ANALIZA SITUATIEI GENERALE A COSTURILOR FIXE SI VARIABILE LA S.C. CARDIF S.A.

ANALIZA SITUATIEI GENERALE A COSTURILOR FIXE SI VARIABILE LA S.C. CARDIF S.A.

1. Prezentarea firmei S.C. CARDIF S.A.

Elemente de identificare:

Scurt istoric

'Traditia croitoriei, a caror produse erau mult timp privite nu numai ca obiecte de stricta necesitate dar si ca o manifestare a elegantei,si dorintei de a fi la moda, are radacini adanci in Timisoara. Numita, in secolele trecute, 'Mica Viena', aceasta a fost strans legata de Imperiul Austriac ce a impus un anumit rafinament vestimentar al femeilor din aceasta parte a tarii, fapt ce a dus la o puternica dezvoltare a meseriei de croitor. Organizati in bresle si transmitandu-si meseria din tata in fiu, 'dinastiile' de croitori din Timisoara au dezvoltat zeci de ateliere de profil iar in secolul XIX apar si primele saloane de moda. La terminarea celui de-al doilea razboi mondial, in Timisoara existau 420 ateliere de croitorie care, in anul 1948, au fost obligate sa se comaseze in Brigazi Patriotice de Croitorie ce executau echipament militar si care au fost unificate fortat in anul 1949, in Cooperativa 'imbracamintea' Timisoara. Fiecare croitor a intrat in cooperativa cu propriile masini de cusut si a detinut, prin urmare, o parte din capitalul acesteia. Din anul 1959, a inceput productia de tip industrial, a carei destinatie era exclusiv pentru armata. in anul 1959, Cooperativa 'imbracamintea' este desfiintata iar bunurile sunt nationalizate, noua firma purtand numele 'intreprinderea de Confectii Bega', nume sub care este cunoscuta pana in 1990, cand se transforma in S.C. CARDIF, in conformitate cu prevederile Legii 31/1990 si ca urmare a transformarilor sociale si politice de la noi din tara. De-a lungul acestui interval de timp, fabrica si-a marit baza materiala, si-a diversificat productia si destinatia acesteia, si-a modificat structura organizatorica si si-a perfectionat forta de munca printr-un program de scolarizare la locul de munca. Aceste schimbari au dus prestigiul acestei marci in topul calitatii, la nivel national dar si colaborarea cu parteneri externi de renume; de exemplu, in anul 1985, peste 80 % din productie se exporta in S.U.A, U.R.S.S, Franta, Italia, Canada, Austria, Liban, etc.

In anul 1993, in conformitate cu Legea 57, a avut loc privatizarea prin metoda MEBO, la data privatizarii, activul net al societatii fiind de 1247554000, din care:

374245 lei, apartinea FPP, parte ce s-a cumparat cu ajutorul certificatelor de proprietate, iar

873309 lei, apartinea FPS. Pentru cumpararea acestei parti fiind semnat un contract de imprumut.

Beneficiind de prevederile Legii 58/1991 (MEBO), angajatii firmei s-au decis sa preia actiunile acesteia, ceea ce au si reusit, devenind una din primele firme privatizate din judet.

La 16 februarie 1994, CARDIF semneaza contractul de vanzare -cumparare de actiuni numarul 92 cu Fondul Proprietatii de Stat Bucuresti, pentru 70 % din totalul actiunilor a caror plata era prevazut sa fie achitata integral in 6 ani. La 10 ianuarie 1997, in mai putin de 3 ani, CARDIF reusind sa-si achizitioneze integral toate actiunile. La 22 noiembrie 1994, cele 30 % din capitalul CARDIF detinute conform legii de FPP Moldova 2 au fost platite integral de aceiasi angajati. Azi, cei 485 actionari ai societatii, majoritatea angajati ai ei, detin 21746 actiuni, adica 100 % din capitalul social. Prin aceasta privatizare, firma si-a continuat preocuparile pentru realizarea de investitii importante care sa permita ridicarea continua a nivelului calitatii produselor, in concordanta cu noile cerinte ale pietii interne dar si externe. Pentru piata interna, s-a lansat colectia Chic&Cher iar in exterior a inceput sa castige clienti importanti. Prin performantele realizate in ultimii ani, firma s-a situat in topul firmelor din judet.

Obiectul de activitate

'S.C. CARDIF produce o~gama foarte diversificata de confectii si lenjerie din material textil, pentru femei si barbati, productie destinata consumului intern si exportului. Daca la inceputul anilor '90, ponderea mare in productie o detineau produsele usoare, adica fuste, bluze, rochii, pantaloni si compleuri din bumbac, matase sau stofa, dupa 1994, gama de produse s-a schimbat, in favoarea produselor grele: jachete, paltoane si impermeabile.

Dupa privatizare, activitatea fabricii s-a bazat pe productia in lohn, din 1998 s-a trecut si la exportul direct iar din martie 1999, s-a lansat colectia proprie Chic& Cher, destinata pietei interne si care va face obiectul studiului acestei lucrari. Aceasta colectie care a atras atentia specialistilor si a clientelei, e realizata din materiale de calitate superioara, procurate de la furnizori interni dar si straini, folosind o tehnologie si standarde calitative vest-europene. Piata tinta pentru aceasta colectie este, dupa cum afirma producatorii, femeia tanara, activa si care vrea sa arate bine.

Beneficiind de o tehnologie avansata si de personal calificat, CARDIF a inceput sa vanda clientilor sai si servicii de pregatire a productiei, cum ar fi digitizarea si gradarea tiparelor sau tiparirea incadrarilor.

Caracteristici ale productiei

In general, atat productia destinata exportului cat si cea interna este realizata pe baza de comenzi primite de la clienti, are caracter sezonier si este produsa in serie relativ mica. Avand in vedere faptul ca fiecare gama de produse trebuie sa tina cont si de faptul ca acestea, pentru a se vinde trebuie sa fie in pas cu moda, liniile de produse destinate a fi purtate vara, se produc iarna, si invers. Tinand cont de aceasta caracteristica, mai ales pentru productia destinata exportului, activitatea fabricii este foarte intensa in lunile de vara si iarna si mai putin intre sezoane, primavara si toamna. Colectia Chic&Cher insa, se produce in tot timpul anului, asigurand o continuitate relativa in activitatea fabricii si mai ales, atunci cand este extrasezon la export, aceasta are exclusivitate. O alta caracteristica a activitatii de baza este ca, dupa terminarea unei comenzi a carei realizare se poate intinde pe parcursul a 2-3 luni, urmeaza o perioada de 1 -2 saptamani cand nu se lucreaza in sectii, timp in care se curata masinile si utilajele de lucru si se pregatesc pentru noua comanda. in aceste perioade, personalul din fabrica este trimis in concediu iar activitatea este redusa la minimum.

Tehnologia folosita

De-a lungul existentei sale, indiferent de numele pe care 1-a purtat, in fabrica s-a manifestat permanent interesul pentru innoirea tehnologiilor si utilajelor de lucru ca o

premiza pentru asigurarea unei productii competitive. Aceasta tendinta s-a mentinut si dupa privatizarea fabricii. in acest sens, s-au facut investitii care s-au concretizat in construirea unei centrale termice proprii pentru generarea de abur tehnologic si a unui corp de ateliere mecanice. Pentru a face fata la noile produse grele, s-a inceput o retehnologizare puternica prin care, cea mai mare parte a utilajelor existente a fost inlocuita cu altele performante si de calitate ridicata. Astfel, in anii 1994-1998, valoarea investitiilor din sursele proprii s-a ridicat la aproape 2500000 DM, din care, peste 85 % pentru achizitionarea:

masina automata de refileti;

masini de cusut Juki;

linie de prese Macpi;

mese de calcat Indupress;

masini de cusut Pfaff;

masini pentru butoniere Durkopp;

automat pentru spanuit Kuris;

masina de termocolat Meyer;

statia de compresoare;

un sistem modern de proiectare asistata de calculator a tiparelorde la firma Assyst.

Pentru viitor, se continua procesul investitional, in continuare pentru retehnologizare, extinderea liniilor tehnologice, imbunatatirea liniilor de finisare a produselor si modernizarea depozitelor cat si pentru imbunatatirea conditiilor de munca.

Personalul

Personalul constituie o resursa importanta a fabricii in realizarea productiei in parametrii de cantitate si calitate meniti sa sporeasca competitivitatea produselor pe plan intern si extern.

Din punct de vedere numeric, in perioada 1990-1995 figurau 1000 angajati iar la sfarsitul anului 1995 erau 1053 persoane angajate. in aprilie 2000 firma a detinut un personal in numar de 1133 in timp ce numarul mediu de angajati la sfarsitul anului 2000 este de 1142 iar in 2001, de 1144. in anul 1999, 126 de angajati aveau peste 25 de ani vechime in fabrica ceea ce dovedeste continuarea traditiei de munca si stabilitate.

Pentru pregatirea generatiei viitoare de angajati, firma a inceput in toamna anului 1998, o colaborare-experiment cu Liceul MIU, prin amenajarea in cadrul firmei a unui atelier - scoala profesionala in care elevele au facut practica un an de zile in firma, ceeace a facut ca pe parcursul acestuia ele au ajuns sa produca la nivelul calitativ necesar exportului. Intentia fabricii a fost ca ele sa lucreze in firma la terminarea scolii.

Piata de desfacere

Dupa 1990, firma a reinceput legaturile cu partenerii externi, intrerupte dupa renuntarea la clauza natiunii cea mai favorizate.

Unul dintre noii clienti care ramane si azi foarte important, este Gil Brett din Germania, alaturi de Vossen, Karner, Sonja Modelle, Eska, Secendo, Lux, Fink Modelle si Sissignora. in acesti ultimi ani, Moda Tim a castigat noi clienti cu renume din Europa de Vest pentru care fabrica diverse produse, cum ar fi: Hansel&Mortensen (impermeabile si paltoane), Eugen Klein (sacouri), Dinomoda (paltoane), Hammer (fuste), Klaus Tietschmidt (costume), Batrsons (impermeabile) sau Bernd Berger (costume).

Productia Chic&Cher, care face obiectul studiului de fata este destinata pietei interne si este distribuita pentru desfacere pe intregul teritoriu al tarii, in marile orase. Preturile mari de comercializare ale acestor produse, comparativ cu cele practicate de intreprinderi similare celor ale concurentei interne se vor justificate de intreprindere de catre calitatea produselor prezentate; acest lucru face insa, ca la calitate sensibil egala dar la preturi de comercializare mult mai mici, clientela interna potentiala sa le prefere pe acestea din urma.

De aici se poate deduce importanta gasirii unor metode adecvate de diminuare a costurilor si implicit a preturilor de catre S.C. CARDIF S.A.

Structura organizatorica

Organigrama S.C. CARDIF S.A.,evidentiata in anexa 1 si aprobata in sedinta C.A.din

l7/11/1998, este realizata pe patru nivele ierarhice care vor fi prezentate mai jos: La nivelul superior (nivelul I), se afla Consiliul de Administratie al firmei. La nivelul ierarhic imediat inferior (nivelul II), se afla Directorul General care are in subordine trei directori (nivelul III):

Director tehnic de productie Director economic Director de marketing Directorul tehnic de productie are in subordine:

Serviciul de proiectare tehnica si tehnologica

Activitate O.P.M.

Atelier documentatie

C.T.C

Biroul P.P .U .P.

Atelier mecanic de reglare a utilajelor

Sectia I ce cuprinde:

Atelier croitorie I Formatiile 1 ,3 ,5,7,9, 11,13,15 Sectia II ce cuprinde:

Atelier croitorie II Formatiile 2, 4 ,6, 8, 10, 12,14,16 Atelierul scoala Directorul economic:

Birou finante-preturi Birou contabilitate + C .F.I. Birou vama Depozite Directorul de marketing

Activitate marketing-design Birou vanzari

Birou logistica (aprovizionare) Directorul general supravegheaza:

Biroul de investitii administrative

Activitatea de contracte externe

Biroul de resurse umane

Oficiul juridic

Secretariat

Compania Tehnologica informationala

Evolutia capitalului social

in anul 1998, capitalul social era de 543659 mii lei iar in anul urmator, a ajuns la 19450874 mii lei datorita reevaluarii activelor sale cu 18907216 mii lei in anul 1999 valoare mentinuta si la sfarsitul anului 2000. La sfarsitul anului 2001 el are o valoare de 33924830, datorita unei noi reevaluari, efectuata in cursul anului 2001.

Principalii indicatori economico-financiari:

Tabelul 8

2. Analiza situatiei generale a costurilor de productie la S.C. CARDIF S.A

Cheltuielile reprezinta sumele sau valorile platite sau de platit pentru consumurile, lucrarile executate si serviciile prestate de terti, remunerarea personalului, executarea unor obligatii legale sau contractuale, constituirea amortizarilor si provizioanelor, consumuri exceptionale.

Costurile reprezinta totalitatea consumurilor exprimate in forma baneasca pe care Ie efectueaza firma in vederea realizarii unei anumite productii sau a unui singur produs.

Problemele prioritare ale diagnosticarii cheltuielilor Vizeaza:

Analiza cheltuielilor aferente veniturilor totale ale firmei:

Analiza cheltuielilor de exploatare;

Analiza cheltuielilor variabile si fixe;

Analiza cheltuielilor materiale si salariale;

Analiza cheltuielilor cu dobanzile.

Analiza cheltuielilor aferente veniturilor totale ale firmei

Rolul analizei cheltuielilor aferente veniturilor totale ale firmei este de a evidentia evolutia acestora in dinamica si pe structura, precum si factorii care influenteaza asupra nivelului lor. in scopul identificarii rezervelor de reducere a acestora.

Se constata ca, la nivel de firma, cresterea in suma absoluta a cheltuielilor este devansata de cresterea veniturilor. O situatie asemanatoare se inregistreaza la nivelul activitatii de exploatare, in timp ce la celelalte activitati situatia este diferita de la o perioada la alta datorita naturii acestor activitati dependente de conditiile concrete din economie (apelarea la credite bancare ca efect al blocajului financiar; deprecierea monedei nationale in raport cu celelalte valute etc.).

Din punct de vedere al evolutiei ratei medii de eficienta a cheltuielilor totale, rata de eficienta a cheltuielilor programata este superioara celei din perioada de baza, in timp ce rata de eficienta a cheltuielilor totale realizata este inferioara celei programate, in special datorita cresterii cheltuielilor financiare la 1000 lei venituri financiare.

Structura veniturilor, ca factor de influenta, reflecta dinamica veniturilor pe categorii de activitati, cu precadere cresterea ponderii veniturilor din activitatea de exploatare, ceea ce constituie un aspect pozitiv datorita cererii in exces la anumite produse.

Influenta modificarii structurii poate fi considerata ca favorabila doar in a doua situatie (cand s-a comparat nivelul realizat al ratei de eficienta din perioada curenta cu nivelul programat). Aceasta s-a datorat faptului ca structura veniturilor s-a modificat in sensul cresterii ponderii activitatii de exploatare, a carei rata de eficienta era superioara ratei medii programate la nivel de firma.

Rata de eficienta a cheltuielilor pe categorii de venituri influenteaza in mod favorabil, in prima situatie, ceea ce a condus la cresterea ratei medii de eficienta in perioada programata fata de perioada de baza cu 84,168 lei. Situatia de fapt, respectiv analiza nivelului programat comparativ cu cel realizat in anul de baza, denota o crestere a ratelor de eficienta Ia nivelul activitatii de exploatare si financiare.

Insa, in cel de-al doilea caz, influenta acestui factor este nefavorabila, respectiv a condus la scaderea ratei medii de eficienta cu 37,866 lei; situatia se datoreaza scaderii ratelor de eficienta Ia nivelul activitatii de exploatare si financiare. in perioada analizata, tata de nivelul realizat in perioada de baza.

Trebuie sa avem in vedere ca, in cursul perioadei analizate, inflatia influenteaza atat nivelul veniturilor, cat si nivelul cheltuielilor care stau Ia baza determinarii ratei medii de eficienta.

Analiza cheltuielilor de exploatare

Cheltuielile de exploatare detin ponderea in totalul cheltuielilor, suma lor fiind in stransa dependenta cu realizarea obiectului de activitate al firmei.

Analiza cheltuielilor aferente activitatii de exploatare se realizeaza cu ajutorul indicatorilor:

Influenta cu semnul ,.+' a costurilor o consideram nefavorabila in cazul depasirii consumurilor specifice normate, scaderii productivitatii muncii, diminuarii gradului de utilizare a capacitatii de productie si altor cauze care exprima disfunctionalitati in activitatea firmei. Influenta in cauza poate fi apreciata ca favorabila (justificata) atunci cand folosirea unor materii prime de calitate superioara celor din perioada anterioara se reflecta in imbunatatirea calitatii produselor si cresterea preturilor de vanzare ale acestora

In concluzie, pentru a depista cauzele care au determinat modificarea costurilor unitare; este importanta aprofundarea analizei influentei costurilor unitare. in functie de factorii specifici ai firmei analizate.

. Analiza cheltuielilor variabile si fixe la 1000 lei

Cheltuielile reprezinta valorile platite sau de platit pentru; consumurile, lucrarile executate si serviciile prestate de terti; remunerarea personalului; executarea unor obligatii legale sau contractuale; constituirea amortizarilor si provizioanelor; consumurile exceptionale.

Dupa comportamentul lor in raport cu volumul de activitate, cheltuielile se impart in: variabile si fixe. Pe termen lung exista tendinta de variabilitate a tuturor cheltuielilor. Privite insa pe termen scurt, in conditii economice relativ stabile, cheltuielile pot fi variabile si fixe in functie de modul de participare a acestora la realizarea activitatii.

Analiza cheltuielilor variabile

Cheltuielile variabile sunt cheltuieli aferente activitatii de exploatare, modificandu-se proportional sau neproportional cu volumul de activitate.

Analiza cheltuielilor variabile poate avea in vedere urmatoarele probleme:

A. Analiza dinamicii si structurii cheltuielilor variabile (la 1000 lei venituri si ca suma totala).

B. Analiza factoriala a cheltuielilor variabile.

C. Estimarea evolutiei probabile a cheltuielilor variabile.

A. Analiza dinamicii si Structurii

Tabel 9

Analiza dinamicii si structurii cheltuielilor variabile - mii. lei -

Urmarind evolutia cheltuielilor variabile la 1000 lei venituri din exploatare si, respectiv, cifra de afaceri, fata de realizarile anului precedent si prevederi, rezulta o scadere a nivelului acestora. intr-un asemenea caz, in activitatea practica de analiza trebuie sa se motiveze factorii care au generat aceasta situatie, pentru a dimensiona, in perioadele viitoare, masurile de reducere a costurilor.

B. Analiza factoriala a cheltuielilor variabile poate avea ca obiect nivelul cheltuielilor
variabile la 1000 lei venituri din exploatare, nivelul cheltuielilor variabile la 1000 lei cifra de
afaceri, precum si suma absoluta a cheltuielilor variabile aferente productiei fabricate.

Economia inregistrata ca urmare a scaderii cheltuielilor variabile la 1000 lei cifra de afaceri s-a datorat, pe de o parte, influentei favorabile a structurii productiei vandute pe produse (ca urmare a cresterii ponderii acelor produse care au o cheltuiala variabila la 1000 lei cifra de afaceri pe produs inferioara mediei prevazute la nivel de firma), iar pe de alta parte, scaderii costurilor variabile unitare.

C. Estimarea evolutiei probabile a cheltuielilor variabile Estimarea evolutiei
cheltuielilor variabile totale si a nivelului acestora la 1000 lei cifra de afaceri este necesara
in:

elaborarea bugetului de venituri si cheltuieli;

elaborarea studiilor de fezabilitate;

evaluarea economica a firmei.

2) considerand ca inflatia afecteaza rentabilitatea firmei: Stiind ca inflatia afecteaza in egala masura suma veniturilor, precum si cea a cheltuielilor, iar raportul dintre indicele mediu al preturilor de cumparare si. respectiv, indicele mediu ai preturilor de vanzare este de 1,095 se corecteaza suma cheltuielilor variabile.

Analiza cheltuielilor fixe

Cheltuielile fixe propriu-zise sunt cele a caror marime ramane relativ constanta indiferent daca, in cadrul unei capacitati de productie date, volumul productiei creste sau scade.

Cheltuielile relativ fixe sunt formate din acele cheltuieli de productie care manifesta o mai mare sensibilitate fata de modificarea volumului fizic al productiei, respectiv in raport cu masura in care este utilizata capacitatea de productie a firmei.

In ansamblu, cota cheltuielilor fixe ce revine pe unitatea de produs, depinde de suma lor totala si de volumul fizic al productiei sau vanzarilor firmei.

Analiza cheltuielilor fixe vizeaza urmatoarele aspecte:

Analiza dinamicii si structurii cheltuielilor fixe.

Analiza factoriala a cheltuielilor fixe la 1000 lei venituri din exploatare sau cifra de
afaceri.

Estimarea nivelului probabil al cheltuielilor fixe

Analiza dinamicii si structurii cheltuielilor fixe. Studierea dinamicii cheltuielilor fixe este necesara pentru a cunoaste evolutia in raport cu cifra de afaceri sau cu productia fabricata. Pentru o firma s-au extras urmatoarele date (tabelul ):

Tabelul 10

Nivelul cheltuielilor fixe si corelatia acestora cu cifra de afaceri

Din analiza datelor rezulta comportamentul caracteristic al cheltuielilor fixe in raport cu cifra de afaceri, respectiv caracterul lor constant, indiferent de volumul productiei fabricate, si. implicit, al cifrei de afaceri realizate.

Etapa urmatoare in analiza cheltuielilor fixe o constituie analiza structurii acestora, pe categorii de cheltuieli (natura lor), respectiv amortizari, salarii, materiale etc.

Analiza factoriala a cheltuielilor fixe la 1000 lei venituri din exploatare sau cifra de afaceri

Corelatia de baza care permite aprecierea eficientei cheltuielilor fixe presupune cresterea mai rapida a cifrei de afaceri fata de cresterea cheltuielilor fixe (Ic A> Icf).

In cazul firmei analizate se constata o reducere a nivelului realizat al cheltuielilor fixe la 1000 Iei cifra de afaceri, comparativ cu nivelul programat, cu 14,22 lei. Aceasta situatie confirma respectarea corelatiei de baza dintre indicele cifrei de afaceri si indicele cheltuielilor fixe (Ica > Ici, respectiv 127% > 114%).

Efectul favorabil al cresterii cifrei de afaceri prin cele doua componente ale sale (volumul fizic al productiei vandute si pretul mediu unitar), ca factori care influenteaza invers propoilional asupra fenomenului analizat, consta in scaderea cheltuielilor fixe la 1000 lei cifra de afaceri.

Suma cheltuielilor fixe, ca factor care influenteaza direct proportional asupra indicatorului analizat, a crescut, conducand implicit la cresterea acestuia. Trebuie continuata analiza in scopul identificarii cauzelor care au determinat cresterea cheltuielilor fixe, in vederea luarii masurilor vizand intrarea in normalitate (Ica > Icf).

Estimarea nivelului probabil al cheltuielilor fixe

Cunoscand realizarile perioadei analizate, precum si faptul ca in perioada urmatoare se prognozeaza, de exemplu, o crestere a cifrei de afaceri cu 15%, pe baza datelor din tabelul 5.6., se poate estima nivelul probabil al cheltuielilor fixe la 1000 lei cifra de afaceri.

Tabelul 11

Estimarea cheltuielilor fixe

- mii. lei -

Analiza cheltuielilor materiale si salariate

Cheltuielile de productie au un caracter complex, imbracand forme diverse in functie de criteriile ce se au in vedere la clasificarea acestora. Astfel, structurand cheltuielile de productie dupa Analiza cheltuielilor materiale

Cheltuielile materiale pot fi analizate pe elemente componente, respectiv cheltuieli cu materialele si cheltuieli cu amortizarea.

A. Analiza cheltuielilor cu materialele

Cheltuielile cu materialele pot fi calculate prin scaderea cheltuielilor cu amortizarea din totalul cheltuielilor materiale.

4. Analiza cheltuielilor fixe

Cheltuielile fixe sau constante, prin definitie, constituie o premisa si o consecinta a desfasurarii unei anumite activitati. Aceasta inseamna ca unele cheltuieli nu sunt in dependenta proportionala sau neproportionala cu productia (sau vanzarile) ci, in anumite limite, ele raman fixe sau independente. Un exemplu il constituie cheltuielile cu amortizarea care, la un nivel dat de dotare tehnica, nu se modifica, desi prin mai buna folosire a utilajelor se poate obtine o productie suplimentara. Dar odata cu sporirea capacitatii de productie si respectiv comercializare, se modifica atat productia cat si cheltuielile cu amortizarea. Sunt alte categorii de cheltuieli indispensabile activitatii intreprinderii al caror volum este independent de cel al productiei cum ar fi cheltuielile generale de administratie si conducere.

Raportul dintre cheltuielile fixe si variabile caracterizeaza in activitatea practica asa-numita structura de exploatare si serveste la analiza riscului operational ca o componenta a riscului global al firmei. Firmele care au cheltuieli mari de regie, pentru a functiona, trebuie sa practice preturi mari (daca piata si concurenta permit acest lucru) sau/si sa realizeze un volum mai mare de productie.

Analiza cheltuielilor fixe nu constituie un scop in sine ci este subordonata unui obiectiv, respectiv, sporirea eficientei acestora. In consecinta, problematica trebuie sa fie astfel structurata incat sa ofere solutii metodologice necesare asigurarii bazei de informare complete asupra situatiei existente in acest domeniu pentru a putea adopta deciziile corespunzatoare.

Principalele probleme ale analizei cheltuielilor fixe sunt:

4.1 Analiza dinamicii si structurii cheltuielilor fixe

Studierea dinamicii cheltuielilor fixe este necesara pentru a cunoaste evolutia in raport cu cifra de afaceri sau cu productia fabricata. in functie de situatia data fata de evolutia normala si realitatile din alte unitati similare (in masura in care acestea pot fi cunoscute), se adopta masurile corespunzatoare.

Pentru societate comerciala CARDIF s-au extras urmatoarele date: (din tabelul 12)

Tabelul 12

Din analiza datelor rezulta comportamentul caracteristic al cheltuielilor fixe in raport de cifra de afaceri, respectiv, existenta unor salturi atunci cand intervin modificari importante in volumul de activitate a firmei.

In ceea ce priveste structura de exploatare sau operationala, aceasta nu prezinta variatii insemnate, ea inscriindu-se in limitele caracteristice domeniului in care activeaza firma (este o afirmatie pe baza unor date presupuse a fi cunoscute). Daca situatia din unitate prezinta abateri semnificative fata de alte intreprinderi similare, este necesar sa se stabileasca efectele pe care le genereaza si masurile care se impun.

Etapa urmatoare in analiza cheltuielilor fixe o constituie analiza structurii acestora, pe categorii de cheltuieli (natura lor), respectiv amortizari, salarii, materiale etc, centre de responsabilitate (localizare in spatiu) sau functiuni (productie, comercializare, administratie). Fiecare criteriu de grupare are o anumita semnificatie in sporirea eficientei cheltuielilor fixe.

4.2 Analiza factoriala a cheltuielilor fixe la 1000 lei cifra de afaceri

Dat fiind caracterul relativ constant al acestor cheltuieli, eficienta lor poate fi analizata prin nivelul lor la 1000 lei cifra de afaceri (Cf), folosind modelul:

in care:

F = suma absoluta a cheltuielilor fixe

CA = cifra de afaceri (simbolizata si prin Sqp).

4.3 Estimarea nivelului probabil al cheltuielilor fixe

Activitatea curenta de gestiune a patrimoniului unei intreprinderi implica si problema previzionarii tendintei de evolutie a cheltuielilor fixe ca suma totala si nivel la 100 sau 1000 lei (venituri din exploatare, cifra de afaceri etc.). Momentele in care trebuie sa se realizeze asemenea operatiuni sunt numeroase si importante in acelasi timp pentru viabilitatea unitatii.

Pe termen scurt, de exemplu de la un an la altul, suma totala a cheltuielilor fixe (F) se considera constanta, daca nu intervin modificari importante in activitatea unitatii.

Deci, nivelul probabil (F')=Fo, respectiv cel realizat in perioada curenta. Suma se corecteaza cu efectele generate de deciziile adoptate pentru perioada urmatoare.

De exemplu:

se preconizeaza achizitionarea unor noi masini si utilaje, fie pentru inlocuirea celor vechi, fie pentru extinderea capacitatii de productie; efectul se reflecta in cheltuielile cu amortizarea si alte cheltuieli de intretinere si reparatie;

se majoreaza salariile personalului administrativ si de conducere (sau a unei parti pentru stimularea unor domenii);

se reorganizeaza anumite activitati (de prezentare, reclama, intretinere si reparatii etc).

In fiecare caz se impune estimarea eforturilor si a efectelor pentru a vedea consecintele deciziilor adoptate.

Ca nivel la 1000 lei cifra de afaceri sau venituri (din exploatare, respectiv totale), cheltuielile pot fi estimate pe baza relatiei:

unde:

I_q = indicele cifrei de afaceri sau a veniturilor

5. Analiza cheltuielilor variabile

In cadrul cheltuielilor de exploatare partea variabila, respectiv, cea care este dependenta de volumul de activitate, este predominanta. Teoria si practica economica folosesc notiunile de dependenta proportionala si neproportionala, sau strict si respectiv non strict proportional. in primul caz, suma costurilor variabile se exprima prin relatia: a . Q, unde a = suma costurilor variabile pe produs, ar Q = cantitatea, iar in cel de al doilea prin functia f(Q).

Optiunea pentru folosirea in analiza si, respectiv, practica economica a cheltuielilor variabile poate fi justificata prin:

elaborarea politicii vanzarilor in functie si de gradul de rentabilitate si in consecinta de contributia la acoperirea cheltuielilor comune;

elaborarea bugetelor de costuri, necesare in buna gestionare a tuturor categoriilor de resurse;

stabilirea politicii de productie, din punct de vedere cantitativ si al termenului de realizare;

determinarea pragului de rentabilitate, problema deosebit de importanta in dimensionarea unor activitati si categorii de cheltuieli.

Evident, pot fi formulate si unele rezerve in acest sens, determinate de:

imprecizia stabilirii variabilitatii diferitelor categorii de cheltuieli;

posibilitatea de previzionare pe termen scurt si lung;

impactul sistemului de salarizare asupra celor doua grupe de cheltuieli (variabile sau fixe).

Pentru activitatea practica, acestea sunt elemente care se iau in considerare in aprecierea unor rezultate obtinute intr-o perioada expirata si formularea deciziilor de corectie pentru viitor.

Analiza cheltuielilor variabile poate avea in vedere urmatoarele probleme:

5.1 Analiza dinamicii si structurii cheltuielilor variabile (la 1000 lei venituri si ca suma totala)

Individualizata ca problema se inscrie in modalitatea generala de abordare a intregului, respectiv, a totalului cheltuielilor. in consecinta, se va urmari si dinamica cheltuielilor variabile totale si la 1000 lei venituri, pe baza datelor din tabelul urmator (tabelul 6).

Tabelul 13

Urmarind evolutia cheltuielilor variabile la 1000 lei venituri din exploatare si respectiv cifra de afaceri, fata de realizarile anului precedent si prevederi, aceasta este diferita. Astfel, s-a prevazut o crestere a nivelului cheltuielilor variabile la 1000 lei, situatie inregistrata numai la cheltuieli de exploatare. intr-un asemenea caz, in activitatea practica de analiza, trebuie sa se motiveze si explice toate elementele avute in vedere, precum si cele care au aparut pe parcurs.

In ceea ce priveste structura cheltuielilor variabile (ca suma totala si la 1000 lei), aceasta poate viza natura cheltuielilor si/sau locul de formare (centre de responsabilitate), iar in cadrul acestora pe produse. O asemenea analiza este necesara in special pentru localizarea masurilor de reducere a costurilor.

5.2 Analiza factoriala a cheltuielilor variabile

Diagnosticul cheltuielilor variabile prezinta importanta deosebita in activitatea de conducere pentru asigurarea incadrarii intr-un nivel de rentabilitate care sa permita practicarea unor preturi menite sa conduca la mentinerea si eventual cresterea cotei de piata.

Analiza factoriala poate avea ca obiect nivelul cheltuielilor variabile la 1000 lei venituri din exploatare (Cve), nivelul cheltuielilor variabile la 1000 lei cifra de afaceri (Cv), precum si insasi suma absoluta a cheltuielilor variabile aferente productiei fabricate (Zq_cv). In primul caz, poate fi folosit modelul

unde:

gi = structura veniturilor;

cvi = cheltuielile la 1000 lei venituri pe categorii de venituri.

Metodologia de stabilire a celor doua influente este similara celei prezentate in analiza cheltuielilor totale la 1000 lei venituri.

In cel de-al doilea caz se are in vedere modelul:

in care:

cv = costul variabil pe unitate de produs vandut.

Modificarea cheltuielilor variabile la 1000 lei cifra de afaceri, fata de nivelul prevazut, in exemplul dat de -5 lei, se explica prin influenta:

- structurii productiei vandute

- pretului mediu de vanzare (exclusiv T.V.A.)

- costul variabil pe unitate de produs

Aspectele metodologice referitoare la influenta factorilor independenti de activitatea unitatii sunt valabile si aici, cu mentiunea ca se refera numai la cheltuielile variabile.

Rezulta in exemplul dat ca reducerea cheltuielilor variabile la 1000 lei cifra de afaceri s-a realizat exclusiv pe seama structurii productiei vandute, ceea ce, evident, are o semnificatie pozitiva, data fiind onorarea cererii pentru produsele respective. Dar, in perspectiva nu trebuie neglijate produsele cu cheltuieli variabile mai mari pentru a nu pierde piata, ci. dimpotriva, trebuie actionat pentru reducerea costurilor pe seama cheltuielilor variabile pe unitate de produs.

In acest moment, se poate face analiza comparativa a cheltuielilor la 1000 lei cifra de afaceri cu cele variabile. Astfel:

Tabelul 14

Studiul acestor date completeaza tabloul referitor la situatia cheltuielilor aferente cifrei de afaceri, putandu-se formula atat punctele forte (rezultate pozitive), cat si cele slabe (rezultate negative).

Ca puncte forte pot fi mentionate:

sporirea eficientei cheltuielilor la 1000 lei cifra de afaceri, atat pe seama celor variabile, cat si fixe;

cresterea vanzarilor la produsele cu rentabilitate potentiala superioara;

reducerea fata de nivelul prevazut a costurilor pe produse, dar numai pe seama cheltuielilor fixe.

Ca puncte slabe se remarca:

scaderea pretului de vanzare (trebuie identificate cauzele);

cresterea cheltuielilor variabile pe unitate de produs.

In functie de aceste elemente se stabileste cadrul de actiune pentru perioada urmatoare.

In ceea ce priveste suma absoluta a cheltuielilor variabile aferente cifrei de afaceri sau productiei fabricate, poate fi analizata pe baza mai multor modele functie de conditiile concrete din unitate. Astfel, la nivelul intregii productii fabricate se poate folosi modelul:

in care:

Chv = suma absoluta a cheltuielilor variabile aferente productiei fabricate;

Qf = productia marfa fabricata exprimata in pret de vanzare (unitatea trebuie sa foloseasca conturi de venituri in grupa 9, sau sa se stabileasca extracontabil);

Cv = nivelul cheltuielilor variabile la 1000 lei productie fabricata (s-a mentinut simbolizarea pentru simplificare). Modificarea fata de o baza de raportare (notata cu 0)

(Achv), se explica prin influenta:

volumului de activitate

nivelului cheltuielilor variabile la 1000 lei productie fabricata

din care, datorita modificarii:

a) structurii productiei marfa fabricata

b) pretului mediu de vanzare folosit in evaluarea productiei

c) cheltuielii variabile pe unitate de produs

Un asemenea model de analiza este util in activitatea practica pentru estimarea cheltuielilor variabile, operatiune necesara in determinarea rezultatului brut al exploatarii.

In cazul productiei omogene, pentru toata productia fabricata sau la nivelul unui centru de cheltuieli, se poate utiliza modelul Chv = Zqcv, unde:

q = productia fabricata cv = costul variabil pe produs

Potrivit acestui model, factorii directi de influenta sunt: cantitatea de productie, structura fizica si costul variabil pe unitate de produs.

5.3 Estimarea evolutiei probabile a cheltuielilor variabile

In procesul de conducere a intreprinderii, estimarea evolutiei cheltuielilor variabile totale sau/si la 1000 lei cifra de afaceri poate interveni:

in cazul previzionarii activitatii prin bugetul de venituri si cheltuielile de la o perioada la alta:

in studiile de fezabilitate (intocmite in scopuri diferite) pentru determinarea rezultatului exploatarii;

in operatiuni de evaluare economica a intreprinderii;

in situatiile de angajare pe parcursul anului a unor comenzi ale beneficiarilor, daca exista rezerva de capacitate de productie;

pentru adoptarea unor masuri de incadrare in cursul exercitiului in nivelurile prestabilite sau impuse de anumite conditii obiective.

Situatiile prezentate nu sunt limitative, ci explicative, activitatea intreprinderii fiind suficient de diversificata.

Ca modalitati practice de solutionare pot fi mentionate:

estimarea pe baza nivelului la 100 sau 1000 lei cifra de afaceri, avand in vedere caracterul lor constant, daca se elimina factorul dimensional (este procedeul cel mai frecvent utilizat).
Deci

Nota: Chv' = cheltuielile variabile previzionate; CA' = cifra de afaceri previzionata sau Qf = productia marfa; Cvo = nivelul cheltuielilor variabile la 1000 lei cifra de afaceri realizata.

Exemplu: Se estimeaza ca, in perioada urmatoare, cifra de afaceri va creste cu 10%.

CA' = 4375 mii. x 1,10 = 4812,5 mii. lei

Chv' = 4812,5 x 0,55 = 2646,9 mii. lei

In caz de inflatie (luata in calculul cifrei de afaceri), se admite ca si cheltuielile se modifica in aceeasi proportie. Daca inflatia afecteaza nivelul de rentabilitate, atunci suma cheltuielilor variabile trebuie corectata cu raportul dintre indicele mediu al preturilor de cumparare (I_c) si cel al preturilor de vanzare (I_p). Daca Ic/Ip = 1,02, suma cheltuielilor variabile va fi

^lV circa: 2700 mii. lei (2646 x 1,02).

Suma astfel stabilita este aferenta cifrei de afaceri, care este diferita de productia fabricata. In consecinta, se face corectarea cu raportul Qf/CA

Daca acest raport este de 0,95, atunci, cheltuielile variabile aferente productiei fabricate vor fi de 2565 mii. lei (2700 x 0,95).

Dar sporirea productiei nu se va realiza proportional la toate produsele, ceea ce conduce la modificari in structura acesteia, fapt ce influenteaza cheltuielile variabile. in consecinta, este necesara recalcularea cheltuielilor variabile la 1000 lei productie, in functie de structura previzionata (g') si cheltuielile la 1000 lei pe produse realizate in perioada precedenta (Cio).

4.4 Analiza reflectarii nivelului cheltuielilor variabile la 1000 lei asupra principalilor indicatori economico-financiari

In practica economica, este necesar sa fie analizate efectele produse sau estimate ale modificarii nivelului cheltuielilor variabile la 1000 lei venituri, respectiv, cifra de afaceri.

Principalii indicatori in care se reflecta efectele mentionate sunt:

♦ Rezultatul exploatarii

Rata rezultatului exploatarii

Eficienta activelor de exploatare (Ae)

Eficienta mijloacelor fixe

6. Metoda-analiza valorii

In conditiile economiei de piata sporesc in importanta actiunile firmelor de reducere a costurilor. Preocuparile firmelor in directia reducerii costurilor sunt justificate din mai multe considerente, dar cele mai semnificative consideram a fi urmatoarele:

caracterul tot mai restrictiv al resurselor oferite de planeta noastra, care impune tuturor statelor preocupari permanente de reducere a cantitatilor de resurse atrase in circuitul economic si mai ales reducerea consumurilor specifice pentru procesele de productie;

produsele realizate pe seama tehnologiilor avansate sunt obtinute cu consumuri reduse de factori de productie, cu parametri tehnico-functionali superiori, sunt competitive pe piata;

firmele care produc bunuri cu consumuri reduse pot realiza sporuri ale ofertei, in situatiile in care aceasta se justifica, cu acelasi volum de resurse, iar in alte imprejurari, chiar cu un volum mai redus.

Atunci cand firmele reusesc sa reduca costurile, acestea pot sa initieze masuri de aparare contra actiunilor concurentilor, pot atrage consumatorii potentiali prin practicarea unui pret de vanzare mai scazut decat pretul pietei.

Caracterul tot mai restrictiv al factorilor de productie face din reducerea costurilor o posibilitate, pe care agentul economic o poate controla si prin care se mai poate atenua din cresterile de pret ale produselor si serviciilor.

Analiza evolutiei costurilor se face in functie de intervalul luat in considerare. Pentru intervalul scurt este foarte utila diferentierea factorilor variabili de cei care sunt constanti, deoarece consumul lor este facil de pus in evidenta, in schimb, pentru intervale mai mari toti factorii de productie pot fi considerati ca fiind variabili.

Firmele trebuie permanent sa efectueze calcule de eficienta pentru activitatile executate, deoarece cresterea volumului productiei poate antrena sporirea poate antrena sporirea nejustificata a unor cheltuieli si schimba rezultatele firmei transformand-o dintr-una rentabila in una gratuita.

De aici apare oportuna cunoasterea permanenta a legaturilor dintre costuri si profit si mai ales stabilirea pragului de rentabilitate.

Pentru o firma pragul de rentabilitate constituie acel nivel al activitatii la care valoarea marfurilor vandute este egala cu valoarea costurilor, iar o sporire a acestui volum ar aduce firma in situatia de a obtine profit.

In pozitia pragului de rentabilitate volumul veniturilor rezultate din vanzarea productiei executate este egal cu costurile totale de productie.

= - =0, unde:

= profitul;

= veniturile totale;

= costurile totale.

Pragul de reabilitate se modifica de la o perioada la alta, dar ramane un obiectiv permanent pentru firma sa-si reduca costurile, in asa fel incat sa-si apropie un profit care s-o stimuleze in executarea de noi bunuri si servicii. In caz contrar, firma va fi obligata sa abandoneze productia acelor bunuri sau va fi in situatia de a da faliment.

Din cele prezentate mai sus rezulta clar intervalul in care activitatea firmei este in masura sa aduca castig. De importanta este deci urmarirea riguroasa a costurilor variabile care determina nivelul costurilor globale. Rezulta existenta a doua zone de pierderi in activitatea firmei, prima cand volumul productiei este redus, incasarile totale sunt mici, iar cheltuielile totale globale sunt apreciabile, si a doua zona, in care activitatea se desfasoara tot cu pierderi, la un volum inalt al productiei, care in mod firesc este situata deasupra pragului superior de rentabilitate.

Intre cele doua zone de pierderi se afla intervalul cu o activitate profitabila, pe care firma trebuie sa-l foloseasca cu cat mai multa abilitate si, pe cat posibil, sa-l prelungeasca ca durata.

Asupra nivelului costurilor de productie este necesar sa fie indreptata atentia tuturor lucratorilor implicati direct, dar in mod deosebit a managerilor, a tehnologiilor, a economistilor si a celor cu responsabilitati in productia si comercializarea produselor.

Avand in vedere complexitatea proceselor creatoare de bunuri si servicii, reducerea costurilor se poate realiza pe urmatoarele grupe de factori:

-factori tehnici

-factori economico-financiari

-factori manageriali

a)Economiile obtinute pe seama factorilor tehnici de productie

sunt dependente de:

-performantele tehnico-functionale ale capitalurilor fixe aflate in exploatare;

-caracteristicile capitalurilor circulante supuse proceselor de productie;

-gradul de preluare a bunurilor ce fac obiectul activitatilor productive.

b)Economiile din contributia factorilor economico-financiari se realizeaza prin:

-achizitionarea de factori de productie cu preturi mai mici sau din surse de aprovizionare mai apropiate;

-bonificatii cantitative si de pret acordate de furnizori pentru comenzi deosebite efectuate de agentii economici;

-garantii oferite de firmele furnizoare de factori de productie in cazul producerii unor marfuri cu performante deosebite;

-conditii avantajoase de acordare a creditelor sau de finantare.

c)Economiile ce atesta priceperea menageriilor firmelor pot fi concretizate in:

-o mai eficienta utilizare a capitalurilor banesti ale firmelor prin desfasurarea unei activitati care sa respecte normele juridice in vigoare, cu privire la activitatea economica , la poluare si alte actiuni rezultate din productia sau comercializarea marfurilor;

-constituirea compartimentelor si a directiilor de marketing la nivelul firmelor care sa realizeze o politica de promovare adecvata, o identificare si individualizare a produselor firmelor in aria pietelor prezente;

-o combinare cat mai eficienta a factorilor de productie, alegerea variantelor tehnologice care ofera maximum de castig si atrag in activitatile productive insemnate contigente din forta de munca temporar disponibila.

Pentru reducerea la maxim a cheltuielilor de productie, in stiinta economica, s-a evidentiat pentru actuala etapa ca metoda cu o ampla utilizare analiza valorii.

Analiza valorii reprezinta un procedeu ce-si propune sa imbunatateasca activitatea agentilor economici, prin reducerea unor costuri care nu se justifica din punct de vedere tehnic si au ca punct de plecare faza de proiectare a produselor si continua cu aceea a producerii lor.

Aceasta metoda impune ca produsul analizat sa fie abordat din trei puncte de vedere, si anume:

-tehnologico-material;

-latura sociala(utilitate de beneficiar, efecte utile pentru societate, calitate);

-latura economica (costurile producatorului, efecte la beneficiar si pentru societate)

Pentru atingerea obiectivelor propuse prin aplicarea metodei analiza valorii trebuie sa fie respectate o serie de principii fundamentale, si anume:

a) analiza conceptiei de functionare a produsului in ansamblul sa, din punct de vedere a aspectului fizic si conceperea de solutii noi;

b) abordarea conceptului de produs si al functiei sale din punct de vedere al functiilor tehnice (apreciate cu ajutorul unor parametrii specifici), dar si al functiilor economice (si in principal prin costul de productie):

c) motivarea fiecarei functii a produsului prin eficienta proprie, care este maxima cand antreneaza un cost cat mai mic:

d) analiza complexa a raportului dintre utilitatea produsului si costuri, fiind vizata maximizarea acestui raport.

Prin compararea costurilor reale cu cele ideale, se stabilesc functiile supraevaluate economic si cele ce au fost subevaluate.

Pentru functiile supraevaluate economic se impun masuri care sa determine reducerea cheltuelilor alocate. Metoda de analiza a valorii este de natura sa orienteze si sa selecteze eforturile cercetarilor spre acele structuri ale costurilor care detin ponderi exagerate in raport cu functia pe care o intalnesc in utilitatea generala a produsului finit.

Cercetarile intreprinse pe baza metodei analizei valorii ofera solutii a caror aplicare determina reduceri apreciabile ( dupa unele surse intere 20 si 50%), ale costurilor de productie si mai ales ale cheltuelilor materiale.

Pentru tara noastra situata in plin proces de tranzitie la economia organizata pe principiile competitiei, de o mare utilitate ar fi reducerea duratei de integrare a produselor si tehnologiilor de fabricatie.

Cresterea eficientei pregatirii productiei de bunuri se poate realiza atat prin reducerea duratei de pregatire, prin nivelul de pregatire a procesului de productie, prin ridicarea performantelor tehnico-functionale ale produselor asimilate.

Numai o astfel de abordare a problematicii costurilor de productie poata sa permita obtinerea unor produse cu caracteristicile unei economii moderne, cu un inalt grad de competitivitate, in masura sa satisfaca exigentele cumparatorilor interni si externi.