregistra sistemul utilizand note descriptive, chestionare de contol intern; - A confirma sistemul prin teste; - A evalua sistemul

Procedura salariilor

Se verifica urmatoarele: - existenta fiselor individuale pentru plata salariilor

- inregistrarea corecta a salariilor datorate si a orelor suplimentare

Exista o procedura scrisa pentru calculul si plata orelor suplimentare; exista o comparatie intre salariul bugetat si cel realizat.

Ciclul cash

Obiectivul controalelor: - sumele de bani primite sunt inregistrate

- casa si cecurile sunt protejate contra furtului si a posibilitatii de pierdere

- toate platile sunt autorizate, primite si inregistrate de catre persoane responsabile

- nu exista plati care sa fie efectuate de 2 ori pentru aceeasi datorie

Controlul incasarilor: inregistrarea cecurilor sau a numeralului primit prin posta. Cel putin 2 persoane autorizate trebuie sa deschida plicurile sau sa primeasca numerarul. Inregistrarea cecurilor sau a sumelor primite trebuie sa fie facuta de o alta persoana, responsabilul cu inregistrarea.

- analizarea motivelor plusului sau minusului de casa

Controlul platilor - a se verifica ca cecurile si ordinele de plata au format standard in conformitate cu legislatiile in vigoare si de verificat secventa numarului cecurilor.

- a verifica ca exista cel putin 2 persoane care semneaza cecurile

- a verifica ca nu exista cecuri semnate in alb

- a verifica ca cecurile semnate de catre responsabili sunt imediat transmise

- a verifica ca facturile platite au fost bine verificate si semnate "bun de plata" de catre persoanele responsabile

Ciclul stocuri - Care este obiectivul controalelor?

- a verifica ca toate miscarile de stocuri sunt autorizate si inregistrate.

- a verifica ca articolele stocate apartin societatii

- stocurile au fost bine inregistrate d.p.d.v. calitativ si cantitativ

- se verifica daca stocurile sunt asigurate contra furtului; daca stocurile sunt rezonabile.

Controlul conturilor

Dispune de diverse tehnici de control: observatia fizica, confirmarea directa si examinarea analitica.

-- Inspectia fizica si observatia consta in a examina activele (conturile) sau de a verifica aplicarea unei proceduri.

-- Confirmarea directa consta in a obtine de la tertii care intretin relatii comerciale sau financiare cu societatea, de informatii referitoare la pozitia conturilor reciproce sau valoarea conturilor efectuate.

-- Analiza si examinarea documentelor care servesc justificarii si inregistrarii operatiilor

-- Examinarea documentelor create de catre intreprindere ( o copie a facturilor clienti, furnizori, balanta de conturi, etc.)

Controale aritmetice - analiza fluctuatiilor si a tendintelor

Sondajul - o tehnica care consta in a selectiona un anumit numar de elemente al unei populatii, de a aplica acestor elemente tehnicile evocate mai sus si de a incerca extrapolarea rezultatelor obtinute la esantion pentru a determina o apreciere asupra conturilor anuale controlate.

Auditul posturilor din bilant

Auditul mijloacelor fixe:

-- Deprecierea: - tb. sa te asiguri ca metoda contabila nu s-a schimbat

- se alege prin sondaj un esantion de mijloace fixe si se recalculeaza deprecierea

- analiza pierderilor sau profitul din vanzarile de mijloace fixe

-- Analiza achizitiilor efectuate in cursul anului

-- Analiza vanzarilor anului

Auditul reevaluarii mijloacelor fixe

Principiile de audit cu ocazia controalelor

Banca si casieria

- Auditul tb. sa trimita scrisori de confirmare la banci

- confirmarile bancare sunt efectuate la data de inchidere

- obiectivul acestor confimari este de a obtine informatii utile auditorului entitatii decat de a obtine o confirmare a soldurilor bancare

- soldurile confirmate sunt confundate cu valorile care figureaza in comparatie

Casieria - se verifica soldul casieriei

Capitalul social - reconciliati (vedeti) valoarea capitalului social prezentata in conturi cu valoare prezentata in capitalul societatii

- se verifica ca fiecare schimbare de capital social sa fie documentata (aceasta schimbare se poate aproba numai printr-un proces verbal intocmit de AGA)

- se verifica valoarea platita drept dividende cu documentele care atesta plata

Inspectia fiscala

RIF - raportul de inspectie fiscala - nu genereaza nici un fel de obligatie fiscala

Documentul care genereaza obligatii fiscale atat curente cat si suplimentare este decizia de impunere.

Decizia de impunere stabileste obligatiile curente, suplimentare si accesorii pe care le datoreaza contribuabilul.

Toate aceste obligatii sunt stabilite in fiecare capitol al raportului de inspectie fiscala la finele fiecarui capitol, iar centralizarea acestora este cuprinsa in ultimul capitol la alte constatari in cadrul caruia se stabilesc sumele in cifre absolute.

Toate accesoriile cat si toate impozitele se regasesc la Fisc inregistrate de un compartiment distinct, respectiv compartimentul evidenta pe platitori. Fiecare contribuabil are deschis la organele fiscale o fisa analitica privind evidenta pe platitor. Aici se pot observa toate obligatiile datorate de catre un contribuabil. In cazul in care apar erori in aceasta fisa, are loc o corectie de indreptare a erorilor materiale, corectie care se efectueaza de organele de inspectie fiscala la cererea contribuabilului.

De asemenea, tot ce este prevazut in aceasta fisa se regaseste si la directia de IT.

Codul de procedura fiscala reglementeaza modalitatea de efectuare a inspectiei fiscale si are un capitol distinct referitor la inspectia fiscala generala.

Auditorul pozitiei financiare - bilantul

Bilantul este prima situatie financiara, un model de raportare care reflecta pozitia financiara a entitatii la un moment dat, respectiv la inchiderea exercitiului. Bilantul prezinta o imagine a intreprinderii ca entitate detinatoare a unor resurse sau active a caror valoare este egala cu valoarea drepturilor asupra acestora sau a surselor de provenienta.

Recunoasterea activelor

Activele reprezinta resurse controlate de entitate ca rezultat al unor evenimente trecute si de la care se asteapta sa genereze beneficii economice viitoare.

Avantajele economice viitoare pentru un activ au 4 calitati:

- pot fi folosite singure sau in combinare cu alte active in productia de bunuri si servicii destinate vanzarii

- pot fi schimbate contra alte active

- pot fi folosite in vederea reglarii unui pasiv

- pot fi distribuite proprietarilor entitatii

O imobilizare este o resursa controlata de entitate care-i va permite sa obtina produse si servicii.

Recunoasterea datoriilor

Datoriile reprezinta obligatii actuale ale entitatii ce decurg din evenimente trecute si prin decontarea carora se asteapta sa rezulte o iesire de resurse care incorporeaza beneficii economice.

Recunoasterea datoriilor implica urmatoarele criterii cumulative:

-probabilitatea unei iesiri de resurse, purtatoare de beneficii economice

- evaluarea sa se faca credibil

Sunt recunoscute drept datorii numai obligatiile actuale care au aparut ca urmare a unor evenimente trecute (exp: achizitii, cheltuieli efectuate si neplatite). Decontarea datoriilor poate fi asigurata nu numai prin iesiri de active ci si prin alte modalitati: prestatii de servicii, convertirea unor obligatiuni prin participatii la capitalul social sau transformarea acestora in capital propriu.

Prezentarea situatiilor financiare precizeaza explicit locul diferit pe care trebuie sa-l detina in bilant activele si datoriile, diferentiindu-le dupa durata in care sunt generate. Astfel a aparut clasificarea "de active curente si active imobilizate" respectiv "datorii curente si datorii pe termen lung".

Recunoasterea capitalului

Capitalul propriu reprezinta interesul rezidual al actionarilor in activele entitatii dupa deducerea tuturor datoriilor.

Prin transformarea egalitatii contabile capitalul propriu se determina prin ecuatia:

capital propriu = active - datorii

La elaborarea situatiilor financiare este acceptat conceptul financiar al capitalului, potrivit caruia banii investiti, respectiv capitalul este sinonim cu activele nete sau cu capitalul propriu. Spre deosebire de acest concept, conceptul fizic al capitalurilor reprezinta capacitatea de productie a entitatii exprimata, de exemplu in numarul unitatilor de productie sau de produse in timp de 24 de ore. Conceptul financiar al capitalului este bine adaptat cerintelor de informatii ale utilizatorilor situatiilor financiare.

Conceptul de mentinere a nivelului capitalului

Ia in considerare modul in care entitatea defineste capitalul pe care doreste sa-l mentina, ceea ce asigura legatura intre conceptul de capital si conceptul de profit, oferind punctul de referinta fata de care profitul nu poate fi masurat.

Profitul sau venitul net este valoarea care ramane dupa ce cheltuielile (inclusiv ajustarile pentru mentinerea capitalului) au fost deduse din venituri. In cazul in care cheltuielile depasesc veniturile, valoarea reziduala este o pierdere neta.

Corespunzator conceptului de mentinere a capitalului financiar, profitul mai poate fi prezentat si cu o crestere a capitalului nominal pe durata exercitiului. (1 an)

Conceptul de mentinere a nivelului capitalului si in mod corespunzator alegerea bazelor de evaluare determina modelul contabil utilizat pentru elaborarea situatiilor financiare si de interpretare a acestora de catre auditor.

Recunoasterea veniturilor si a cheltuielilor - veniturile constituie cresteri ale beneficiilor economice inregistrate pe parcursul perioadei contabile sub forma de intrari sau cresteri ale activelor sau descresterii ale datoriilor care se concretizeaza in cresteri ale capitalurilor proprii, altele decat cele rezultate din contributii ale actionarilor.

Cheltuielile constituie diminuari ale beneficiilor economice inregistrate pe parcursul perioadei rentabile sub forma de iesiri sau scaderi ale valorii activelor ori cresteri ale datoriilor care se concretizeaza in reduceri ale capitalurilor proprii altele decat cele rezultate din distribuirea acestora catre actionari. In definitie sunt cuprinse si pierderile nerealizate deoarece genereaza diminuare de beneficii economice, de exemplu cele realizate din cresterea cursului de schimb valutar in cazul unor imprumuturi in valuta contractate de entitate.

Pierderile incluse in definitia mentionata le cuprind si pe cele provenite din dezastre: inundatii, incendii, precum si pe cele rezultate din iesirea activelor pe termen lung. Pierderile sunt prezentate, de regula, la valoare neta, exclusiv veniturile aferente.

Formanul bilantului

Bilantul face deosebire intre activele curente sau circulante si pasivele curente sau pe termen scurt. Precizarea curenta este aplicabila:

- activelor care se realizeaza in numerar, care urmeaza a fi vandute sau consumate timp de un an sau in cursul unui ciclu de productie daca este > 1 an.

- pasivelor care vor fi rambursate pentru folosirea activelor curente sau crearea unor datorii pe termen < 1 an.

Expresia pasi curent se foloseste si pentru datoriile care urmeaza a fi platite "la vedere" sau "la cerere" cu scadenta mai mica de un an, ulterior inchiderii exercitiului, chiar daca lichiditatea lor efectiva nu este prevazuta in cursul acestei perioade. Prezentarea separata a activelor si pasivelor curente trebuie sa permita calculul fondului de rulment.

Compunerea activelor si pasivelor este interzisa cu exceptia cazurilor prevazute de reglementari (legi).

Activele circulante cuprind disponibilitatile, plasamentele financiare, clientii si efectele de primit, stocurile si lucrarile in curs, cheltuielile anticipate.

Activele imobilizate recupereaza imobilizarile financiare, imobilizarile corporale, cele necorporale, alte active imobilizate, cheltuieli amanate si cheltuieli pentru emisiunea de imprumuturi.

Datoriile sunt cuprinse in cadrul datoriilor pe termen scurt si a datoriilor pe termen lung. Cele pe termen scurt au in vedere ciclul de exploatare, cuprind conturile de furnizori si efecte de plata, datorii si cheltuieli ce trebuie efectuate pentru salarii si impozite, dividende de plata, avansurile primite de la clienti si alte datorii pe termen scurt.

Datoriile pe termen lung cuprind imprumuturile pe termen lung, veniturile anticipate si impozitele amanate.

Capitalurile proprii cuprind urmatoarele categorii: - capitalul; - primele de emisiune; - rezervele; - pierderile latente la investitiile pe termen lung si diferentele la conversie; - actiunile detinute.

Bilant

Active necurente Capitaluri proprii

- imobilizari necorporale    - capital cu emisiune de actiuni

- imobile cu titlu de plasament    - rezerve: ajustari de evaluare

- alte imobilizari corporale    - rezerve constituite din profit

- active biologice    - rezultat

- participatii la intreprinderi asociate    - interese minoritare

- alte active financiare    Pasive necurente

- provizioane    - provizioane

Active curente - imprumuturi purtatoare de dobanzi

- stocuri    - impozite amanate

- clienti si debitori    - alte impozite necurente

- trezorerie si echivalente de numerar    Pasive curente

- provizioane: parti din imprumuturi

purtatoare de dobanzi; -impozite amanate

- furnizori si alti creditori; -datorii asociate

direct cu alte active disponibile la vanzare

Alt tip de bilant

ACTIV PASIV

Active necurente Capitaluri proprii

- imobilizari necorporale    - capital emis

- goodwill diferente din achizitii    - rezerve

- brevete si licente    - rezerve acumulate

- marci de fabrica - interese minoritare

- imobilizari corporale    Pasive curente

- terenuri - datorii financiare

- constructii    - provizioane

- masini    - impozite amanate

- participatii in entitati asociate    Pasive curente

- active financiare si altele    - datorii financiare

- impozite amanate    - furnizori si alti creditori

Active curente

- stocuri

- clienti si alti debitori

- trezorerie si echivalente de trezorerie

Determinarea si cunoasterea indicatorilor financiari

Capitalurile proprii se exprima in bilant ca imagine a fortei entitatii a pozitiei financiare, a capacitatii de dezvoltare si de expansiune a acesteia de a parcurge situatii conjuncturale, de a depasi dificultati financiare sau de alta natura, neluate in considerare la inceputul exercitiului. Pentru aceste considerente, auditorului i se solicita ca in paralel cu cunoasterea entitatii sa extraga din bilant datele semnificative care prin simple calcule aritmetice sa patrunda in asa numitele "secrete ale situatiei economice si finanfiare".

Indicatori de lichiditate

Indicatorul lichiditatii curente = Active curente / Datorii curente

Indicatorul lichiditatii imediate = Active curente - stocuri / Datorii

Fondul de rulment exprima suma cu care totalul activelor circulante depaseste totalul datoriilor pe termen scurt.

Excedentul dintre valoarea activelor circulante ci totalul activelor ce pot fi transformate in bani sau consumate intr-o perioada < 1an (excedent fata de datoriile pe termen scurt) reprezinta active nete circulante disponibile pentru continuarea activitatii economice.

Exp: Daca activele curente sunt 2500 mil. si datoriile 1400 mil, fondul de rulment = 2500-1400= 1100 mil.

Lichiditatea curenta ca indicator procentual = Active curente / Datorii curente adica

Indicatori de risc

Indicatorul gradului de indatorare =( capitalul imprumutat/capital propriu)*100

sau = (capital imprumutat/capital angajat)*100 unde capitalul imprumutat = credite > 1 an

iar capitalul angajat = capital imprumutat + capital propriu

Grad de indatorare = Datorii totale/Capitaluri angajate este ideal sa fie = 1

Indicatori de activitate

Furnizeaza informatii cu privire la:

- viteza de intrare sau de iesire a fluxurilor de numerar ale entitatii

- capacitatea entitatii de a controla capitalul circulant si activitatile comerciale de baza a acesteia

Viteza de rotatie a stocurilor (rulajul stocurilor) - aproximeaza de cate ori stocul a fost rulat de-a lungul exercitiului financiar prin relatia costul vanzarilor/costul mediu = nr. de ori; sau nr. de zile de stocare indica nr. de zile in care bunurile sunt stocate in unitate

(stoc mediu/cotul vanzarilor)*365

Viteza de rotatie a debitelor clienti = (sold mediu/cifra de afaceri)*365 <-- exam

Viteza de rotatie a creditelor furnizori = sold mediu furnizori/achizitii de bunuri (fara servicii)

Viteza de rotatie a activelor imobilizate = cifra de afaceri/active imobilizate    = nr. de rotatie

Viteza de rotatie a activelor totale = cifra de afaceri / total active

Indicatori de profitabilitate

- Rentabilitatea capitalului angajat reprezinta profitul pe care-l obtine entitatea din banii investiti, respectiv dupa urmatoarea formula:

profitul imaintea platii dobanzii si impozitului pe profi / capital angajat

- Marja bruta a vanzarii = (profit brut din vanzari / cifra de afaceri)*100

- Marfa profitului = venit net (profit impozabil) / suma vanzarilor nete

- Rentabilitatea capitalurilor proprii = venit net / capitaluri proprii

Normele auditorului intern

Organizatia internationala a functiei

In 1941 a fost infiintata in SUA, The Institution of Internal Auditors (IIA). Acest institut s-a dezvoltat progresiv, pe masura ce numarul institutelor nationale afiliate crestea.

Organizatia mondiala regrupeaza astazi 70.000 de membrii din 110 tari. Are o activitate importanta in materie de pregatire profesionala si publica, apare si o revista si organizeaza un examen profesional din ce in ce mai apreciat (The certificate internal auditor examination)

- organizeaza conferinte si colocvii si defineste ansamblul de membrii si normele profesiei. Acest certificat (CIA) se situeaza in linia dreapta a miscarii pentru certificarea auditorilor (atestarea lor). Auditul intern cunoaste alte regrupari pe care acest institut IIA si acesta in functie de afinitati si nevoi.

In literatura de specialitate se citeaza "conferinta europeana ale institutelor auditorilor interni", "uniunea francofona a auditului intern".

In 1947 a fost data declaratia responsabilitatilor care defineste obiectivele si campul de actiune al auditului intern.

Evolutia functiei a cerut revizuiri care au avut loc in 1981, 1991, 1993, iar din 1968 este un cod deontologic care anunta regulile auditului intern si publica necesitatea . ?

Normele auditului intern - sunt constituite de catre un compus de 5 documente fundamentale: - normele pentru practica profesionala a auditului intern

- declaratia responsabilitatilor auditului intern

- documentele interpretative ale normelor

- buletinele normelor profesionale

CURS   

Norma 100 - Independenta <-- pt. exam

Auditorii trebuie sa fie independenti de activitatile pe care le auditeaza. Cele 2 norme specifice publicate de IIA pe aceasta tema merg in acest sens:

-- 110 - "pozitia in organizare" - serviciul de audit intern trebuie sa fie situat la un nivel ierarhic care ii permit sa-si exercite responsabilitatile

-- 120 - "obiectivitatea" - auditorii interni trebuie sa efectueze treburile lor cu obiectivitate

Norma 200 - Competenta profesionala

Auditorii interni terbuie sa efectueze treburile cu competenta si cunostinta profesionala

-- 210 - selectia si ditribuirea produsului: unde se precizeaza ca auditorul intern trebuie sa aiba o pregatire de un nivel compatibil cu auditele de efectuat. Se subliniaza astfel ca auditele interne nu pot fi realizate decat prin personalul care a primit o pregatire profesionala, superioara si dispune de competentele .. ?

-- 220 - cunostinte, aptitudini si competente tehnice: serviciul de audit trebuie sa aiba in sanul sau toata gama de competente necesare executarii responsabilitatilor sale.

-- 230 - supervizarea: dispozitiv esential unui control intern bine inteles

-- 240 - respectarea codului de deontologie

-- 250 - cunostinte, aptitudini si cunostinte tehnice

-- 260 - relatii umane si comunicare

-- 270 - pregatirea continua

-- 280 - cunostinta profesionala

Norma 300 - Extinderea lucarilor

-- 310 - fiabilitatea si exhaustivitatea informatiilor: auditorul trebuie sa asigure cu ocazia fiecarei misiuni ca controlul intern pus in practica permite responsabililor sa dispuna de toate informatiile pentru a pilota activitatea lor. Stapanirea informatiilor are acest pret.

-- 320 - respectarea politicilor, planurilor, procedurilor, legilor si reglementarilor

-- 330 - protectia patrimoniului

-- 340 - utilizarea economica si eficace a resurselor

-- 350 - realizarea obiectivelor fixate pentru activitati operationale si programe

Norma 400 - Executarea muncii de audit

Munca de audit trebuie sa contina planificarea misiunilor, examinarea si evaluarea informatiilor adunate, comunicarea rezultatelor obtinute si urmarile.

-- 410 - planificarea misiunilor : fiecare misiune trebuie sa fie planificata - "planning"

-- 420 - examinarea si evaluarea informatiilor: de la acestea auditul trebuie sa elaboreze diagnosticul

-- 430 - urmarea raporturilor: norma se rezerva sa enunte modalitatile acestei urmari, ea afirma principiul

Norma 500 - Gestiunea serviciului de audit intern

Directorul auditului intern trebuie sa dirijeze serviciul in mod adecvat.

-- 510 - obiectiv, competenta si responsabilitate

-- 520 - planificarea: planul de audit care va fi stabilit pe o perioada de 3-5 ani si plecand de la o apropiere prin riscuri.

-- 530 - politici si proceduri

-- 540 - pregatirea profesionala (personalului)

-- 550 - auditori externi: exigenta fundamentala afirmata de a colabora intre auditul intern si cel extern

-- 560 - controlul calitatii: evaluarea eficacitatii si a performantelor auditului intern.

Notiunea de independenta Toti auditorii sunt de acord sa recomande o atasare a auditului intern la nivelul cel mai inalt. La acest punct, norma generala 100 este admisa fara rezerve.

Evaluarea dispozitivului de control intern

Fara sa anticipam dezvoltarile care vor fi facute pe aceasta tema, permitem sa semnalam declinarea de la norma 300 si de unde pot trage concluzii logice. Dar universalitatea nu este aceeasi pt. toti pt. ca mediul inconjurator, tehnicile si culturile sunt eterogene. Este just ca aceasta declinare precisa si detaliata sa evite dificultatile particularismului si a specificitatilor.

Obiectivitatea auditorilor interni - obiectivitatea relativa a normelor

- existenta principiilor fundamentale au permis crearea functiei, dar ele permit dezvoltarea ei constanta si ameliorarea sa prin comentariile si modalitatile de aplicare pe care le ridica, adica cat nu se instituie valabile decat pe fundatii sociale. Dar edificiul nu este terminat

- existenta normelor permite diferitilor actori ai functiei de audit intern sa exercite aceasta cu mai multa autoritate

Codul de deontologie

Traducerea franceza a codului (OFETHIES) acestui document rezuma principiile de la care auditorul intern nu trebuie sa se distraga doar prin tradare si sa-si tradeze misiunea. Dar astfel el ridica probleme redutabile, toate acestea aducand functiei o contributie neglijabila.

Lecturare

A face dovada onestitatii

A face dovada loialitatii fata de angajator

A evita sa te angajezi pentru actiuni neonorante pentru profesie

Principiile enuntate in acest document pot fi rezumate in mai multe puncte

-- sa nu fie implicati in afaceri neoneste

-- sa refuze tot ceea ce le-ar putea sa le compromita obiectivitatea

-- sa respecte confidentialitatea informatiilor

-- sa puna in aplicare

-- sa munceasca fara incetare pentru a ameliora competenta si eficacitatea

Audit intern si frauda

- Este vorba de fraude in beneficiul organizatiei sau in detrimentul sau

- Promovarea eticii este o arma esentiala pentru a combate frauda

Intr-un articol remarcabil, a subliniat ca etica declarata cu o conditie necesara pentru a preveni si a reduce frauda, dar pentru auditorul intern se pun 3 probleme:

-- ce trebuie sa inteleaga prin frauda?

-- cum s-o detectam?

-- ce sa facem atunci cand o detectam?

Norma 280 da o definitie larga fraudei:

Frauda = toate neregulile si actele ilega comise cu intentia de a insela

Aceasta definitie indica 2 probleme:

- poate sa existe frauda daca actul nu este ilegal si ramane regulat in forma? se poate spune ca am putea sa dam semnatura in alb imaginatiei frauditorilor care excela in deghizarea perfect formala.

- incotro daca nu exista intentia de a insela?

Detectarea fraudei - norma 280 da solutia: sa detectezi inseamna sa cauti indicii si pentru aceasta auditorul intern trebuie sa aiba o buna cunostinta a elementelor constitutive posibile ale fraudei. Printre acestea, norma citeaza tranzactii autorizate, subterfugii de la controalele stabilite, pierderi anormal de ridicate.

Planificarea activitatii de audit financiar

Planul general de audit

Auditorul trebuie sa elaboreze si sa documenteze un plan general de audit prin care sa se descrie sfera de cuprindere si desfasurarea auditului. Aspectele care trebuie luate in considerare de catre auditor includ:

-- cunoasterea activitatii entitatii

- factorii economici generali si conditiile specifice sectorului de activitate

- caracteristicile importante ale entitatii activitatii: performantele financiare, cerintele de raportare inclusiv schimbarile intervenite de la ultimul audit.

- nivelul general de competenta al conducerii

-- intelegerea sistemului contabil si de control intern (exam)

- politicile contabile adoptate de entitate

- efectele noilor reglementari contabile sau de audit

- cunoasterea cumulativa de catre auditor a sistemelor de contabilitate si control intern

-- riscul si pragul de semnificatie

- evaluarea estimata a riscurilor interne si de control si identificarea domeniilor de audit

- stabilirea nivelurilor pragului de semnificatie

- posibilitatea existentei unei informatii eronate semnificative ( incluzand experienta pierderilor anterioare sau a unor fraude)

- identificarea domeniilor complexe de contabilitate

Natura, durata si intinderea procedurilor

- schimbarile posibile prinvind domeniile specifice de audit

- efectul tehnologiei informationale asupra auditului

- activitatea interna de audit si efectul sau estimat asupra procedurilor de audit extern

Coordonarea, indrumarea, supervizarea si revizuirea

- implicarea altor auditori in auditul componentelor (exp: al filialelor, al sucursalelor, diviziuni)

Programul de audit

- auditul trebuie sa elaboreze si sa documenteze un program de audit care sa stabileasca natura, durata si intrevederea procedurilor de audit planificate, cerute pentru implementarea planului general de audit

- modificari ale planului general de audit si programului de audit - acestea trebuiesc revizuite ori de cate ori este necesar in timpul derularii auditorului

Cunoasterea clientului

- aspecte ce trebuie luate in considerare:

a) factori economici generali:

- nivelul general al activitatii economice

- rata dobanzii si disp. de finantare

- inflatia si reevaluarea monedei

- politici guvernamentale, monetare, fiscale

- stimulente financiare

- cursul valutar si controlul acestuia

b) sectorul de activitate:

- piata si concurenta

- activitati ciclice sau sezoniere

- schimbari in tehnologia produsului

- riscul afacerii

- activitate in extindere sau reducere

- indici statistici

- practici si probleme contabile specifice

- cerinte si probleme de mediu

c) societatea comerciala:

1. managementul si proprietatea

- tipul entitatii (privata, publica, guvernamentala)

- propietar beneficiar si parti afiliate (locale, straine, reputatie si experienta in afaceri)

- structura capitalului

- structura organizatorica

- consiliul de adiministratie: reputatia si experienta profesionala in afaceri

- frecventa intalnirilor

- existenta unui comitet de audit

- schimbari ale consultantilor profesionali

- managementul operational: experienta si reputatie, cifra de afaceri, personal financiar - cheie, statutul lor in cadrul organizatiei, stimulente sau prime ca parte a remunerarii, utilizarea programelor si a bugetelor, presiune asupra conducerii (exp: dominatia unei persoane, sprijinirea preturilor actiunilor), sistemele informationale de conducere.

- functia auditlui intern

- atitudinea fata de mediul de control intern

2. activitatea entitatii - produse, piete, furnizori, cheltuieli, operatiuni

- natura activitatii (comert, en-gros, servicii, etc.)

- localizarea utilajelor si instalatiilor de productie

- angajare (oferta privind nivelul de salarizare, obligatii privind pensiile)

- produse sau servicii si piete

- furnizorii importanti de bunuri si servicii

- stocuri

- francize, licente, brevete

- categorii importante de cheltuieli

- cercetare si dezvoltare

- active in valuta

- obligatii si tranzactii

3. rezultate financiare

- indicatori

- tendinte

4. mediul de raportare

5. legislatie

- mediul de reglementare si cerinte

- fiscalitate

- aspecte de evaluare si prezentare particulare a activitatii

- utilizatori ai situatiei financiare

Pragul de semnificatie in audit

- trebuie luat in considerare de catre auditor si legatura acestuia cu riscul de audit atunci cand efectueaza auditul

- obiectivul unui audit al situatiei financiare este de a permite unui auditor exprimarea unei opinii potrivit careia situatiile financiare au fost intocmite sub toate aspectele semnificative in conformitate cu un cadru general de raportare financiara identificat.

- auditorul ia in considerare pragul de semnificatie, atat la nivel global al sistemului financiar cat si relatia cu soldurile conturilor individuale, categoriilor de tranzactii si prezentarilor de informatii

- pragul de semnificatie poate fi influentat de considerente cum ar fi cerintele legale atat de reglementare cat si de alte considerente legate de situatiile financiare si soldurile conturilor

- pragul de semnificatie trebuie luat in considerare atunci cand:

a) se determina natura, durata si intinderea procedurilor de audit

b) se evalueaza efectele informatiilor eronate

Exista o relatie inversa intre pragul de semnificatie si nivelul riscului de audit: cu cat este mai inalt nivelul pragului de semnificatie cu atat este mai scazut riscul de audit, si invers.

Auditorul considera relatia inversa de audit dintre pragul de semnificatie si pragul de audit atunci cand determina durata, intinderea procedurilor de audit.

Concluziile auditului si raportarea

Autorul trebuie sa revizuiasca si sa evalueze concluziile ce rezulta din probele de audit obtinute, de baza si pentru exprimarea unei opinii asupra situatiilor financiare,

Raportul de audit trebuie sa fie in conformitate cu standardele internationale de contabilitate si luarea in considerare a faptului ca situatiile financiare au fost intocmite in conformitate cu un cadru general de..

Elemente de baza ale raportului de audit

a)      Titlu

b)      Cui se adreseaza (adresantul)

c)      Paragraful de deschidere sau introductiv

d)      Identificarea situatiilor auditate

- o declaratie privind responsabilitatea conducerii precum si responsabilitatea conducerii precum si responsabilitatea auditorului.

e) paragraful referitor la aria de aplicabilitate

- o referire la standardele internationale de audit sau cele nationale de audit

- o prezentare a raportului de audit

f) paragraful referitor la aprilie

g) data raportului

h) adresa auditorului

i) semnatura auditorului

Raportul auditorului <-- exam

O opinie fara rezerve trebuie exprimata atunci cand auditorul ajunge la concluzia ca situatiile financiare reprezinta o imagine fidela sau prezinta toate aspectele semnificative.

Rapoarte modificate

Un raport al auditorului este considerat modificat in urmatoarele situatii

- aspecte ce nu afecteaza opinia auditorului - paragraf de evidentiere a acestora

- aspecte ce afecteaza opinia auditorului:

a) opinia cu rezerve

b) imposibilitatea exprimarii unei opinii

c) opinia contrara

Date comparative

Existena unor diferente intre cadrele generale de raportare financiare din diferite tari determina ca informatii financiare comparative sa fie prezentate in mod diferit. Comparativele din situatiile financiare pot prezenta valori si informatii adecvate aferente unei entitati pentru mai mult de o perioada in functie de cadrul general.

Cadrele generale si metodele de prezentare se regasesc:

a)      cifre corespondente - cand cifrele si alte prezentari de informatii aferente perioadei anterioare sunt incluse ca parte a situatiei financiare ale perioadei curente si urmeaza a fi analizate in legatura cu cifrele si informatiile acelei perioade.

b)      situatii financiare comparative in care cifrele si alte prezentari de informatii aferente perioadei anterioare sunt incluse in scopul compararii cu situatiile financiare ale perioadei curente.

Responsabilitatea auditorului

- trebuie sa obtina probe de audit suficient adecvate care sa ateste ca cifrele corespondente indeplinesc cerintele cadrului general de raportare financiar.

Raportare

In situatia in care datele comparative sunt prezentate ca fiind cifre corespondente, auditorul trebuie sa emita un raport de auditare in care acestea nu sunt suficient identificate, in mod special datorita faptului ca opinia auditorului se refera la situatiile financiare aferente perioadei curente.

Noul auditor - cerinte suplimentare

- Situatiile financiare aferente perioadei anterioare auditate de un alt auditor

- Situatiile financiare neauditate aferente perioadei anterioare - noul auditor trebuie sa mentioneze in cadrul raportului sau ca cifrele corespondente sunt neauditate.

Raportul auditorului asupra angajamentelor de audit cu scop special

- inainte de acceptarea unui angajament de audit cu scop special,auditorul trebuie sa se asigure ca exista un acord cu clientul in ceea ce priveste natura exacta a angajamentului, forma si continutul raportului ce va fi emis.

Rapoarte asupra situatiilor financiare sintetizate

Raportul auditorului asupra situatiilor financiare sintetizate trebuie sa includa urmatoarele elemente de baza:

a)      titlu

b)      destinatar

c)      identificarea situatiilor financiare din care deriva situatiile financiare sintetizate

d)      o referire la data raportului de audit

e)      o opinie in legatura cu consecventa informatiilor din situatiile financiare sintetizate cu informatii din situatii financiare auditate din care acestea deriva.

f)        o declaratie sau o referire la nota din situatiile financiare sintetizate

g)      data raportului

h)      adresa auditorului

semnatura auditorului

Codul privind conduita etica profesionala in domeniul auditului financiar

- Firma / cabinet - un unic auditor financiar, o asociatie de auditori financiari sau o societate de auditori financiari care ofera servicii profesionale publicului

- Angajament de audit - un angajament care solicita exprimarea unei opinii asupra unor informatii financiare de catre un auditor financiar de practica publica.

- Societate - orice entitate sau personal cu scop lucrativ sa nu, inclusiv o societate mama si toate filialele sale

- Auditor financiar profesionist - acele persoane care lucreaza fie in practica publica fie in industrie, comert, sector public sau invatamant

- Auditor financiar angajat - un auditor financiar angajat in industrie, comert, sector public

- Auditor financiar de practica publica - fiecare partener sau persoana care ocupa o pozitie similara cu cea a unui partener si fiecare angajat intr-o firma (cabinet) care ofera servicii profesionale unui client indiferent de clasificarea lor profesionala (audit, fiscalitate sau consultanta).

- Contul client - orice cont bancar care este utilizat numai pentru operatiuni bancare cu fondurile clientilor

- Fondurile clientilor - orice tip de fonduri, inclusiv instrumente financiare ce confera drepturi banesti (cambii, bilete la ordin si altele)

- Investitorul - o societate mama, partener care are capacitatea de a exercita o influenta semnificativa asupra unui subiect de investitie

- Subiect de investitie - o filiala sau o entitate aflate in zona de influenta semnificativa a unui investitor

- Obiectivitate - o combinatie de impartialitate, onestitate intelectuala, si lipsa conflictelor de interese

- Publicitate - o comunicare de informatie publicului referitoare la furnizarea de servicii de catre auditorii financiari de practica publica in scopul obtinerii de contracte profesionale.

- Mediatizare - comunicarea de elemente referitoare la auditorii financiari care nu are ca scop promovarea deliberata a auditorilor financiari

- Servicii profesionale - toate serviciile care necesita aptitudini contabile sau din domenii conexe si care sunt efectuate de auditorii financiari profesionisti incluzand contabilitatea, auditul, consultanta fiscala si manageriala precum si serviciile de management financiar

- Solicitare - abordarea unui client potential, realizata in scopul oferirii unor serivicii profesionale.