CONTABILITATEA FINANTARII DIN SURSELE BUGETULUI DE STAT

Contabilitatea finantarii din sursele bugetului de stat

Institutiile publice finantate integral sau in majoritate din sursele bugetului de stat sunt institutii de subordonare centrala si au relatii de subordonare intre ele. Aceste relatii se regasesc in contabilitate mai ales in etapa deschiderii de finantare in care au loc repartizari de credite bugetare conform rolului ordonatorilor de credite prezentat in legea finantelor publice.

1 Sistemul de conturi

Pentru deschiderea de finantare bugetara se folosesc conturile in afara bilantului din grupa 80, cu acelasi nume. Sunt conturi care functioneaza in partida simpla si care evidentiaza pe ordonatori si feluri creditele bugetare deschise pe seama surselor bugetului de stat, potrivit cererii de deschidere, respectiv a dispozitiilor bugetare.

La ordonatorii principali de credite, corespunzator rolului lor in activitatea bugetara, functioneaza conturile:

8060 "Credite bugetare aprobate";

8061 "Credite deschise de repartizat";

8067 "Credite deschise pentru cheltuieli proprii".

La ordonatorii secundari de credite functioneaza conturile 8061 si 8067,

iar la cei tertiari, care au doar rolul de a utiliza finantarea repartizata este functional doar contul 8067.

Contul 8060 "Credite bugetare aprobate", reflecta valoarea creditelor aprobate si inregistreaza in debit, la inceputul perioadei creditele bugetare alocate conform bugetului, iar pe parcursul perioadei eventualele suplimentari ale creditelor aprobate initial. In credit, contul inregistreaza diminuari sau anulari de credite efectuate pe parcursul perioadei. Soldul este debitor si reprezinta valoarea creditelor aprobate pana la sfarsitul perioadei.

Contul 8061 "Credite deschise de repartizat", functioneaza la ordonatorii principali si secundari, care au dreptul de a repartiza credite bugetare. in debitul contului se inregistreaza:

la ordonatorul principal, creditele deschise spre a fi repartizate ordonatorilor din subordine si creditele retrase de la acestia pe parcursul exercitiului bugetar;

la ordonatorii secundari se inregistreaza creditele primite de la ordonatorii principali spre a fi repartizate ordonatorilor tertiari din subordine.

In creditul contului 8061 se inregistreaza:

la ordonatorii principali, creditele bugetare repartizate ordonatorilor din subordine si respectiv, creditele bugetare de repartizat neutilizate si returnate bugetului statului;

la ordonatorii de credite secundari, se inregistreaza creditele repartizate ordonatorilor tertiari de credite si respectiv creditele de repartizat retrase de catre ordonatorul principal, in conditiile legii.

Soldul contului este debitor si reflecta valoarea creditelor bugetare de repartizat si nerepartizate.

Contul 8067 "Credite bugetare deschise pentru cheltuieli proprii"

functioneaza la toti ordonatorii de credite in vederea recunoasterii creditelor bugetare alocate pentru efectuarea cheltuielilor proprii fiecarei institutii. Contul se debiteaza cu creditele bugetare alocate pentru nevi proprii si se crediteaza cu cele retrase de ordonatorii superiori, in caz de neutilizare, diminuare sau anulare. Soldul contului este debitor si reprezinta valoarea creditelor bugetare pentru cheltuieli proprii de care beneficiaza institutia intr-o anumita perioada.

Soldurile conturilor prezentate nu fac obiectul preluarii in perioada urmatoare deoarece ele reflecta situatia creditelor bugetare pentru anul curent. Conform legii reportari de credite se fac doar in anumite conditii si doar pentru anumite categorii de tranzactii si finantari.

Pentru reflectarea finantarii propriu-zise, cu cele doua concepte de baza, contabilitatea publica foloseste urmatoarele conturi de bilant:

- 770.1 "Finantare de la bugetul de stat" pentru recunoasterea platilor nete efectuate din sursele bugetului de stat;

conturile clasei 6 "Cheltuieli" pentru inregistrarea cheltuielilor efectuate pe seama surselor bugetului statului;

- 122.1 "Rezultatul exercitiului - bugetul de stat" pentru determinarea excedentului sau deficitului inregistrat in executia bugetului statului.

Contul 770.1 "Finantare de la bugetul de stat" este folosit de catre toti ordonatorii de subordonare centrala pentru a tine evidenta platilor nete de casa efectuate din creditele bugetare deschise sau repartizate pentru realizarea sarcinilor prevazute in buget. Are functie contabila de pasiv. in creditul contului se inregistreaza, in cursul exercitiului bugetar, platile efectuate din aceste surse. Se debiteaza cu sumele recuperate din finantarea anului curent, reconstituiri de plati eronat efectuate, sume din imputatii etc. La sfarsitul exercitiului contul se debiteaza, pentru inchidere, cu totalitatea platilor nete efectuate. Operatiunea are loc prin creditul contului 122.1 "Rezultatul exercitiului - bugetul de stat".

Soldul creditor, inaintea operatiunii de inchidere reprezinta totalul platilor efectuate in cursul anului din sursele bugetului de stat.

Contabilitatea cheltuielilor efective finantate din bugetul de stat se realizeaza cu ajutorul conturilor clasei 6, cu precadere a celor din grupele 60 "Cheltuieli privind stocurile", 61 "Cheltuieli cu lucrari si servicii executate de terti", 62 "Cheltuieli cu alte servicii executate de terti", 63 "Cheltuieli cu impozite, taxe si varsaminte asimilate", 64 "Cheltuieli cu personalul", 65 "Alte cheltuieli operationale" si 66 "Cheltuieli financiare". Toate sunt conturi cu functie contabila de activ care se debiteaza cu totalitatea cheltuielilor efectuate si se crediteaza la sfarsitul perioadei, pentru inchidere, prin debitul contului 122.1 "Rezultatul exercitiului - bugetul de stat".

Contabilitatea analitica a cheltuielilor se realizeaza pe subdiviziunile clasificatiei bugetare. Astfel, structura simbolului contului de cheltuieli va fi urmatoarea:

- simbolul contului sintetic din planul de conturi;

- capitolul;

- sursa de finantare:

- 01 buget de stat

02 bugete locale

03 bugetele institutiilor publice si activitatilor autofinantate

- 04 bugetul asigurarilor sociale de stat

06 bugetul fondului asigurarilor de somaj

13 bugetul fondului special pentru protejarea asiguratilor

14 credite externe

16 bugetul fondului asigurarilor sociale de sanatate

30 asistenta financiara externa nerambursabila;

- subcapitol;

- titlu;

- articol;

- aliniat.

Anual se stabileste rezultatul patrimonial prin compararea cheltuielilor cu platile nete de casa. Contabil acest lucru este posibil cu ocazia inchiderii conturilor de cheltuieli si respectiv surse (venituri si finantari) prin contul 122.1 "Rezultatul exercitiului - bugetul de stat". Acest rezultat include drepturi constatate si obligatii neachitate in cursul exercitiului bugetar si poate fi excedent sau deficit patrimonial.

Excedentul patrimonial apare atunci cand platile nete sunt mai mari decat cheltuielile efective, caz in care banul public este imobilizat in bunuri achizitionate si neutilizate.

Deficitul patrimonial apare in situatia inversa, cand platile nete sunt mai mici decat cheltuielile efective, ceea ce inseamna ca s-au consumat resurse existente din exercitiile trecute, ori s-au creat obligatii care nu au fost onorate.

Contul 122.1 "Rezultatul exercitiului - bugetul de stat" este bifunctional. inregistreaza in debit cheltuielile angajate ale institutiei dupa natura sau destinatia lor, iar in credit veniturile constatate ale institutiei dupa natura si sursa lor (aici bugetul de stat). Soldul debitor reprezinta deficit patrimonial, iar soldul creditor este excedent inregistrat in executia bugetara.

2 Contabilitatea finantarii institutiilor de subordonare centrala

Principale operatiuni legate de finantarea institutiilor publice au in vedere trei mari categorii de evenimente si anume:

- deschiderea creditelor bugetare;

- finantarea propriu-zisa;

- inchiderea conturilor si stabilirea rezultatului patrimonial.

I. Deschiderea creditelor bugetare are in vedere evidentierea creditelor bugetare aprobate, in baza cererii de deschidere, repartizarea creditelor pe baza dispozitiilor bugetare, precum si operatiuni de suplimentari, anulari, diminuari sau retrageri de credite bugetare.

Exemplu:

Ordonatorul principal A intocmeste o cerere de deschidere de finantare pentru credite bugetare in valoare de 6.000.000 lei[1], din care 5.000.000 lei de repartizat ordonatorilor din subordine si 1.000.000 lei credite pentru cheltuieli proprii. Ordonatorul principal a repartizat integral creditele bugetare de repartizat, unui ordonator secundar B, astfel: credite pentru cheltuieli proprii 2.000.000 lei si 3.000.000 lei de repartizat ordonatorului tertiar C. Ordonatorul secundar repartizeaza creditele bugetare lui C. La sfarsitul perioadei ordonatorului tertiar i se retrag credite bugetare neutilizate in valoare de 200.000 lei.

1. Inregistrarile in contabilitatea ordonatorului principal:

aprobarea cererii de deschidere de credite bugetare

recunoasterea creditelor de repartizat si pentru cheltuieli proprii

repartizarea creditelor bugetare catre ordonatorul secundar B

Inregistrarile in contabilitatea ordonatorului secundar B

primirea creditelor de repartizat si pentru nevoi proprii de la ordonatorul principal A.

repartizarea creditelor bugetare catre ordonatorul tertiar C

Inregistrari in contabilitatea ordonatorului tertiar C

primirea prin repartizare a creditelor bugetare pentru nevoi proprii

la sfarsitul perioadei se retrage finantarea neutilizata

Creditul bugetar ajunge ia ordonatorul principal A de unde este returnat bugetului statului. Drumul parcurs este cel invers acordarii:

□ la ordonatorul secundar, reintregirea unei parti a creditului de repartizat iar apoi returnarea catre ordonatorul principal

si

□ la ordonatorul principal au loc aceleasi inregistrari ca si la ordonatorul secundar, dupa care se rectifica valoarea creditelor aprobate cu contravaloarea creditelor retrase

Aceasta corectie are drept scop recunoasterea valorii exacte a creditelor bugetare de care a beneficiat ordonatorul principal si tot sistemul de institutii care se afla in subordinea sa.

II. Finantarea propriu-zisa, denumirea generica pentru executia bugetara in contabilitate, inseamna utilizarea creditelor bugetare deschise sau repartizate.

Exemplu

In baza unei finantari de 2.000.000 lei din sursele bugetului de stat, un ordonator tertiar efectueaza urmatoarele tranzactii:

inregistreaza drepturile salariale totale in suma de 200.000 lei cuvenite angajatilor sai

pe baza statului de salarii inregistreaza retineri din salarii dupa cum urmeaza: impozit pe salarii 32.000 lei si contributii individuale la asigurarile sociale 19.000 lei, la asigurarile sociale de sanatate 13.000 lei si la asigurarile de somaj 2.000 lei

se achizitioneaza de la furnizor, materii prime in valoare de 900.000 lei

se achita furnizorul de materii prime din finantarea de la bugetul statului

se dau in consum materii prime in valoare de 300.000 lei

se inregistreaza si achita factura de la S.C. Electrica, in valoare de 500.000 lei

se inregistreaza contributiile institutiei privind: asigurarile sociale 49.000 lei, asigurarile sociale de sanatate 14.000 lei, asigurarile de somaj 10.000 lei.

8. se vireaza bugetelor in drept contributiile individuale si ale institutiei precum si impozitul pe salarii.:

contributia la asigurarile sociale = 49.000 lei + 19.000 lei = 68.000 lei;

contributia la asigurarile de sanatate = 14.000 lei + 13.000 lei = 27.000 lei;

contributia la asigurarile de somaj = 10.000 lei + 2.000 lei = 12.000 lei;

impozit pe salarii    32.000lei

Total de virat

9. se ridica numerar si se achita salariile nete din care raman neridicate salarii in valoare de 3.000 lei. Salariul net se stabileste ca diferenta intre drepturile salariale totale si retinerile din salarii. Contabil el este reprezentat de soldul creditor al contului 421 "Personal - salarii datorate" si este in valoare de 134.000 lei.

□ ridicare de numerar de la trezorerie si depunerea in casieria institutiei, in vederea achitarii restului de plata

si

□ achitarea salariilor nete cu recunoasterea salariilor neridicate

□ dupa termenul legal de pastrare a banilor in casierie, acestia se depun in cont la trezorerie

III. Inchiderea conturilor de cheltuieli si finantari in vederea stabilirii rezultatului exercitiului (patrimonial) se va exemplifica in baza aceluiasi exemplu.

1. Inchiderea conturilor de cheltuieli prin virarea soldurilor debitoare in contul 122.1 "Rezultatul exercitiului - bugetul de stat"

2. Inchiderea contului de finantare de la bugetul de stat. Situatia contului inainte de inchidere este urmatoarea:

770.1"Finantare de la bugetul statului"

Soldul final creditor reprezinta platile nete de casa, totale efectuate din finantarea de la bugetul de stat. El se vireaza asupra rezultatului patrimonial si astfel contul 770.1 se inchide.

Dupa aceasta inchidere in contul 122.1 se poate stabili rezultatul executiei bugetului, comparand platile nete cu cheltuielile efective. Astfel:

122.1 "Rezultatul exercitiului - buget de stat"

Soldul final creditor reprezinta excedent patrimonial care se constituie din cresterea valorii stocului de materii prime, de la 0 la 600.000 lei si o datorie neonorata fata de angajatii care nu si-au ridicat salariile, de 3.000 lei. Cele doua componente ale rezultatului au naturi contrare, ele se scad rezultand acest excedent de 597.000 lei. Precizam ca situatia nu este tocmai favorabila, in conditiile in care institutia functioneaza cu finantare integrala de la stat. Acest excedent reprezinta o imobilizare in stocuri a banului public.