Auditul Financiar

Auditul Financiar

1 Auditul financiar

Auditul financiar este o activitate independenta si obiectiva efectuata de persoane fizice sau juridice independente de entitatea analizata, care are rolul de a aprecia regularitatea, sinceritatea si imaginea fidela a situatiilor financiare.

In timp ce auditorul intern este angajat al entitatii si are rolul de a analiza si evalua toate activitatile si functiile acelei entitati, auditorul financiar este o persoana total independenta, care face parte dintr-o organizatie profesionala si care-si exprima opinia doar legat de activitatea financiar contabila a entitatii. De regula, auditul financiar consta in exprimarea unei opinii de catre un profesionist contabil asupra situatiilor financiare intocmite de catre entitati, fie private sau publice. Efectuarea unui audit total financiar este practic imposibila, deoarece auditorul extern se afla intr-o misiune sau angajament de audit pe o perioada destul de scurta de timp si nu-si poate face o imagine completa asupra intregii activitati entitatii. Normele romanesti definesc auditul financiar ca reprezentand "activitatea de examinare, in vederea exprimarii de catre auditorii financiari a unei opinii asupra situatiilor financiare, in conformitate cu Standardele internationale de audit financiar ale Federatiei Internationale a Contabililor (IFAC), adoptate integral de Camera."

Auditorul financiar este persoana fizica sau persoana juridica ce dobandeste aceasta calitate prin examen de acces, stagiu de trei ani in care se fac cursuri de pregatire (anul 1), iar apoi stagiu la o firma de audit si in final examenul de aptitudini. (Ordonanta de urgenta a Guvernului nr. 75/1999, republicata. ). Dupa obtinerea acestei calitati si inscrierea la Camera Auditorilor Financiari din Romania, auditorii pot desfasura urmatoarele activitati:

   a) activitatea de audit financiar;

   b) activitatea de audit intern;

   c) activitati de consultanta financiar-contabila si fiscala;

   d) activitati de asigurare a managementului financiar-contabil;

   e) activitati de pregatire profesionala de specialitate in domeniu;

   f) activitati de expertiza contabila;

   g) activitati de evaluare;

   h) activitati de reorganizare judiciara si lichidare.

Reglementarea activitatii de audit face obiectul Standardelor Internationale de Audit - Audit, Asigurare si Servicii conexe, elaborate de Federatia Internationala a contabililor (IFAC). Aceste standarde sunt impartite pe mai multe categorii, in functie de activitatea la care acestea fac referire, astfel:

ISQC 1/2005 - Standardul international privind controlul calitatii, care face referire la controlul calitatii societatilor care efectueaza servicii de audit si revizuiri ale situatiilor financiare, precum si alte angajamente de asigurare sau servicii conexe.

100 - 999 - Standardele internationale de audit (ISAs), care detaliaza aspectele legate de activitatea de audit financiar, precum si alte angajamente de asigurare sau servicii conexe.

1000 - 1100 care cuprind declaratiile internationale de practica in audit (IAPSs), si care particularizeaza tehnicile de audit pe baza de IT sau cele in domeniul bancar;

2000 - 2699, care se refera la angajamentele de revizuire, altele decat auditurile sau revizuirile informatiilor financiare istorice (ISREs);

3000 - 3699 Standardele internationale referitoare la Angajamentele de Asigurare (ISAEs);

4000 -4699 - Standarde internationale pentru Servicii Conexe (ISRSs)

Codul etic al auditorului

In vederea desfasurarii activitatii de audit financiar, auditorul, persoana fizica sau juridica va incheia cu entitatile un angajament de audit prin care se ofera un nivel ridicat de asigurare ca situatiile financiare nu contin erori semnificative, ca de exemplu un angajament in concordanta cu Standardele Internationale de Audit. Aici este inclus si auditul statutar, solicitat de legislatia nationala sau de alte reglementari.

Conform Cadrului general al Standardelor Internationale de audit (ISAS 120) se face distinctie intre activitatile de audit financiar si serviciile conexe (vezi schema 1). Acest standard defineste obiectivele auditului financiar, precum si a serviciilor conexe, astfel:

Auditul financiar are ca obiectiv exprimarea unei opinii "cu privire la situatiile financiare, daca acestea sunt intocmite, sub toate aspectele semnificative, in conformitate cu un cadru identificat de raportare financiara. Expresiile folosite pentru exprimarea opiniei auditorului sunt 'ofera o imagine fidela' sau 'prezinta in mod fidel, sub toate aspectele semnificative', termeni care sunt echivalenti. Un obiectiv similar este urmarit si in cazul auditului informatiilor financiare sau de alta natura intocmite in conformitate cu criteriile adecvate. In vederea exprimarii acestei opinii, auditorul obtine probe de audit suficiente si adecvate pentru exprimarea unei concluzii.

Angajamentul de audit trebuie condus astfel incat sa confere:

(a)  "Un nivel ridicat de asigurare ca obiectul este conform cu criteriile adecvate identificate, din toate punctele de vedere semnificative; sau

(b) Un nivel mediu de asigurare ca obiectul este acceptabil in conditiile date."

Schema 1

Audit financiar Servicii conexe

Natura 

serviciului

Nivel

comparativ al

asigurarii

oferite

de auditor

Raportul

furnizat

Serviciile conexe cuprind revizuirile, angajamentele privind procedurile convenite si angajamentele de elaborare.

a) angajamentele de audit de revizuire

"Obiectivul unui angajament de revizuire al situatiilor financiare este acela de a da posibilitatea unui auditor[2] sa stabileasca, pe baza unor proceduri care nu ofera toate probele ce sunt cerute intr-un angajament de audit, daca atentia i-a fost atrasa de vreun indiciu care sa-l determine sa creada ca situatiile financiare nu sunt intocmite, sub toate aspectele semnificative, in conformitate cu un cadru identificat de raportare financiara." Procedurile unui angajament de revizuire sunt mai reduse fata de cele utilizate intr-un audit financiar, acestea necuprinzand o evaluare a sistemelor contabile si de control intern ale entitatii sau teste ale inregistrarilor si ale raspunsurilor la chestionare prin obtinerea de probe in urma unor procese de inspectie, observatie, confirmare si calcul, care constituie proceduri efectuate in mod obisnuit pe parcursul unui audit. Angajamentul de revizuire cuprinde proceduri analitice si de investigatie pentru analizarea unei componente, care constituie responsabilitatea unei parti, dar este efectuata pentru o terta parte interesata. Nivelul de certificare intr-un angajament de revizuire este mai mic decat cel oferit de un raport de audit.

Astfel, misiunile de audit financiar si revizuirile sunt efectuate pentru a da posibilitatea auditorului financiar de a furniza niveluri inalte sau moderate de certificare.

b) Proceduri convenite

Procedurile convenite se refera la angajamente de audit in care un auditor este angajat de entitate sau oricare terte persoane interesate sa execute proceduri ce tin de natura unui audit si sa raporteze constatarile. In urma studierii raportului, beneficiarii acestuia isi vor forma propriile concluzii. Raportul intocmit nu poate fi dat altei parti decat cea care a angajat executarea acelei proceduri, deoarece alte parti aflate in necunostinta de cauza pot interpreta gresit rezultatele. Aceste rapoarte nu furnizeaza niveluri de certificare.

c) Angajamente de elaborare

Angajamentele de elaborare sunt efectuate de contabil[4] care este angajat sa efectueze expertiza contabila, si nu expertiza de audit pentru colectarea, clasificarea si sintetizarea informatiilor financiare. Pentru aceasta contabilul trebuie sa centralizeze datele intr-o forma inteligibila, astfel incat utilizatorul raportului sa poata elabora o concluzie. Procedurile intreprinse nu sunt concepute si nu dau posibilitatea contabilului sa exprime nici un fel de certificare asupra informatiilor financiare.

3.Diferente intre auditul intern si auditul financiar

In ceea ce priveste statutul (prima diferenta): este o evidenta care este fundamentala. Auditorul intern apartine personalului intreprinderii, auditorul extern (Cabinet international) este in situatia unui presatator de servicii juridice independente.

In ceea ce priveste beneficiarii auditului (a doua diferenta): auditului intern lucreaza in beneficiul responsabililor intreprinderii: manageri, directia generala, eventual Comitetul de Audit. Auditorul financiar certifica conturile pentru toti cei care au nevoie: actionari, bancheri, autoritati de tutela, clienti si furnizori etc.

In ceea ce priveste obiectivele auditului (a treia diferenta): atunci cand obiectivul auditului intern este de a aprecia buna desfasurare a activitatilor intreprinderii (dispozitive de control intern) si de a recomanda actiunile pentru a ameliora, cel al auditului financiar este de a certifica:

-regularitatea,

-sinceritatea,

-imaginea fidela a conturilor, rezultatelor si situatiei financiare.

Se observa ca pentru a atinge aceste obiective, auditorii externi vor trebui, si ei, sa aprecieze dispozitiile de control intern, ceea ce in mod precis trebuie sa garanteze cele trei caracteristici fundamentale mai sus mentionate: vor fi astfel dispozitii de natura financiara, contabila si cantitativa.

Controlul intern apare asfel ca un mijloc pentru auditul financiar atunci cand este un obiectiv pentru auditul intern.

Aceasta diferenta intre cele doua functii este fundamentala, rezultand de aici asemanari, care ar fi in zadar a dori a le opune deoarece ele nu urmaresc aceleasi scopuri si nu retin aceleasi notiuni. Aceasta apropiere nationala in care se compara sumele in litigiu cu totalul bilantului sau cu totalul cifrei de afaceri este total straina auditului intern. In aprecierea desfasurarii afacerilor, relevarea prin test a unei disfunctionari, al unei erori, daca minim ele nu sunt comparate cu ordinele marimilor contabile - cu atat mai mult posibil, ele pot fi indicele unei dezordini grave, inca potentiala, dar care va trebui remediata. Obiectivul auditului intern nu este centrat pe un anumit lucru precis din timpul real, el ia de asemenea in considerare riscurile potentiale.

Aceste diferente privind obiectivele, controleaza si guverneaza pe toate celelalte:

-ele sunt cele care justifica statutul,

-ele sunt cele care diferentiaza beneficiarii.

In ceea ce priveste campul de aplicare a auditului (a patra diferenta): cu privire la obiectivele sale, campul de aplicare a auditului financiar inglobeaza tot ceea ce contribuie la determinarea rezultatelor, la elaborarea situatiei financiare, insa in toate functiile intreprinderii. Auditul financiar care ar limita observatiile sale si investigatiile doar in sectorul contabil ar face o lucrare incompleta.

Profesionistii, exploreaza toate functiile intreprinderii si toate sistemele de informatie care participa la determinarea rezultatului si aceasta exigenta este din ce in ce mai mare.

Campul de aplicare a auditului intern este mult mai vast deoarece el include nu doar toate functiile intreprinderii dar si toate demersurile lor.

Astfel, avand o apreciere tehnica privind intretinerea unui material de fabricare sau apreciind calitativ modalitatile de recrutate al incadrarii, este cu totul in campul de aplicare a auditului intern si in afara auditului financiar. Cu toate acestea, acesta din urma este cu privire la intretinerea sau recrutarea din dimensiunile lor financiare.

Norma 550-01 din IIA, reafirma acest principiu cu forta: "campul de interventie al auditului intern este prezentat in Norma 300. Din contra examenul ordinar al auditorului financiar consta in a obtine suficiente informatii pentru a avea o opinie privind exactitatea globala a situatiilor financiare.

Cu privire la prevenirea fraudei (a cincea diferenta): auditul financiar este interesat de orice frauda, din momentul in care ea are, sau este susceptibila de a avea, o incidenta asupra rezultatului. In schimb, o frauda de confidentialitate a dosarelor personale priveste auditul intern, si nu auditul financiar.

Cu privire la independenta (a sasea diferenta): este de la sine ca aceasta independenta nu este de aceeasi natura. Independenta auditorului financiar este cea a titularului unei profesiuni libere, ea este juridicasi statutara, cea a auditorului intern este asemenea restrictiilor analizete in capitolul precedent.

Cu privire la periodicitatea auditului (a saptea diferenta): auditorii financiari realizeaza, in general, misiunile lor intr-un mod intermitent si in momente privilegiate pentru certificarea conturilor: sfarsit de trimestru, de an. In afara acestor perioade, ei nu sunt prezenti, doar in cazul anumitor grupuri mari a caror importanta a afacerilor cere prezenta permanenta a unei echipe de-a lungul anului, echipa care se mareste considerabil in perioada de inchidere a conturilor.

Auditorul intern lucreaza in permanenta in intreprinderea sa pentru misiunile planificate in functie de risc si care il solicita cu aceeasi intensitate oricare ar fi perioada. Auditorul financiar este in relatie cu aceeasi interlocutori, in aceleasi servicii, atunci cand auditorul intern schimba fara incetare interlocutorii. Din punct de vedere relational, auditul financiar este permanent si auditul intern este periodic.

Cu privire la metoda (a opta diferenta): auditorii financiari realizeaza lucrarile lor dupa metode care fac proba lor, pe baza de analize, inventare. Metoda auditorilor interni este specifica si originala.

Diferentele dintre cele doua functii sunt astfel precise si bine cunoscute, nu ar trebui sa existe confuzii. Insa ele nu trebuiesc ignorate deoarece aprecierea si buna punere in practica a complementaritatilor este pentru organizatii in intregime un gaj de eficacitate.

Auditul intern este un complement al auditului financiar deoarece acolo unde exista functii de audit intern, auditul financiar trebuie sa aprecieze in mod diferit calitatile de regularitate, sinceritate si imagine fidela a conturilor care ii sunt prezentate. Acest ultim aspect este , de altfel, afirmat in Norma 550-02: "accesul la programele si dosarele de lucru ale auditorului intern trebuie sa fie date auditorului extern, pentru ca acesta sa poata sa se sprijine pe munca auditorilor interni in exercitiul functiilor lor".

Din contra, auditul financiar este un complement al auditului intern, un element de apreciere privind afacerile: acolo unde un profesionist isi exercita activitatea, desfasurarea afacerilor este intarita. Auditorul ia astfel in considerare acest aspect al lucrurilor si poate sa fie adus si el la anumite lucrari ale auditului financiar pentru a-si exprima parerea sau pentru a-si etala demonstratia.

Se intelege cand este necesar ca cele doua parti sa colaboreze. Aceasta colaborare este detaliata in Norma 550:

Coordonarea lucrarilor a caror responsabilitate este a directorului auditului intern, si in acest sens, se evita orice dublare de sarcina.

Posibilitatea lasata auditului intern de a efectua lucrari pentru auditorii externi, cu conditia de a respecta Normele IIA.

In contrapartida a ceea ce precede: posibilitatea directorului auditului intern de a avea o apreciere asupra lucrarilor auditorilor financiari.

Acces reciproc la programele si dosarele de lucru.

Intelegerea mutuala a tehnicilor, metodelor si terminologiei. Si acest aspect nu trebuie omis in formarea auditorilor financiari.

Transmiterea de rapoarte de audit financiar, auditorilor interni si reciproc, bineinteles sub acoperirea confidentialitatii celor doua functii.

Stabilirea in comun a planului de interventii pentru a minimiza deranjamentele cauzate de audite. Colaborarea poate merge chiar mai departe, si este de dorit de a merge pana la: a realiza audite interne si financiare in acelasi serviciu, in acelasi timp, fiecare avand intrebarile sale, metoda sa si obiectivele sale, cu schimburile de informatii periodice de-a lungul misiunii.

Reuniuni de lucru periodice, o data sau de doua ori pe an, in care fiecare prezinta investigatiile sale, concluziile sale si in care se compara aprecierile celor doua parti. Este adesea ocazia de a descoperi convergente cu care se confruntasi unii si altii.

Trebuie notat in fine ca auditul intern si auditul financiar au doua puncte in comun: -utilizarea in cele doua functii de mijloace identice, chiar daca metodologia difera, -interdictia de orice imixtiune in gestiune.