Taxele de consumatie

Taxele de consumatie

Taxele de consumatie reprezinta, in cazul tarilor dezvoltate, cel mai important impozit indirect, iar in tarile in curs de dezvoltare detin o pondere insemnata in totalul incasarilor provenite din impozitele indirecte.

Taxele de consumatie sunt impozite indirecte care se includ in pretul de vanzare al marfurilor fabricate si realizate in interiorul tarii care percepe impozitul.

Se percep taxe de consumatie, de regula, asupra marfurilor de larg consum, care pot diferi ca structura de la tara la tara. Printre aceste marfuri se regasesc zaharul, orezul, uleiul, sarea, vinul, berea, ceaiul, cafeaua, carburantii etc.

Taxele de consumatie pot fi:

taxe generale pe vanzari, care se percep la vanzarea tuturor marfurilor, indiferent daca acestea sunt bunuri de consum sau mijloace de productie;

taxe speciale de consumatie, sau accize care se aplica numai asupra unor categorii de marfuri sau servicii.

1. Taxele generale pe vanzari

Taxele generale pe vanzari apar sub forma impozitului pe cifra de afaceri. Acesta a fost introdus dupa primul razboi mondial, fiind asezat asupra cifrei de afaceri (valorii desfacerilor) a unitatilor industriale, comerciale si prestatoare de servicii. In functie de unitatea economica de la care se incaseaza (unitatea producatoare, unitatea de comert cu ridicata sau cu amanuntul), impozitul pe cifra de afaceri poate sa apara sub forma de impozit cumulativ (multifazic) sau impozit unic (monofazic).

Impozitul cumulativ s-a utilizat o anumita perioada in Olanda, Germania etc. si s-a aplicat marfurilor la toate verigile pe la care au trecut din momentul iesirii lor din productie si pana la consumator. Practic, in cazul acestui impozit, cu cat o marfa trecea prin mai multe verigi, cu atat se platea statului un impozit mai mare. Este cunoscut si sub denumirea de impozit in cascada, in piramida sau bulgare de zapada, deoarece se calculeaza asupra pretului de vanzare al marfurilor in care se include si impozitul platit in amonte, adica se percepe impozit la impozit.

Impozitul pe cifra de afaceri unic (sau impozitul unic) se incaseaza o singura data (indiferent de numarul verigilor prin care trece o marfa pana ajunge la consumator) fie in momentul vanzarii marfii catre producator (si se numeste taxa de productie), fie in stadiul comertului cu ridicata sau cu amanuntul (si se numeste impozit pe circulatie sau impozit pe vanzare).

In functie de baza de calcul, impozitul pe cifra de afaceri apare sub forma de:

- impozit pe cifra de afaceri bruta;

- impozit pe cifra de afaceri neta.

Impozitul pe cifra de afaceri bruta se determina prin aplicarea cotei de impunere asupra intregii valori a marfurilor vandute, care include si impozitul platit la verigile precedente.

Desi are un randament fiscal ridicat, acest impozit prezinta si unele neajunsuri, cum sunt:

- utilizarea lui conduce la o stratificare de impozit, la o aplicare cumulata a acestuia, adica la perceperea de impozit la impozit;

- are ca efect concentrarea productiei, unitatile economice integrate evitand plata impozitului la verigile intermediare;

- este lipsit de transparenta, adica nu se cunoaste precis cat s-a platit la buget de la producator la consumatorul final, pentru a se solicita restituirea sumelor aferente exporturilor.

Impozitul pe cifra de afaceri neta se aplica numai asupra diferentei dintre pretul de vanzare si pretul de cumparare, adica numai asupra valorii adaugate de catre fiecare participant la procesul de productie si circulatie al marfii respective. Acest impozit este cunoscut si sub denumirea de taxa pe valoarea adaugata (T.V.A.).

Spre deosebire de impozitul pe cifra de afaceri bruta, acest impozit prezinta urmatoarele avantaje principale:

prin modul de asezare si percepere a acestuia se ajunge ca suma datorata statului sa fie aceeasi, indiferent de numarul verigilor prin care trece o marfa;

permite calcularea cu usurinta a compensatiei de export.

Principalele caracteristici ale acestui impozit sunt:

are un caracter universal, deoarece se aplica tuturor marfurilor si serviciilor din economie;

este un impozit neutru unic, dar cu plata fractionata, deoarece se calculeaza pe fiecare veriga care intervine in realizarea si valorificarea marfii sau serviciului;

asigura o buna transparenta, deoarece fiecare platitor cunoaste exact care este marimea impozitului si obligatiei de plata ce-i revine;

asigura o eficacitate buna, deoarece este perceputa la fiecare tranzactie cu produse si servicii;

asigura neutralitatea, deoarece fiind o taxa unica, marimea sa ramane independenta de lungimea circuitului economic parcurs de un produs sau serviciu.

In Romania, cel mai important impozit indirect, care s-a perceput pana la 1 iulie 1993 si care era o forma a impozitului pe cifra de afaceri bruta, multifazic, a fost impozitul pe circulatia marfurilor (I.C.M.). Acesta a prezentat anumite dezavantaje, care in final, la 1 iulie 1993, au determinat inlocuirea lui cu taxa pe valoarea adaugata.

Dezavantaje ale impozitului pe circulatia marfurilor

In scopul determinarii sale se utilizau un numar relativ mare de cote procentuale, al caror nivel era diferentiat pe grupe de produse sau produse;

Toti agentii economici (persoane juridice si persoane fizice), autorizati sa produca, sa livreze sau sa comercializeze produse, sa execute lucrari sau sa presteze servicii (inclusiv pentru export), erau obligati sa-l plateasca statului (erau exonerate de la plata acestui impozit energia electrica si termica, produsele agricole, produsele industriei extractive, cu exceptia titeiului, gazelor naturale si sarii).

Ca si I.C.M, T.V.A. se percepe de la fiecare agent economic care intervine pe traseul pana la consumatorul final, dar nu are caracter cumulativ, ci se stabileste numai pentru valoarea adaugata in fiecare stadiu, iar valoarea adaugata este echivalenta cu diferenta dintre vanzarile si cumpararile in cadrul aceluiasi stadiu al circuitului economic.

Taxa pe valoarea adaugata

Acest impozit se percepe, in prezent, in peste 70 de tari ale lumii. Numarul si nivelul cotelor taxei pe valoarea adaugata difera de la o tara la alta, iar in aceeasi tara poate diferi de la o perioada la alta (vezi tabelul nr.10.1).

Tabelul nr.10.1

Cotele de impozit utilizate pentru calcularea TVA in anul 2002 in unele tari din Europa

Sursa: Vacarel I, Finante publice, EDP, Bucuresti 2003, pag. 418

Romania se incadreaza in cerintele acquis-ului comunitar in ceea ce priveste stabilirea bazei de impozitare si nivelul cotelor de impozitare standard si redusa, respectiv pentru cota standard limitele sunt 15% si 25%, iar nivelul minim al cotei reduse este 5%. Taxa pe valoarea adaugata se aplica majoritatii operatiunilor de livrare a bunurilor si prestare a serviciilor efectuate cu plata[1] pe teritoriul Romaniei de catre persoane impozabile. In sfera de aplicare a taxei pe valoarea adaugata se cuprinde si importul de bunuri.

Faptul generator si exigibilitatea T.V.A. constituie doua elemente foarte importante ale T.V.A., in functie de care se determina momentul in care ia nastere, pe de o parte, obligatia agentului economic de a plati taxa, iar pe de alta parte, dreptul organului fiscal de a pretinde, la o anumita data, plata taxei datorate bugetului de stat. Faptul generator si exigibilitatea apar in acelasi moment[2], respectiv la data livrarii bunurilor sau prestarii serviciilor, cu anumite exceptii prevazute in mod expres de Codul fiscal, din care mai importante sunt:

In cazul vanzarilor de bunuri sau prestari de servicii cu plata in rate, cu avansuri sau cu decontari succesive, exigibilitatea TVA apare la fiecare din datele specificate in contract pentru achitarea ratelor. Daca achitarea ratelor se face in avans fata de data prevazuta in contract, taxa pe valoarea adaugata devine exigibila la data incasarii avansului;

Emiterea unei facturi fiscale determina exigibilitatea T.V.A., chiar daca bunul sau serviciul nu a fost livrat sau prestat clientului;

Pentru bunurile importate exigibilitatea T.V.A. ia nastere la data cand se genereaza drepturi de import pentru bunurile respective, adica la data inregistrarii declaratiei vamale, iar pentru serviciile din import, la data receptiei de catre beneficiari.

Perioada fiscala pentru taxa pe valoarea adaugata este luna calendaristica. Persoanele impozabile care nu au depasit in cursul anului precedent o cifra de afaceri de 100.000 euro inclusiv[3], perioada fiscala este trimestrul calendaristic. Termenul de plata este data de 25 a lunii urmatoare intocmirii decontului lunar/trimestrial.

Baza de impozitare este reprezentata de contrapartida obtinuta pentru bunurile livrate sau serviciile prestate, evidentiata in factura fiscala emisa cu aceasta ocazie, exclusiv T.V.A. Pentru bunurile importate, baza de impozitare o constituie[4] valoarea in vama, determinata potrivit legislatiei vamale in vigoare, la care se adauga taxele vamale, comisionul vamal, alte taxe si accizele datorate pentru bunurile si serviciile din import, exclusiv T.V.A.

Referitor la cotele de impozitare, initial s-a utilizat o cota de 18% pentru bunurile si serviciile din tara si din import si cota zero pentru exporturi. De la 1 ianuarie 1995, s-au aplicat urmatoarele cote: cota normala (standard) de 18%, cota redusa de 9% si cota zero. Cota redusa s-a aplicat la majoritatea produselor alimentare, bunurilor destinate apararii sanatatii, precum si la aparatura medicala. De la 1 ianuarie 1998, urmarindu-se cresterea contributiei impozitelor indirecte la formarea veniturilor bugetului de stat, concomitent cu o anumita reducere a ponderii impozitelor directe, a avut loc majorarea cotelor aplicate pentru calcularea T.V.A. Astfel, cota normala (standard) s-a majorat de la 18% la 22%, iar cota redusa s-a majorat de la 9% la 11%. Totodata, s-a diminuat numarul scutirilor de la plata T.V.A., in scopul armonizarii legislatiei noastre cu legislatia tarilor membre ale Uniunii Europene referitoare la taxa pe valoarea adaugata. De asemenea, s-a mentinut cota zero, care s-a aplicat la exportul de bunuri si prestari de servicii efectuate de agentii economici cu sediul in Romania.

Din 15 martie 2000, in Romania s-au aplicat urmatoarele cote:

cota de 19% pentru operatiunile privind livrarile de bunuri si transferurile imobiliare efectuate in tara, prestarile de servicii, precum si importul de bunuri (cu exceptia celor prevazute la pct. 2);

cota zero pentru:

exportul de bunuri, transportul si prestarile de servicii legate direct de exportul bunurilor efectuate de contribuabili cu sediul in Romania, a caror valoare se incasa in valuta in conturi bancare deschise la banci autorizate de Banca Nationala a Romaniei;

transportul international de persoane in si din strainatate, efectuat de contribuabili autorizati prin curse regulate, precum si prestarile de servicii legate direct de acestea; 

alte prestari de servicii efectuate de contribuabili cu sediul in Romania, contractate cu beneficiari din strainatate, a caror contravaloare se incasa in valuta in conturi bancare deschise la banci autorizate de Banca Nationala a Romaniei, etc.

Incepand cu anul 2004, pe langa cota standard de 19%, se utilizeaza si o cota redusa de 9% pentru productia si comercializarea medicamentelor, livrarea de manuale scolare, etc.

Principiul de baza pe care se sprijina sistemul de functionare a T.V.A. consta in faptul ca din taxa facturata pentru bunurile livrate si serviciile prestate se scade taxa aferenta bunurilor si serviciilor prestate sau executate in unitatile proprii, destinate realizarii operatiunilor impozabile. Diferenta de taxa in plus se preleva la bugetul de stat, iar diferenta in minus se regularizeaza in conditiile legii.

Taxa pe valoarea adaugata deductibila (T.V.A./d) reprezinta taxa inscrisa in facturile primite pentru bunurile si serviciile destinate realizarii de operatii impozabile. Deci, T.V.A./d = totalul sumelor de T.V.A. din facturile primite adica T.V.A./d = valoarea marfurilor din facturile primite x cota de T.V.A.

Taxa pe valoarea adaugata colectata (T.V.A./c) reprezinta taxa inscrisa distinct in facturile emise pentru bunurile si serviciile destinate realizarii de operatii impozabile la intern. Deci, T.V.A./c = totalul sumelor de T.V.A. din facturile emise adica T.V.A./c = valoarea marfurilor din facturile emise x cota de T.V.A.

Taxa pe valoarea adaugata de plata (T.V.A./p) reprezinta diferenta pozitiva dintre T.V.A./c si T.V.A./d.

T.V.A./p se poate determina si pe baza valorii adaugate (V.A.), cu relatia:

T.V.A./p = V.A. x cota de T.V.A. = (Mf/FE - Mf/FP) x cota de T.V.A.

unde:

Mf/FE - valoarea marfurilor din facturile emise;

Mf/FP - valoarea marfurilor din facturile primite

Taxa pe valoarea adaugata in suma negativa (de incasat) (T.V.A./i) reprezinta diferenta dintre T.V.A./d si T.V.A./c, cand T.V.A./d > T.V.A./c

Deci, T.V.A./i = T.V.A./d - T.V.A./c

Cand intreaga productie este destinata exportului, T.V.A./d se restituie integral, realizandu-se egalitatea: T.V.A./d = T.V.A./i iar T.V.A./c = 0 si T.V.A./p = 0.

Daca persoana impozabila este scutita de la plata T.V.A, T.V.A./d se trece pe costuri, T.V.A./c nu se calculeaza si nu se aplica T.V.A./p si T.V.A./i.

Platitorii de T.V.A. sunt obligati sa depuna, sub semnatura persoanelor autorizate, la organul fiscal competent, o declaratie de inregistrare fiscala, in termen de 15 zile de la data eliberarii certificatului de inmatriculare, a autorizatiei de functionare sau a actului de constituire, dupa caz. De asemenea, in caz de incetare a activitatii, platitorii T.V.A. sunt obligati sa solicite organului fiscal competent scoaterea din evidenta ca platitor de T.V.A.

Prin Legea 571/2003 privind Codul fiscal s-a facut un pas inainte in directia armonizarii cadrului juridic din Romania cu cel existent in tarile membre ale UE, in ceea ce priveste taxa pe valoarea adaugata.

2. Taxele speciale de consumatie (accize)

Taxele speciale de consumatie sau accizele, foarte raspandite in tarile cu economie de piata, sunt incluse in pretul de vanzare al marfurilor importate sau produse si vandute in interiorul tarii si apreciate ca nu sunt de stricta necesitate in consumul populatiei.

Unii economisti considera ca accizele sunt impozite indirecte pe lux si vicii. Spre deosebire de T.V.A., care se percepe la vanzarea tuturor marfurilor, accizele sunt taxe de consumatie care se percep asupra produselor care se consuma in cantitati mari si care nu pot fi inlocuite de cumparatori, cu altele.

Prin urmare, accizele au un randament fiscal ridicat si se instituie asupra unor produse de larg consum, cum sunt: alcoolul etilic alimentar, berea, vinurile si alte bauturi fermentate, cafeaua, produsele din tutun, uleiurile minerale, confectii din blanuri naturale cu exceptia celor din iepure, oaie si capra, articole de cristal, mobilierul sculptat, articolele de parfumerie, bijuteriile din metale pretioase (exclusiv verighetele de aur), aparate audio-video si de conditionat aer, iahturi, barci cu motor, anumite categorii de arme, mijloace de transport auto, etc.

Accizele se datoreaza bugetului de stat intr-o singura faza a circuitului economic, respectiv de catre producatori sau achizitori. Ele se calculeaza fie in suma fixa pe unitatea de masura, fie pe baza unor cote procentuale proportionale aplicate asupra pretului de vanzare. Nivelul cotelor utilizate pentru determinarea accizelor difera de la o tara la alta si de la un produs la altul.

In Romania, regimul accizelor este reglementat de Legea 571/2003 privind Codul fiscal si se caracterizeaza in principal prin:

stabilirea de accize specifice (in echivalent euro/U.M.) pentru alcool, bauturi alcoolice, vinuri si produse pe baza de vin, bere, produse din tutun (pentru tigarete se calculeaza si accize specifice si accize ad valorem) si cafea;

pentru confectii de blanuri naturale, articole din cristal, autoturisme, parfumerie, aparate video, cuptoare cu microunde, bijuterii din aur si platina, aparate aer conditionat, etc, accizele se calculeaza ad valorem, prin aplicarea unor cote procentuale asupra bazei de impozitare reprezentate de valoarea in vama sau pretul de livrare, procent care variaza intre 1,5% (pentru unele categorii de autoturisme) si 50% (cristale si arme);

plata accizelor se efectueaza lunar, pe baza declaratiei privind obligatiile de plata la buget pe care o intocmesc agentii economici platitori ai accizelor si o depun lunar la organul fiscal teritorial;

actualizarea trimestriala, prin ordin al ministrului finantelor, a nivelului accizelor stabilite in lei, in functie de evolutia ratei inflatiei si a cursului de schimb valutar, pentru alcool, bauturi alcoolice, produse din tutun si cafea.

Armonizarea accizelor in UE se refera la stabilirea unor reguli si proceduri comune cu privire la: baza de impozitare, nivelul cotelor de impozitare, circulatia produselor supuse accizelor intre statele membre. Deocamdata armonizarea fiscala s-a realizat in ceea ce priveste baza de impozitare si circulatia produselor supuse accizelor intre statele membre. Referitor la aplicarea de cote unice de impozitare pentru calcularea accizelor la acelasi produs in cadrul UE, desi exista o propunere a Comisiei Europene inca din 1987, nu s-a ajuns la un consens, acceptandu-se doar limitele minime obligatorii.