Despre impozite

Despre impozite

1. Continutul impozitelor si trasaturile acestora

- in definirea impozitelor trebuie sa se porneasca de la ratiunile ce stau la baza existentei lor si de la functiile pe care le au de indeplinit.

- Ratiunea de a fi a impozitelor este de ordin financiar.

- prima si cea mai insemnata functie a impozitelor a fost si continua sa ramana functia lor de mobilizare de venituri pentru stat, aceasta fiind si functia lor traditionala.

- cu timpul, la baza impozitelor sunt asezate ratiuni noi, de ordin economic si social, astfel ca impozitele dobandesc si functii noi.

- Impozitele sunt activizate ca parghii fiscale, statul utilizandu-le, prin diferentierea tratamentului fiscal, in raport cu anumite interese economice si sociale, pentru stimularea activitatilor dezirabile sau pentru inhibarea celor nedorite, pentru redistribuirea unei parti importante din produsul intern brut pe criterii sociale.

- impozitele = obligatii pecuniare pretinse, in temeiul legii, de catre autoritatea publica, de la persoane fizice si juridice, in raport cu capacitatea contributiva a acestora, preluate la bugetul statului in mod obligatoriu, cu titlu definitiv si fara contraprestatie imediata si folosite ca instrumente de influentare a comportamentului platitorilor, astfel incat interesele acestora sa fie armonizate cu interesul public.

Trasaturi :

impozitul este o contributie pecuniara, forma baneasca devenind tipica;

impozitul este o contributie obligatorie, plata acestuia catre stat fiind o sarcina impusa tuturor persoanelor fizice si juridice care realizeaza venituri sau detin un anumit gen de avere pentru care, potrivit legii, datoreaza impozit;

impozitul este o prelevare cu titlu definitiv si gratuit, in sensul ca sumele achitate de contribuabili nu au un echivalent direct si imediat in folosul platitorilor de impozite. Totusi, impozitele sunt destinate pentru acoperirea unor cheltuieli ce urmeaza a se efectua in beneficiul tuturor membrilor societatii, dar contraserviciul nu este imediat si nu este obligatoriu;

impozitul este datorat la buget in conformitate cu dispozitiile legale; dreptul de a institui impozite apartine statului, drept exercitat prin intermediul puterii legislative (Parlament) si, uneori, prin intermediul organelor locale ale puterii de stat.

2. Clasificarea impozitelor

1. Dupa principalele trasaturi de fond si de forma impozitele se impart in:

a)     impozite directe;

b)    impozite indirecte.

a) Impozitele directe se stabilesc nominal in sarcina unor persoane fizice si/sau juridice, in functie de veniturile si/sau averea acestora, pe baza cotelor de impozit prevazute de lege. Ele se incaseaza direct de la contribuabili la anumite termene dinainte stabilite.

In functie de criteriile care stau la baza asezarii lor, impozitele directe se pot grupa in impozite reale si impozite personale.

Impozitele reale se caracterizeaza prin aceea ca se stabilesc in legatura cu anumite obiecte materiale (de exemplu pamantul, cladirile, fabricile, magazinele etc.), facandu-se abstractie de situatia personala a subiectului impozabil.

sunt denumite si impozite obiective sau pe produs, deoarece se aseaza asupra produsului brut al obiectului impozabil, fara a se tine cont de situatia subiectului impozabil [exemple: impozitul funciar, impozitul pe cladiri, impozitul pe activitati industriale, comerciale si profesii liberale, impozit pe capitalul mobiliar sau banesc].

Impozitele personale tin cont, in primul rand, de situatia personala a subiectului impozabil, motiv pentru care se mai numesc si impozite subiective.

- in raport cu materia impozabila vizata, impozitele personale imbraca forma :

o impozitelor pe venit (care pot fi impozite pe venitul persoanelor fizice - impozitul pe venituri din salarii, impozitul pe venituri din cedarea folosintei bunurilor, impozitul pe venituri din dividende si dobanzi, impozitul pe venituri din pensii ce depasesc un anumit plafon, sau impozite pe venitul persoanelor juridice - impozitul pe profit)

o contributii privind securitatea sociala (platite de angajatori sau platite de angajati)

o impozite pe avere (impozite asupra averii propriu - zise, impozite pe circulatia averii si impozite pe sporul de avere).

b) Impozitele indirecte nu se stabilesc direct si nominal asupra subiectului impozabil, ci se aseaza asupra vanzarii unor bunuri (de consum sau de lux) si al prestarii unor servicii (de transport, hoteliere, spectacole etc.), al importului ori exportului etc., ceea ce inseamna ca ele vizeaza cheltuielile, respectiv cheltuirea unor venituri. In cazul impozitelor indirecte, chiar prin lege se atribuie calitatea de subiect al impozitului altei persoane fizice sau juridice decat suportatorul acestuia

Dupa forma pe care o imbraca, impozitele indirecte pot fi grupate astfel:

taxe de consumatie (taxa pe valoarea adaugata, accize);

venituri de la monopolurile fiscale;

taxe vamale;

taxe de timbru si de inregistrare.

2. Dupa obiectul impunerii, impozitele pot fi clasificate in:

a)     impozite pe venit (profit);

b)    impozite pe avere (patrimoniu net sau capital);

c)     impozite pe consum (pe cheltuieli).

3. Dupa scopul urmarit la introducerea lor, impozitele se grupeaza in:

a)     impozite financiare;

b)    impozite de ordine.

a) Impozitele financiare sunt instituite in vederea realizarii de venituri pentru acoperirea nevoilor statului. In aceasta categorie se includ impozitele pe venit, taxele de consumatie etc.

b) Impozitele de ordine sunt introduse mai ales pentru limitarea unei actiuni sau in vederea atingerii unui scop care nu are caracter fiscal. Astfel, prin instituirea unor taxe ridicate la vanzarea bauturilor alcoolice si a tutunului se urmareste limitarea consumului acestora avand in vedere efectul lor nociv asupra sanatatii persoanelor care le consuma.

4. Dupa frecventa cu care se incaseaza la buget, impozitele pot fi:

a)     permanente, care se incaseaza periodic;

b)    incidentale sau intamplatoare, care se instituie si se incaseaza o singura data (de exemplu, impozitul pe averea sau pe profiturile exceptionale de razboi).

5. Dupa aria de cuprindere a materiei impozabile, deosebim:

a)     impozite analitice;

b)    impozite sintetice.

a) Impozitul analitic este un impozit asezat asupra elementelor unui patrimoniu sau asupra unei operatii izolate, respectiv asupra unei singure categorii de venit denumita cedula.

b) Impozitul sintetic este asezat asupra unui ansamblu de operatiuni sau de venituri si consta in impunerea acestui ansamblu de operatiuni sau de venituri o singura data.

Impozitul analitic este cel mai adesea asezat in cote proportionale, pe cand impozitul sintetic este stabilit, de regula, in cote progresive. Impozitele sintetice sunt cele mai neutre din punct de vedere economic si au un randament fiscal mai bun decat impozitele analitice.

6. Dupa institutia care le administreaza, in statele de tip federal intalnim: impozite federale, impozite ale statelor (provinciilor) membre ale federatiei si impozite locale, iar in statele de tip unitar deosebim: impozite ale administratiei centrale de stat si impozite ale colectivitatilor locale.

Impozitele mai pot fi grupate si dupa alte criterii astfel:

dupa modul de asezare (impozite specifice si impozite ad-valorem);

dupa tipul cotelor de impunere utilizate (impozite proportionale, impozite progresive, impozite degresive);

dupa modul de stabilire a sarcinii fiscale (impozite de repartitie si impozite de cotitate) etc.

3. Elementele tehnice ale impunerii

Elementele tehnice ale impozitului, intalnite in teoria si practica financiara sunt: subiectul, suportatorul, materia impozabila, sursa impunerii, unitatea de impunere, cota impozitului, asieta, termenul de plata, facilitatile acordate si altele.

a)         Subiectul impozitului, adeseori denumit platitor sau contribuabil, este persoana fizica sau juridica obligata prin lege la plata acestuia. De obicei, subiectul impozitului este, sau ar trebui sa fie, si cel ce suporta plata finala a impozitului.

Uneori insa, suportatorulul (destinatarul) impozitului este o alta persoana decat subiectul. Este posibila aceasta situatie deoarece, prin diverse cai si mijloace, intr-o masura mai mica sau mai mare, unele impozite platite de persoane fizice sau juridice pot fi transpuse in sarcina altor persoane. Avem de-a face cu ceea ce se numeste incidenta indirecta a impozitului. Are loc deci transmiterea sarcinii fiscale, ajungandu-se astfel la fenomenul de repercusiune fiscala.

b)        Materia impozabila, numita adeseori si obiectul impozabil, este reprezentata de veniturile realizate de contribuabil, de averea pe care o detine sau, uneori, si de cheltuieli.

In cazul impozitelor directe, venitul si averea apar in calitatea de obiect al impunerii. ex: in cazul impozitului pe salarii obiectul impozitului il constituie salariul si alte drepturi de personal, la impozitul pe profit - profitul obtinut de agentii economici

- In cazul impozitelor indirecte, obiectul impunerii il constituie produsul care face obiectul vanzarii, serviciul prestat sau lucrarea executata, bunul importat sau exportat etc.

c)         Sursa impozitului arata din ce anume se plateste impozitul: din venit sau din avere. Veniturile, ca sursa a impozitului, pot imbraca mai multe forme: salariu, profit, dividende etc. In cazul impozitului pe venit, sursa impozitului coincide in toate cazurile cu obiectul impunerii. Averea poate sa apara fie sub forma de capital (in cazul actiunilor emise de societatile de capital), fie sub forma de bunuri (mobile si imobile). La impozitele pe avere, de regula, sursa nu coincide cu obiectul impunerii deoarece impozitul se plateste din venitul realizat de pe urma averii respective si numai in situatii exceptionale se intampla ca impozitul sa fie platit din avere.

d)        Unitatea de impunere reprezinta unitatea de masura in care se exprima dimensiunea materiei impozabile in vederea cuantificarii. De exemplu, la impozitul pe venit unitatea de impunere este unitatea monetara, la impozitul pe cladiri metrul patrat de suprafata utila, la impozitul funciar hectarul etc.

e)        Cota de impunere (cota impozitului) este reprezentata de impozitul aferent unei unitati de impunere. Cota de impunere poate fi :

fixa: cand impozitul aferent unitatii de impunere apare ca o marime invariabila, exprimata in marimi absolute

procentuala, exprimata in marimi dupa felul in care sunt stabilite, raportul dintre ele si materia impozabila, pot fi proportionale, progresive si degresive.

La impunerea in cote proportionale, cota este constanta, iar impozitul creste proportional cu cresterea materiei impozabile. Impunerea proportionala este adeseori criticata pentru ca se mentine aceeasi presiune fiscala asupra tuturor contribuabililor, netinandu-se cont de puterea lor contributiva.

La impunerea in cote progresive, impozitul creste mai rapid decat materia impozabila. Cotele cresc intr-un ritm uniform sau variabil, dar mai repede decat materia impozabila.Poate fi :

impunere in cote progresive simple (globale), materia impozabila este sectionata pe clase in raport cu marimea ei, cotele cresc pe fiecare clasa urmatoare, iar impozitul se stabileste prin aplicarea cotei corespunzatoare clasei de incadrare a venitului asupra intregului venit realizat. Sunt dezavantajati cei care se afla in imediata apropiere a clasei anterioare, deoarece intregul venit este impozitat cu cota aferenta clasei de incadrare.

impunere in cote progresive compuse (pe transe), materia impozabila este impartita pe transe, pentru fiecare transa este fixata o anumita cota (cotele cresc desigur de la o transa la alta), iar impozitul total, aferent venitului realizat se stabileste prin insumarea impozitelor partiale calculate pentru fiecare transa de venit. Progresivitatea compusa este astfel mai echitabila decat cea pe clase, ea mentinandu-se continua, limitandu-se la nivelul maxim al cotei pentru ultima transa. In acest caz, toti contribuabilii, indiferent de marimea venitului realizat, vor suporta pentru aceeasi transa de venit acelasi impozit.

La impunerea in cote degresive, cota de impozitare se reduce pe masura ce ea atinge nivele mai putin importante ale materiei impozabile. Impozitul degresiv apare astfel ca un impozit progresiv privit invers, adica in loc sa se porneasca de la micii contribuabili si cota sa cresca pe masura cresterii materiei impozabile, se porneste de la marii contribuabili si cota se reduce pe masura ce ea atinge contribuabili mai putin instariti. Impunerea degresiva prezinta un dublu avantaj: pe de o parte ea scoate in evidenta faptul ca exista o limita superioara a cotei (cea de plecare) ce nu va putea fi nicidecum depasita; pe de alta parte ea are un avantaj de ordin psihologic, putandu-se constata inlesnirile acordate micilor contribuabili si nu suprataxarea marilor contribuabili, ce iese in evidenta in cazul progresivitatii.

f)          Asieta (modul de asezare a impozitului) reflecta totalitatea operatiunilor intreprinse de organele fiscale pentru identificarea si evaluarea materiei impozabile si pentru determinarea sumei impozitului datorat statului.

g)         termenele la care trebuie sa se faca plata si ele, de regula, sunt diferite in raport cu marimea impozitului si periodicitatea realizarii veniturilor. Sunt impozite care se incaseaza zilnic, altele se incaseaza la intervale regulate de timp (semidecadal, decadal, chenzinal, lunar, trimestrial, semestrial, anual).

4. Principiile impunerii

4.1. Principiul echitatii fiscale

Principiul echitatii fiscale este cu predilectie unul etic si presupune existenta dreptatii sau justitiei sociale in materie de impunere.

Egalitatea in fata impozitelor:

in aparenta echitabila, in realitate nu asigura dreptatea in materie fiscala.

- presupune un tratament fiscal neutru, nediscriminator.

- nu se tine seama de marimea veniturilor, de natura si provenienta lor, de situatia generala a contribuabilului

Egalitatea prin impozite

- inseamna un tratament fiscal diferentiat, tinand seama de puterea contributiva a platitorului.

- se tine seama de marimea veniturilor, de faptul ca acestea provin din munca sau din activitati speculative, de numarul de persoane aflate in intretinerea contribuabilului etc.

Echitatea

- poate fi privita si din alte puncte de vedere si adesea se vorbeste despre asa- zisa echitate orizontala si, respectiv, verticala.

- in primul caz, pentru ca impozitul sa fie echitabil, trebuie sa fie comparabila marimea lui pentru venituri de aceeasi marime, dar realizate din surse diferite.

- in cel de-al doilea caz se compara sarcina fiscala pentru contribuabili ce realizeaza din aceeasi sursa venituri de marimi diferite.

- echitate matematica sau aparenta si cu o echitate reala sau efectiva.

Pentru ca impunerea sa fie echitabila, cateva conditii trebuie sa fie respectate:

sa existe un minim neimpozabil, adica o anumita parte din venit sa fie scutita la plata impozitului. Minimul neimpozabil se preteaza la impozitele directe si in principal la cele pe veniturile persoanelor fizice. Este vorba de asigurarea posibilitatii ca acestea sa duca un trai decent. Exista si situatia cand, din alte motive, se practica minimul neimpozabil, cum ar fi factorii economici; de exemplu, profitul pana la un anumit nivel sa fie scutit de impozit. Exista doua posibilitati ca minimul sa opereze: fie se scade minimul neimpozabil din venit, fie din impozitul calculat se reduc anumite sume;

impunerea sa fie universala sau generala, adica toti cei care realizeaza venituri sau detin avere sa intre sub incidenta impozitului;

impozitul datorat de o anumita persoana sau grup sa fie comparabil cu cel realizat de alta persoana sau grup care realizeaza aceleasi venituri sau detin aceeasi avere, adica sa nu existe privilegii fiscale;

sa se tina seama la stabilirea impozitului de puterea contributiva a platitorului. Din acest punct de vedere insa opiniile sunt impartite si in consecinta si criteriile dupa care ar trebui sa se stabileasca marimea impozitului datorat sunt diferite. Cei care promoveaza teoria echivalentei in domeniul fiscal apreciaza ca impozitul trebuie stabilit in raport cu marimea avantajelor oferite de stat platitorilor, respectiv a costului serviciilor publice pe care statul le realizeaza folosind impozitul. Cei care sustin teoria sacrificiului fac abstractie de aceste avantaje si costuri si aseaza la baza impozitarii criteriul capacitatii de plata.

- asigurarea echitatii fiscale depinde si de felul cotelor folosite.

- gradul de echitate e diferit la impunerea prin cote proportionale, progresive sau degresive.

- se apreciaza ca cea mai echitabila este progresivitatea si mai ales cu cote progresive in transe.

4.2. Principiile de politica financiara

In domeniul impunerii trebuie sa se tina seama nu numai de asigurarea echitatii, ci si de principiile de politica financiara, care au la baza cerinte de ordin tehnic si ratiuni practice. Ele se refera la: randamentul fiscal al impozitelor, stabilitatea si elasticitatea acestora, numarul si tipul impozitelor folosite.

A. Randamentul fiscal al impozitelor

Pentru ca un impozit sa aiba un randament fiscal ridicat trebuie respectate cateva cerinte:

a)     impunerea sa fie universala, adica sub incidenta impozitului trebuie sa intre toti cei care detin materie impozabila si toti cei care realizeaza un anumit venit si sa fie supusa impunerii intreaga materie impozabila, privilegiile fiscale sa fie lichidate, facilitatile sa fie restranse la minimul necesar. Aceasta presupune ca legea de impunere sa fie astfel elaborata incat sa se evite din start evaziunea fiscala;

b)    cheltuielile de asezare si de percepere a impozitelor sa fie cat mai mici.

Randamentul fiscal difera de la un impozit la altul. Aceste diferente apar din multiple cauze:

metodele de evaluare a materiei impozabile folosite au un grad diferit de exactitate, unele ducand la subevaluare, altele, dimpotriva, la supraevalua-rea acesteia;

impunerea separata a veniturilor asigura, de regula, un randament fiscal mai scazut decat impunerea globala asupra veniturilor cumulate;

folosirea unor cote progresive aduce un randament fiscal mai ridicat decat plicarea cotelor proportionale sau degresive;

acordarea de facilitati fiscale reduce randamentul fiscal, iar suprataxarea il sporeste, desi, de regula, ceea ce se pierde printr-un nivel mai scazut al cotelor se poate compensa printr-un interes sporit pentru cresterea materiei impozabile.

B. Stabilitatea si elasticitatea impozitelor

In politica fiscala trebuie sa se asigure o oarecare stabilitate, dar mai ales elasticitate si flexibilitate.

Un impozit este stabil daca randamentul sau fiscal nu se modifica in functie de evolutiile conjuncturale din economie, adica volumul sau nu creste in faza de prosperitate si nu scade in faza de recesiune. Impozitele asupra averii sunt, de exemplu, mai stabile decat cele asupra veniturilor sau asupra cheltuielilor.

Un impozit este elastic atunci cand marimea lui se poate modifica in functie de evolutia cheltuielilor bugetare, crescand sau reducandu-se in functie de nevoile statului.

Elasticitatea poate fi legala sau economica. Un impozit este elastic din punct de vedere legal atunci cand modificarea cotei sale duce la modificarea volumului incasarilor. Un impozit este elastic in raport cu conjunctura din economie atunci cand incasarile cresc in faza de prosperitate si se reduc in faza de recesiune.

C. Numarul impozitelor folosite

- 2 optiuni : unicitatea sau pluralitatea impozitelor.

- sistemul fiscal = ansamblul impozitelor aplicate la un moment dat, intr-o tara anume.

- in toate tarile se folosesc mai multe impozite si nu unul singur si, cel putin deocamdata, nimeni nu-si poate permite sa renunte complet la impozite.

- sistemul fiscal nu se poate construi si nici modifica in mod arbitrar. Impozitele functioneaza intr-un cadru sociologic dat, cu anumite traditii istorice, cu structuri politice, administrative si economice specifice si intr-un anumit mediu international.

D. Tipul impozitelor folosite

a) optiunea sociala in materie fiscala presupune alegerea intre impozitele de tip real, asezate asupra principalelor forme ale avutiei (facandu-se abstractie de situatia personala a platitorilor) si impozitele personale sau subiective, asupra veniturilor si averii (la care se tine seama de capacitatea contributiva a platitorilor);

b) optiunea economica in domeniul fiscal presupune alegerea intre impozitele asupra veniturilor (adesea aspru criticate), asupra capitalului (solutie larg impartasita in zilele noastre) sau asupra cheltuielilor (solutie ce asigura un randament ridicat al impozitelor, dar este cea mai inechitabila).

c) optiunea juridica, aici alegandu-se intre impozitele directe (la care platitorul este, cel putin in intentia legiuitorului, si suportatorul impozitului) si impozitele indirecte (la care destinatarul impozitului este altul decat cel care este obligat de lege sa-l verse la buget).

Obiectul impozitului il reprezinta de fapt intotdeauna avutia, insa aceasta nu are intotdeauna aceeasi natura economica. Preluarea la buget a unei parti din materia impozabila detinuta de contribuabil se poate face in momente diferite:

fie atunci cand contribuabilul intra in posesia materiei impozabile, fiscul atacand astfel bogatia la sursa, acesta fiind impozitul asupra veniturilor;

fie pe masura ce acesta se transforma in patrimoniu consolidat al contribuabilului, aici intervenind impozitul asupra capitalului;

fie in momentul in care iese din patrimoniul contribuabilului prin efectuarea unor cheltuieli, aici intervenind impozitul asupra consumului.

4.3. Principiile economice si social - politice ale impunerii

Din ratiuni economice tratamentul fiscal este diferentiat, impozitul fiind activizat ca o parghie fiscala pentru stimularea activitatilor dorite de catre stat sau pentru descurajarea celor indezirabile.

Activizarea impozitului ca parghie fiscala a declansat o permanenta disputa intre adeptii neutralitatii impozitelor si adeptii interventionismului fiscal. Dintr-o astfel de confruntare a rezultat o conceptie mai supla si mai elastica privind dubla natura a impozitului: instrumentul financiar pentru procurarea veniturilor necesare statului (ratiuni financiare) si parghie fiscala a interventiei statului in economie (ratiuni economice).

Atunci cand tratamentul fiscal a inceput sa fie diferentiat si in functie de criterii de ordin social (starea civila a contribuabilului, varsta si starea de sanatate, numarul persoanelor in intretinerea sa) s-a trecut la personalizarea impozitelor, asezandu-se la baza impunerii si principii social - politice.

Depinzand de capacitatea contributiva a fiecaruia, impozitele devin mai echitabile, iar personalizarea lor a devenit o trasatura definitorie a fiscalitatii moderne

5. Asezarea si perceperea impozitului

subiectul impozitului, adica se precizeaza cine sunt contribuabilii (persoane fizice si/sau juridice obligate prin lege sa plateasca impozitul).

Asieta sau modul de asezare a impozitului reflecta totalitatea operatiunilor intreprinse de organele fiscale pentru identificarea si evaluarea materiei impozabile si pentru determinarea sumei impozitului datorat statului.

Dupa calcularea impozitului se pune problema incasarii lui.

5.1. Stabilirea obiectului impozabil

Aceasta operatie are drept scop constatarea si evaluarea materiei impozabile.

Constatarea existentei materiei impozabile se efectueaza, de regula, concomitent cu identificarea platitorului si urmareste supunerea la impunere a tuturor elementelor componente ale acesteia.

Evaluarea materiei impozabile presupune determinarea dimensiunii acesteia. Acest lucru se poate realiza prin doua metode:

metoda evaluarii indirecte;

metoda evaluarii directe.

1. Evaluarea indirecta a materiei impozabile se poate realiza prin trei variante si anume:

a)     evaluarea pe baza unor indicii sau semne exterioare;

b)    evaluarea forfetara;

c)     evaluarea administrativa.

a) Evaluarea pe baza indiciilor sau semnelor exterioare presupune alegerea unor indicii sau semne exterioare materiei impozabile care trebuie sa fie relevante pentru ca, pe baza lor, sa se poata aprecia adevaratul volum al materiei impozabile.

Exemplu : - in cazul impozitului funciar se foloseau drept indicii: cantitatea de samanta sau de ingrasaminte folosita, numarul plugurilor sau al animalelor de munca, marimea arenzii sau pretul pamantului.

- in cazul impozitului asupra cladirilor indiciile erau: numarul incaperilor, cel al usilor, ferestrelor sau al cosurilor de fum, marimea curtii exterioare etc.

b) Evaluarea forfetara nu-si propune sa stabileasca cu exactitate nivelul materiei impozabile, ci se multumeste cu o valoare medie a acesteia. Se pleaca de la ideea ca abaterile, care apar la unii contribuabili sau datorita conjuncturii prin subevaluarea sau supraevaluarea materiei impozabile, se vor compensa, astfel ca evaluarea medie este foarte aproape de realitate.

c) Evaluarea administrativa consta in aceea ca organele fiscale, pe baza evidentei (datelor) pe care le detin, stabilesc valoarea materiei impozabile. Daca subiectul impozitului nu este de acord cu evaluarea facuta de organul fiscal, el poate sa o conteste, dar trebuie sa aduca argumente care sa faca dovada afirmatiilor sale.

Desi evaluarea indirecta se bazeaza, in principal, pe prezumtii, cea directa se bazeaza pe probe, iar probele sunt declaratiile fiscale, date fie de catre contribuabilul insuti, fie de catre o terta persoana.

2. Evaluarea directa a materiei impozabile se poate realiza deci prin doua variante:

a)     evaluarea pe baza declaratiei unei terte persoane;

b)    evaluarea pe baza declaratiei contribuabilului.

a) Evaluarea pe baza declaratiei unei terte persoane se utilizeaza in situatia in care o terta persoana are cunostinta despre marimea obiectului impozabil, fiind obligata, prin lege, sa prezinte organului fiscal o declaratie scrisa in acest sens.

Exemplu : - agentii economici declara salariile pe care le platesc angajatilor lor, chiriasii declara chiria platita proprietarului etc.

- aceasta modalitate de evaluare prezinta avantajul ca elimina, in cea mai mare parte, posibilitatea sustragerii de la impunere a unei parti din materia impozabila, deoarece terta persoana care declara materia impozabila nu are interesul sa ascunda adevarul.

- aplicabilitatea acestei evaluari este insa limitata, neputand fi practic folosita decat in cazul unor anumite venituri.

b) Evaluarea pe baza declaratiei contribuabilului se realizeaza cu participarea directa a subiectului impozitului. In vederea impunerii, subiectul impozitului este obligat sa tina o anumita evidenta, sa intocmeasca bilant fiscal si sa prezinte o declaratie cu privire la venitul si averea sa, pe baza careia organele fiscale evalueaza materia impozabila.

- Evaluarea realizata in acest mod are o aplicabilitate mai larga decat evaluarea pe baza declaratiei unei terte persoane, dar prezinta dezavantajul ca face posibila sustragerea de la impunere a unei parti insemnate din materia impozabila.

- Aceasta sustragere se poate realiza prin intocmirea unor declaratii nesincere si prin imposibilitatea de a controla, in totalitate, justetea datelor inscrise in declaratie.

5.2. Stabilirea sumei impozitului

dupa stabilirea si evaluarea materiei impozabile se trece la lichidarea impozitului.

lichidarea impozitului inseamna calculul sumei datorate de catre fiecare contribuabil, adica stabilirea debitului sau fiscal.

in functie de modalitatea de stabilirea a cuantumului impozitului datorat, impozitele pot fi de repartitie sau de cotitate.

in cazul impozitului de repartitie, legiuitorul stabileste mai intai volumul total al impozitului la nivelul intregii tari. Acesta se determina pornind de la contingentul impozitului, stabilit de lege la nivel national, repartizat apoi pe zone ale tarii si pe unitati administrativ - teritoriale.

in cazul impozitului de cotitate, cota este stabilita de catre legiuitor prin legea de instituire a impozitului, astfel ca impozitul se va stabili de data aceasta de jos in sus, mai intai la nivelul fiecarui contribuabil, iar apoi, prin insumare, la nivelul unitatilor administrativ - teritoriale si la nivel national.

5.3. Incasarea impozitelor

in mod logic, dupa stabilirea cuantumului impozitului, organele fiscale aduc la cunostinta platitorului suma datorata cu titlu de impozit si termenele de plata ale acestuia, apoi trec la perceperea (incasarea) impozitului.

In practica s-au utilizat trei metode de percepere a impozitelor si anume:

a)     strangerea impozitelor de catre unul din contribuabili din insarcinarea comunitatii in care traia si varsarea lor la tezaurul public;

b)    incasarea impozitelor prin intermediul unor concesionari sau arendasi. Acestia incasau impozitele de la contribuabili si le varsau statului. Aceasta metoda a dat nastere la foarte multe abuzuri fiscale, mai ales daca ei faceau plata cu anticipatie si apoi adunau impozitele de la contribuabili, colectand mult mai mult decat varsasera;

c)     perceperea impozitelor de catre organele specializate ale statului. Aceasta metoda s-a generalizat in perioada epocii moderne si se utilizeaza si in prezent.

In conditiile existentei unui aparat fiscal, perceperea impozitelor se realizeaza pe trei cai, si anume:

organele fiscale incaseaza impozitul direct de la contribuabil. Aceasta cale cunoaste doua variante:

prima, cand organul fiscal se deplaseaza la contribuabil pentru a cere plata impozitului, caz in care spunem ca impozitul este cherabil;

a doua, cand contribuabilul se deplaseaza din proprie initiativa la organul fiscal pentru a-si achita obligatiile fiscale, caz in care spunem ca impozitul este portabil;

incasarea impozitului de catre organele fiscale prin stopaj la sursa

aceasta cale consta in aceea ca impozitul se calculeaza, se retine si se varsa la bugetul statului de catre o terta persoana.

astfel, societatile comerciale, regiile autonome, institutiile publice s.a. sunt obligate sa calculeze si sa retina impozitul pe salarii datorat de personalul angajat si sa-l verse la buget; editurile sunt obligate sa calculeze si sa retina din drepturile de autor impozitul pe venit pe care il varsa statului; la fel procedeaza si bancile si alte institutii financiare la plata impozitului pe dobanzile cuvenite detinatorilor de hartii de valoare sau titularilor de depozite de bani in cont;

perceperea impozitului prin aplicarea de timbre fiscale mobile

se utilizeaza in cazul taxelor datorate statului pentru actiunile in justitie, pentru actele, certificatele si alte documente eliberate de notarii publici si de alte organe ale administratiei de stat.

aparatul fiscal trebuie sa actioneze astfel incat sa dea dovada de transparenta in toate masurile intreprinse pentru identificarea si evaluarea materiei impozabile, determinarea si perceperea impozitelor.

eficienta acestor masuri poate fi atestata de o arie restransa de manifestare a evaziunii fiscale si de un grad cat mai mare de colectare (incasare) a impozitelor.

Gradul de colectare (incasare) a impozitelor (Gci) poate fi determinat cu ajutorul relatiei:

in care: Sii - suma impozitelor incasate;

Sipb - suma impozitelor prevazute in bugetul aprobat (bugetul de stat, bugetul asigurarilor sociale de stat, bugetele locale etc.).

Acest indicator poate fi calculat separat pentru fiecare impozit, pe grupe de impozite ori pe total impozite inscrise in buget.

Cu cat gradul de colectare se apropie mai mult de 100% cu atat poate fi vorba de o activitate de mai buna calitate a aparatului fiscal.

6. Criteriile impunerii. Dubla impunere juridica internationala si tehnicile evitarii ei

Aceasta problema este legata de raporturile de schimb si cooperare internationala, care fac, promovate fiind, ca persoanele fizice si juridice dintr-o tara sa realizeze venituri sau sa detina avere si in alte tari si atunci apare fireasca intrebarea cui datoreaza aceste persoane impozitul aferent acestei materii impozabile: tarii in care realizeaza venituri sau se afla averea, tarii unde persoana respectiva isi are domiciliul sau sediul, tarii al carei cetatean este etc

s-au consacrat cel putin trei criterii, prezente in legislatia fiscala a unor tari. Unele tari agreaza principiul originii sau teritorialitatii, altele criteriul rezidentei sau al domiciliului fiscal, iar altele criteriul nationalitatii.

Criteriul originii (sursei) veniturilor sau al teritorialitatii

pretinde ca veniturile sau averea sa fie supuse impozitarii in tara in care se realizeaza aceste venituri sau se afla averea, indiferent cine realizeaza veniturile sau a cui este averea.

In consecinta, cealalta tara trebuie sa scuteasca de impozit materia impozabila realizata de cetatenii lor in strainatate.

Criteriul domiciliului sau rezidentei

pretinde ca fiecare platitor sa plateasca impozitul catre statul al carui rezident este, indiferent unde realizeaza veniturile sau are averea.

Persoana rezidenta din punct de vedere fiscal este aceea care prin lege are calitatea de platitor de impozit pentru statul respectiv.

Criteriul nationalitatii

- pretinde ca toti cei care au cetatenia unui anume stat sa plateasca impozite statului respectiv, indiferent unde isi are domiciliul sau isi are sediul, unde realizeaza veniturile sau detin averea.

Dubla impunere - acest fenomen apare intotdeauna cand acelasi venit sau aceeasi avere intra sub incidenta impozitelor in doua sau mai multe tari.

daca interesele sunt contradictorii si legislatia este intocmita in consecinta, dubla impunere este un fenomen normal si ea afecteaza relatiile de schimb, plasamentele de capital etc. intre diferite tari; ori acestea trebuie incurajate, stimulate, nu descurajate.

solutia rezolvarii acestei probleme este prin negocieri bilaterale, care se incheie prin semnarea unor conventii pentru evitarea dublei impuneri

Stabilirea domiciliului fiscal.

Pentru persoanele fizice in general este agreata ideea ca ele sunt platitoare de impozit pentru tarile in care au locuinta permanenta, indiferent daca aceasta ii apartine sau este inchiriata.

conditia este ca ea sa fie utilizata in mod obisnuit.

daca persoana dispune de o locuinta permanenta in fiecare din cele doua tari, atunci trebuie sa se stabileasca tara in care se afla centrul vital al intereselor sale, in functie de interesele sale personale, familie, afaceri, locul de unde isi administreaza afacerile.

daca centrul vital de interese este greu de stabilit sau daca persoana respectiva nu dispune de o locuinta permanenta in niciunul din cele doua state, atunci ea se considera rezident fiscal al statului in care locuieste in mod obisnuit.

daca locuieste in mod obisnuit in ambele state sau in niciunul dintre ele, atunci este rezident al statului al carui cetatean este.

daca persoana respectiva are dubla cetatenie sau nu este cetatean al niciunuia dintre statele contractante, atunci domiciliul fiscal se stabileste prin intelegere intre cele doua tari.

Pentru persoanelor juridice rezidenta fiscala se stabileste acolo unde firma isi are sediul sau permanent.

Prin sediu permanent se intelege o instalatie fixa de lucru (de afaceri) prin care o intreprindere realizeaza in intregime sau in parte activitatea sa (cladiri, constructii, utilaje amplasate intr-un loc precis si cu un anumit grad de permanenta).

Deci notiunea de sediu permanent se refera la: un sediu al conducerii, o sucursala, un birou, o uzina, o fabrica, un atelier, o mina, un santier de constructii etc.

Nu se considera sedii stabile instalatiile utilizate in exclusivitate pentru depozitarea, expunerea sau livrarea de marfuri, locurile fixe de afaceri folosite pentru cumparari de marfuri, derularea unor activitati pregatitoare sau auxiliare sau vanzarea marfurilor dupa incheierea targului sau a expozitiei in care au fost prezentate.

Procedee tehnice pentru evitarea dublei impuneri juridice internationale si anume: metoda scutirii sau exceptarii de la impunere si metoda creditarii fiscale.

Scutirea poate fi totala sau partiala.

in cazul scutirii totale, venitul realizat de un rezident in strainatate nu este supus impozitarii in tara de domiciliu daca acesta face dovada ca el a fost impozitat in strainatate.

in cazul scutirii progresive, venitul realizat in strainatate se adauga la veniturile realizate in tara de domiciliu, dar numai pentru stabilirea cotei de impozitare a venitului global. Dupa stabilirea acestei cote, ea se va aplica doar asupra veniturilor realizate in tara de domiciliu. Inseamna ca si in acest caz veniturile realizate in strainatate sunt scutite in tara de rezidenta, dar sunt impozitate mai aspru veniturile din tara de domiciliu.

Creditarea fiscala poate fi, la randul ei, totala sau obisnuita.

in ambele cazuri se stabileste in statul de rezidenta impozitul aferent veniturilor cumulate.

in cazul creditarii totale, din acest impozit se scade impozitul aferent veniturilor realizate in strainatate platit in strainatate, indiferent de marimea lui.

in cazul creditarii obisnuite, impozitul platit statului strain pentru veniturile realizate in strainatate de rezidentul unui alt stat se scade din impozitul total pretins de statul de rezidenta, insa numai in limita impozitului intern ce s-ar datora statului de rezidenta la un venit egal cu cel realizat in strainatate.

Din punctul de vedere al contribuabilului, cel mai avantajos procedeu este cel al scutirii totale, iar cel mai putin favorabil este procedeul creditarii obisnuite.

Din punctul de vedere al statului de rezidenta, cele mai consistente venituri fiscale se obtin prin aplicarea procedeului creditarii.