CE ESTE LEASING-UL? - Leasing operational

CE ESTE LEASING-UL?

1.1Generalitati

Operatiunile de leasing au fost introduse in S.U.A. in anii '50 si extinse in urmatorul deceniu in principalele tari dezvoltate ale lumii . In anii de inceput , leasingul era asociat valorilor imobiliare (terenuri si cladiri) , dar astazi practic orice mijloc fix poate fi luat in leasing .

In doctrina contabila internationala se intalnesc diferite solutii de contabilizare a contractelor de leasing . Astfel , in unele tari , leasingul financiar este abordat din prisma juridicului (Cehia , Italia si Franta , in cazul societatilor individuale), in timp ce, in contabilitatile anglo-saxone abordarea este economica , punandu-se accentul pe distinctia dintre leasingul financiar si cel operational ( Marea Britanie , S.U.A. , Australia , Olanda , Canada , Portugalia , Franta pentru conturile consolidate etc. ). Exista si abordari oroginale rezultate din redefinirea conceptului de patrimoniu , cum este cazul Spaniei , unde bunurile in leasing sunt inregistate intr-un cont de imobilizari necorporale , chiar daca , prin natura lor , fac parte din imobilizarile corporale (contul 217 "Drepturi asupra bunurilor achizitionate in regim de leasing ").

In general , firmele detin in proprietate active (mijloace ) fixe si raporteaza aceasta investitie in bilant . Totusi , importanta este utilizarea cladirilor si echipamentelor si nu proprietatea in sine . O modalitate de obtinere a dreptului de utilizare a mijloacelor fixe este cumpararea acestora ; o alternativa la aceasta modalitate este inchirierea (leasingul ) lor. Decizia va determina importanta chiriilor in situatiile financiare ale unei companii. In anumite companii , de exemplu in domeniul alimentatiei publice , echipamentele sunt inchiriate pe un termen egal cu durata contractului . Astfel , compania nu trebuie sa cumpere anumite active. Cu fiecare nou contract sunt inchiriate si date in folosinta noi active specifice clientilor .

In cazul alternativei inchirierii, se incheie un contract prin care proprietarul mijlocului fix (locatorul) permite celeilalte parti (locatarul) utilizarea serviciilor mijlocului fix respectiv , pentru o perioada specificata de timp , in schimbul unei serii de plati .Titlul de proprietate asupra mijlocului fix inchiriat ramane la locator , iar locatarul poate sa cumpere mijlocul fix la expirarea contractului de locatie , numai daca aceasta optiune a fost specificata in contractul de locatie (leasing ).

Locatia a devenit pentru prima oara importanta in cazul activelor imobiliare - pamant si cladiri . In prezent poate fi inchiriat aproape orice tip de mijloc fix. Exemple de active ce pot fi inchiriate sunt: avioanele , magazinele universale , echipamentele pentru fabricarea pantofilor si chiar macaralele pentru constructii .

Pe de alta parte , leasingul asigura achizitia si finantaerea simultana a mijloacelor fixe. Leasingul este oarecum similar cu imprumutul ; ambele situatii impun o serie de plati contractuale fixe , pe o durata stabilita . Avantajul leasingului fata de un credit este ca locatorul are o pozitie mai buna decat un creditor , daca firma utilizatoare se confrunta cu dificultati financiare . Daca locatarul nu indeplineste obligatiile contratului de leasing , locatorul are un drept legal mai puternic de recuperare a mijlocului fix , deoarece locatorul este inca proprietarul mijlocului fix . Un creditor , chiar unul garant , se poate confrunta cu costuri si intarzieri in recuperarea activelor care au fost finantate direct sau indirect . Deoarece locatorul are un risc mai mic decat alte surse de finantare utilizate la achizitia de mijloace fixe , cu cat firma care solicita finantarea este mai riscanta , cu atat mai puternic este motivul furnizorului de finatare sa propuna o tranzactie de leasing si nu un imprumut. Totusi , deoarece leasingul poate fi considerat o forma de finantare prin indatorare , acesta ofera o parghie financiara , crescand astfel atat riscul , cat si rentabilitatea anticipata pentru investitorul in actiuni. Existenta platilor fixe pentru chirie adauga , de asemenea , un risc pentru acei creditori care se subordoneaza platilor locatiei.

1.2Notiune

Conform Ordonantei Guvernului nr. 51/1997 , republicata in 2000 in cazul operatiunilor de leasing , o parte denumita locator / finantator , transmite pentru o periada determinata dreptul de folosinta asupra unui bun al carui proprietar este celeilalte parti , denumita utilizator , la solicitarea acesteia , contra unei plati periodice , denumita rata de leasing , iar la sfarsitul perioadei de leasing , locatorul /finantatorul se obliga sa respecte dreptul de optiune al utilizatorului de a cumpara bunul , de a prelungi contractul de leasing ori de a inceta raporturile contractuale . Utilizatorul poate opta pentru cumpararea bunului inainte de sfarsitul perioadei de leasing , daca partile convin astfel si daca utilizatorul achita toate obligatiile asumate prin contract .

Operatiunile de leasing pot avea ca obiect bunuri imobile , precum si bunuri mobile de folosinta indelungata , aflate in circuitul civil , cu exceptia inregistrarilor pe banda audio si video , a pieselor de teatru , manuscriselor , bevetelor si a drepturilor de autor .

Bunurile mobile care sunt introduse in tara de catre utilizator i , persoane fizice sau juridice romane , in baza unor contracte de leasing incheiate cu societati de leasing , persoane juridice straine , se incadreaza in regimul vamal de admitere temporara , pe toata durata contractului de leasing , cu exonerarea totala de la obligatia de plata a sumelor aferente drepturilor de import , inclusiv a garantiilor vamale .

Bunurile mobile care sunt introduse in tara de societatile de leasing , persoane juridice romane , in baza unor contracte de leasing incheiate cu utilizatori , persoane fizice sau juridice romane , se incadreaza in regimul vamal de import , cu exceptarea de la plata a sumelor aferente tuturor drepturilor de import.

O.G. nr. 51 republicata face si distinctia intre leasingul financiar si cel operational (de exploatare) prin reglementarea conditiilor pe care un contract trebuie sa le indeplineasca pentru a fi considerat leasing financiar. Astfel, conform articolului 2, litera e , leasing financiar este operatiunea de leasing care indeplineste una sau mai multe dintre urmatoarele conditii:

1. riscurile si beneficiile aferente dreptului de proprietate trec asupra utilizatorului din momentul incheierii contractului de leasing ;

2. partile au prevazut expres ca la expirarea contractului de leasing se transfera utilizatorului dreptul de proprietate asupra bunului ;

3. utilizatorul poate opta pentru cumpararea bunului , iar pretul de cumparare va reprezenta cel mult 50% din valoarea de intrare (de piata) pe care acesta o are la data la care optiunea poate fi exprimata ;

4. perioada de folosire a bunului in sistem de leasing acopera cel putin 75% din durata normata de utilizare a bunului , chiar daca in final dreptul de proprietate nu este transferat.

Conform articolului litera f , leasing operational este operatiunea de leasing care nu indeplineste nici una dintre conditiile prevazute anterior .

Exista trei forme de leasing :(1) leasing operational sau de mentenanta (leasing tehnic sau direct (2) leasing financiar simplu sau de capital ; si (3) vanzare si leaseback .

(1) Leasing operational

Leasingul operational , numit uneori si leasing de mentenanta , ofera atat finantarea , cat si serviciile de mentenanta. IBM este unul dintre pionierii contractului de leasing operational . Computerele , copiatoarele de birou , automobilele si camioanele sunt principalele tipuri de echipamente implicate in tranzactiile de leasing operational. De obicei , aceste locatii cer locatorului sa asigure mentenanta si service-ul echipamentului inchiriat . Costul asigurarii mentenantei este inclus in chiria leasingului .

O alta caracteristica importanta a leasingului operational este ca, in mod frecvent ,

acesta nu este complet amortizat.Cu alte cuvinte , platile solicitate prin contract nu sunt suficiente pentru recuperarea costului total al echipamentului. Durata contractului de leasing este insa mai mica decat durata economica de viata estimata a echipamentului si locatorul se asteapta sa recupereze toate costurile investitiei prin reinnoirea contractului , prin inchiriere catre alti locatari sau prin vanzarea echipamentului inchiriat .

In fine , o alta caracteristica a leasingului operational este ca , in mod frecvent , exista o clauza de anulare , care da posibilitatea locatarului sa renunte la locatie si sa restituie echipamentul inainte de expirarea contractului de baza. Aceasta este o facilitate importanta pentru locatar , deoarece echipamentul poate fi inapoiat , daca se uzeaza moral ca urmare a evolutiei tehnologiei sau daca locatarul nu mai are nevoie de el datorita declinului afacerilor . Aceasta flexibilitate ii avantajeaza pe locatari deoarece le reduce riscul , insa locatorii se confrunta cu un risc mai ridicat .

Rata de leasing reprezinta cota de amortizare calculata in conformitate cu actele normative in vigoare si un beneficiu stabilit de partile contractante .

(2) Leasing financiar sau de capital

Leasingul financiar , numit si leasing de capital , difera de cel operational din trei puncte de vedere : a) nu ofera servicii de mentenanta , b) nu poate fi reziliat si c) este complet amortizat (adica locatorul primeste plati ale chiriei egale cu pretul total al echipamentului inchiriat plus profitul investitiei). Intr-o conventie tipica de leasing financiar , firma care va utiliza echipamentul (locatarul) selecteaza produsele de care are nevoie si negociaza pretul si termenul de livrare cu fabricantul sau distribuitorul. Firma utilizatoare negociaza apoi termenii cu o societate de leasing sau cu o institutie financiara si , o data stabiliti termenii locatiei , aranjeaza cumpararea de catre locator a echipamentului de la fabricant sau distribuitor . La cumpararea echipamentului , firma utilizatoare incheie simultan un contract de leasing al echipamentului de la institutia financiara .

Contractul de leasing specifica termenii si conditiile leasingului. Durata contractului va depinde de durata de viata economica a mijlocului fix. De cele mai multe ori , rata de rentabilitate a locatorului este apropiata de rata la care locatarul ar obtine un imprumut garantat . De exemplu , daca locatarul ar trebui sa plateasca 10 % pentru un imprumut la termen , contractul de locatie ar avea o rata apropiata de 10% . Locatarul are , de obicei , optiunea de a reinnoi locatia la expirare cu o chirie redusa sau de a cumpara mijlocul fix la un pret stabilit. In final , contractul specifica partea care este responsabila de plata reparatiilor, intretinerii , impozitelor, asigurarilor si a altor cheltuieli. Daca locatarul este responsabil de aceste cheltuieli , contractul de leasing se numeste net-net . Daca locatorul intretine activul si plateste asigurarea , contractul se numeste contract de leasing de mentenanta .

Locatiile financiare sunt aproape similare cu contractele de vanzare si leaseback ; principala deosebire este ca echipamentul inchiriat este nou si locatorul il cumpara de la fabricant sau de la un distribuitor si nu de la utilizatorul - locatar . O vanzare cu leaseback poate fi considerata un caz special de leasing financiar . Atat contractele de leaseback si vanzare , cat si leasingul financiar se analizeaza in acelasi mod .

Dobanda de leasing reprezinta rata medie a dobanzii bancare pe piata romaneasca .

(3) Vanzare si leaseback

Printr-o vanzare cu leaseback , o firma care detine terenuri , cladiri sau echipamente vinde proprietatile la o valoare aproximativa de piata unei institutii finaciare, societatii independente de leasing sau chiar unui investitor individual si , in acelasi timp , incheie un contract prin care preia proprietatile inapoi in locatie , pentru o perioada specificata si in conditii specificate . Vanzarea cu leaseback este o alternativa la o ipoteca.

Vanzatorul - locatar primeste imediat pretul de cumparare stabilit de cumparatorul

locator . In acelasi timp , vanzatorul-locatar pastreaza dreptul de utilizare a proprietatii , ca si cum s-ar fi imprumutat si ar fi ipotecat proprietatile pentru garantarea imprumutului;

cumparatorul-locator pastreaza dreptul de proprietate si deci un drept asupra valorii reziduale a activului. Paralela cu imprumutul continua pe durata platilor . In cazul unui contract de imprumut ipotecar , locatorul ar primi o serie de plati egale , suficiente pentru a amortiza creditul si pentru a oferi o anumita rentabilitate investitiei. Intr-un contract de vanzare cu leaseback , platile locatiei sunt stabilite exact in acelasi mod ; platile sunt suficiente pentru ca locatorul sa primeasca pretul total si o anumita rentabilitate a invetitiei ramase.

Societatile de leasing , persoane juridice romane , se infiinteaza si functioneaza potrivit Legii nr.31/1990 , republicata si au un capital social minim , subscris si varsat integral la infiintare , de 500 milioane lei . Societatile comerciale care efectueaza operatiuni de leasing , precum si societatile comerciale care utilizeaza bunuri mobile sau imobile in sistem de leasing sunt obligate sa inscrie in evidentele lor contabile urmatoarele date :

a) valoarea de intrare a bunurilor la momentul incheierii contractului de leasing ;

b) suma totala a ratelor de leasing aferente contractului intr-un exercitiu financiar , inclusiv cuantumul lor indexat , daca partile au prevazut in contract actualizarea periodica a ratelor :

-pentru leasingul financiar rata de leasing va fi calculata tinandu-se seama de valoarea de intrare si de dobanda de leasing aferenta, esalonata pe perioada derularii contractului; achizitiile de mijloace fixe sunt tratate ca investitii , fiind supuse amortizarii in conformitate cu actele normative in vigoare ;

-pentru leasingul operational rata de leasing va fi calculata tinandu-se seama de valoarea de intrare a bunului , de beneficiul stabilit de parti si de amortizarea unei parti din valoarea de intrare a acestuia ; regimul de amortizare va fi stabilit de parti , de comun acord , in conformitate cu dispozitiile Legii nr.15 /1994 privind amortizarea capitalului imobilizat in active corporale si necorporale , republicata;

c) calculul si evidentierea amortizarii bunului ce face obiectul contractului se vor efectua , in cazul leasingului operational , de catre finantator , iar in cazul leasingului financiar , de catre utilizator;

d) evaluarea la data inchiderii bilantului contabil a ratelor ramase de rambursat .

II. CONTRACTUL DE LEASING

Potentialul client transmite prin fax o solicitare de finantare prin care se prezinta datele referitoare la valoarea bunului pe care doreste sa - l achizitioneze , furnizorul , date de identificare , eventuale conditii in care ar putea achita avansul etc . Urmeaza apoi sa primeasca o calculatie , dupa care va avea loc o intalnire la sediul societatii de leasing pentru depunerea dosarului juridic si financiar-contabil si negocierea conditiilor de finantare . Daca rezultatele analizei sunt bune , se acorda finantarea pe baza unor conditii stabilite de comun acord intr-un contract.

Contractul de leasing trebuie sa cuprinda minimum urmatoarele elemente :

a) partile in contractul de leasing :

- locatorul/finantatorul ;

- utilizatorul ;

b) descrierea exacta a bunului care face obiectul contractului de leasing ;

c) valoarea totala a contractului de leasing ;

d) valoarea ratelor de leasing si termenul de plata a acestora ;

e) perioada de utilizare in sistem de leasing a bunului ;

f) clauza privind obligatia asigurarii bunului.

Contractul de leasing financiar trebuie sa mai cuprinda :

a) valoarea initiala a bunului ;

b) clauza privind dreptul de optiune al utilizatorului cu privire la cumpararea bunului si la conditiile in care acesta poate fi exercitat.

Partile pot conveni si alte clauze :

- contractul de leasing nu se poate incheia pe un termen mai mic de un an ;

- contractele de leasing constituie titlu executoriu , daca utilizatorul nu preda bunul in urmatoarele situatii :

la sfarsitul perioadei de leasing , daca utilizatorul nu a formulat optiunea cumpararii bunului sau a prelungirii contractului ;

in cazul rezilierii contractului din vina exclusiva a utilizatorului

2.1 Drepturile si obligatiile locatorului

Drepturile reale ale finantatorului asupra bunului utilizat in baza unui contract de leasing sunt opozabile judecatorului - sindic , in situatia in care utilizatorul se afla in reorganizare judiciara si/sau faliment , in conformitate cu dispozitiile Legii nr.64/1995 , cu modificarile ulterioare .

In cazul in care utilizatorul refuza sa primeasca bunul la termenul stipulat in contractul de leasing sau daca se afla in stare de reorganizare judiciara si/sau faliment , societatea de leasing are dreptul de a rezilia unilateral contractul de leasing cu daune - interese .Finantatorul nu raspude daca bunul care face obiectul contractului de leasing nu este livrat utilizatorului.

In cazul in care utilizatorul nu executa obligatia de plata a ratei de leasing timp de doua luni consecutive , finantatorul are dreptul de a rezilia contractul de leasing , iar utilizatorul este obligat sa restituie bunul , sa plateasca ratele scadente , cu daune-interese , daca in contract nu se prevede altfel .

Obligatiile locatorului /finantatorului sunt :

a) sa respecte dreptul utilizatorului de a alege furnizorul potrivit necesitatilor ;

b) sa incheie contract de vanzare-cumparare cu furnizorul desemnat de utilizator , in conditiile expres formulate de catre acesta ;

c) sa incheie contract de leasing cu utilizatorul si sa transmita acestuia , in temeiul contractului de leasing , toate drepturile derivand din contractul de vanzare-cumparare , cu exceptia dreptului de dispozitie ;

d) sa respecte dreptul de optiune al utilizatorului , care consta in posibilitatea de a opta pentru prelungirea contractului sau pentru achizitionarea ori restituirea bunului ;

e) sa ii garanteze utilizatorului folosinta linistita a bunului , in conditiile in care acesta a respectat toate clauzele contractuale ;

f) sa asigure , printr-o societate de asigurare , bunurile oferite in leasing ; cheltuielile de asigurare a bunului ce face obiectul unui contract de leasing sunt deductibile fiscal .

2.2 Drepturile si obligatiile locatarului

In temeiul contractului de leasing utilizatorul are urmatoarele drepturi :

a) de actiune directa asupra furnizorului in cazul reclamatiilor privind livrarea , calitatea , asistenta tehnica , service-ul necesar in perioada de garantie si postgarantie ;

b) de a exercita actiunile posesorii fata de terti .

Obligatiile utilizatorului sunt :

a) sa efectueze receptia si sa primeasca bunul la termenul stipulat in contractul de leasing;

b) sa exploateze bunul conform instructiunilor elaborate de catre furnizor si sa asigure instruirea personalului desemnat sa-l exploateze ;

c) sa nu greveze de sarcini bunul care face obiectul contractului de leasing fara acordul finantatorului ;

d) sa efectueze platile cu titlu de rata de leasing in cuantumul valoric stabilit si la termenele prevazute in contractul de leasing ;

e) sa suporte cheltuielile de intretinere si alte cheltuieli care decurg din contractul de leasing ;

f) sa isi asume pentru intreaga perioada a contractului , in lipsa unei stipulatii contrare , totalitatea obligatiilor care decurg din folosirea bunului direct sau prin prepusii sai , inclusiv riscul pierderii , distrugerii sau avarierii bunului utilizat , din cauze fortuite , si continuitatea platilor cu titlu de rata de leasing pana la achitarea integrala a valorii contractului de leasing ;

g) sa permita finantatorului verificarea periodica a starii si a modului de exploatare a bunului care face obiectul contractului de leasing ;

h) sa il informeze pe finantator , in timp util , despre orice tulburare a dreptului de proprietate , venita din partea unui tert ;

i) sa nu aduca modificari bunului fara acordul finantatorului ;

j) sa restituie bunul in conformitate cu prevederile contractului de leasing .

III.IMPLICATII FISCALE ALE LEASINGULUI

Un pretins avantaj al leasingului este posibilitatea de a amortiza costul terenului prin platile locatiei.Aceasta permite amortizarea acestui cost pentru scopuri fiscale .(Daca activul ar fi cumparat , nu ar beneficia de acest avantaj , deoarece pamantul nu poate fi depreciat pentru scopuri fiscale ). Desigur , exista mai multe aspecte care compenseaza acest " avantaj" . In primul rand , prin leasing , pamantul nu este detinut si astfel valoarea sa devine nula la terminarea locatiei . In al doilea rand , competitia dintre potentialii locatori si locatari are ca rezultat o impartire a acestor avantaje fiscale.

Efectele asupra situatiilor financiare

In cazul leasingului operational , in bilantul contabil anual al utilizatorului valoarea ratelor ramase de rambursat (soldul debitor al contului 8036 "Redevente , locatii de gestiune,chirii si alte datorii asimilate ") se va inscrie in formularul " Date informative"

pe rand distinct .

In cazul leasingului financiar informatiile ce trebuie incluse in documentele de sinteza sunt mai cuprinzatoare , fiind inscrise dupa cum urmeaza :

a) in bilantul contabil al locatorului valoarea ratelor ramase de incasat se reflecta in soldul conturilor 2672 "Imprumuturi acordate pe termen lung" si 2678 "Dobanzi aferente creantelor imobilizate care se vor inscrie in formularul cod 23 "Situatia creantelor si datoriilor " randul 02 si , respectiv , 03.

b) in bilantul contabil al utilizatorului valoarea ratelor ramase de rambursat se reflecta in soldul conturilor 167 " Alte imprumuturi si datorii asimilate " si 1687 " Dobanzi aferente altor imprumuturi si datorii asimilate" , care se vor inscrie in formularul cod 23 "Situatia creantelor si datoriilor" randul 33 si , respectiv , 37 .

Avantajele si dezavantajele leasingului fata de creditare

Avantaje leasing :

Orice firma de leasing cere drept garantie doar echipamentul care constituie obiectul contractului.

Tranzactiile prin leasing se realizeaza mai rapid decat obtinerea creditelor bancare .

Astfel se esaloneaza costului unui activ imobilizat pe o perioada mai lunga de timp , bunul putand fi folosit imediat , odata cu semnarea contractului de leasing .

E mai bine sa se incheie un contract de leasing daca mijlocul fix se uzeaza moral repede .

Nu exista riscul de nevanzare , costurile de reparatii fiind mai mici .

Permite accesul la echipamente pentru care nu exista lichiditati in momentul respectiv.

Profitul se obtine din folosinta , nu din posesie . Cu un contract de leasing o intreprindere obtine un mijloc fix , isi mareste activele imobilizate de exploatare , iar fondurile si le foloseste pentru plata salariilor sau pentru efectuarea de investitii in noua productie . Permite orientarea lichiditatilor disponibile spre acoperirea altor nevoi de capital circulant.

Nu afecteaza linia de credit la banca .

Asigura protejarea afacerii de mijloace fixe uzate moral .

Pentru societatea beneficiara , avantajul de baza consta in procurarea bunurilor necesare dezvoltarii fara a angrena fondurile proprii.

Alt avantaj pe care il ofera leasingul fata de imprumut este acela ca locatorul este mai avantajat ca un creditor in situatia in care societatea utilizatorului se confrunta cu greutati de ordin financiar. Daca locatarul nu-si indeplineste obligatiile prevazute in contractul de leasing , locatorul are dreptul legal de a-si lua inapoi bunul , intrucat , din punct de vedere legal , el inca este proprietarul acelui bun. Un creditor , chiar si un creditor asigurat , se confrunta cu cheltuieli suplimentare si intarzieri in procesul de recuperare a bunurilor care au fost direct sau indirect finantate cu fondurile sale . Intrucat locatorul isi asuma un risc mai redus decat celelalte surse de finantare , cu cat intreprinderea ce cauta finantare este mai riscanta , cu atat creste motivatia pentru a incheia un contract de leasing si nu unul de imprumut. Un alt factor care poate influenta raspunsul la problema leasing versus credit este pozitia fiscala a firmei .

Exista si posibilitatea ca o intreprindere sa nu doreasca sa aiba in proprietate anumite tipuri de active imobilizate ca , de exemplu , calculatoare.Aceasta deoarece aceste active se uzeaza moral foarte repede , iar intreprinderea doreste sa fie la zi cu toate cuceririle tehnicii . Pe de alta parte , intotdeauna se gasesc societati care sunt dispuse sa cumpere echipament electronic la mana a doua . Rezulta ca , este profitabil sa iei in leasing un calculator nou pentru cativa ani , dupa care sa-l inlocuiesti cu un alt calculator din ultima generatie tot prin leasing . La sfarsitul primului contract de leasing , locatorul ia echipamentul electronic inapoi si il vinde unui alt client . Astfel , locatarul nu se confrunta cu riscul depasirii morale a activelor sale .

Dezavantaje leasing :

Nu mareste patrimoniul , intreprinderea va trebui sa inchirieze din nou .

Daca un contract se incheie pe o perioada mai mare decat garantia bunului , intreprinderea locatar va trebui sa suporte costurile asociate reparatiilor bunului respectiv .

De obicei , leasingul este mai scump ca un imprumut .

In cazul leasingului financiar , cheltuielile cu intretinerea si reparatiile cad in sarcina locatarului .

Locatarul trebuie sa demonstreze ca bunul care a facut obiectul contractului a fost folosit corect si ca s-au facut cheltuielile cu intretinerea necesare.

Rezilierea contractului determina plata de daune importante pentru locatar .

J ANGLIA

In contabilitatea britanica norma SSAP 21 emisa in august 1984 este cea care reglementeaza leasingul si este inspirata din norma americana SFAS 13, introdusa in S.U.A. in 1977

J ROMANIA

1) Exemplu privind contabilizarea operatiilor de leasing operational:

Sa presupunem ca doua societati semneaza la 1 ianuarie N un contract prin care societatea de leasing ( finantatorul ) pune la dispozitia utilizatorului un utilaj, in valoare de 35 milioane. In contract se prevede plata unei sume initiale de 10888000 lei si sase rate trimestriale a cate 4502000 lei, rata dobanzii aferenta contractului fiind de 12,4% pe an.

Durata contractului este de 3 ani, iar durata normala de utilizare a utilajului este de 5 ani. Contractul nu contine optiunea de cumparare.

Conform normelor romanesti de leasing operational, intrucat contractul acopera doar 60% din durata normala de utilizare a utilajului, nu se prevede ca la expirarea contractului de leasing se transfera utilizatorului dreptul de proprietate asupra bunului si nu este inclusa clauza de cumparare. Cat despre transferarea riscurilor si beneficiilor aferente dreptului de proprietate asupra locatarului, conditia este extrem de ambigua si practic se lasa la latitudinea partilor daca o vor considera indeplinita sau nu.

La inceput trebuie realizat tabelul de amortizare a datoriei, care se prezinta astfel:

-mii lei- 

Inregistrarile in contabilitatea locatorului (furnizor):

a) achizitionari de imobilizari corporale ce urmeaza a fi predate in regim de leasing se inregistreaza pe baza facturilor emise de furnizorii interni.

% = 404 "furniz. de imob." 41650000

212 "mijloace fixe"  35000000

4426 "TVA deductibila"  6650000

b) inregistrarea platii initiale si incasarea ei:

411 "clienti" = % 13075720

706 "Venit. din redevente, 10988000

locatii de gestiune si chirii"

4427 "TVA colectata" 2087720

5121 "cont. la banci" = 411 "clienti" 13075720

c) inregistrarea ratei scadente si incasarea prin banca:

411 "clienti"  = % 5357380

706 "venituri din redevente, 4502000

locatii de gestiune si chirii"

4427 "TVA colectata" 855380

5121 "conturi la banci" = 411 "clienti" 5357380

Contul 706 poate fi dezvoltat in analitice astfel:

-706xx "Venituri din redevente repr. amortizarea" 3142000

-706xy "Venituri din redevente repr. marja de profit" 1360000

d) inregistrarea amortizarii imobilizarilor corporale achizitionate si predate utilizatorului conform contractelor de leasing potrivit duratelor normale de functionare legale in vigoare:

Durata normala de functionare a utilajului este de 5 ani, deci 10 semestre.

Rezulta o amortiz. /sem. de: 35000000lei /10 sem. = 3500000 lei/semestru.

681 "chelt. de exploatare = 281 "amortizari pv. Imob. 3500000

pv.amort. imob.corporale"

La sfarsitul fiecarui semestru, pe toata durata contractuluide leasing, locatorul va face inregistrarile de la punctele c) si d) cu sumele corespunzatoare perioadei respective ce pot fi luate din tabelul de amortizare a datoriei prezentat mai sus.

Daca la sfarsit utilizatorul va dori sa cumpere bunul, locatorul va inregistra veniturile obtinute din vanzarea activului fix respectiv, cu cota de TVA colectata dupa cum urmeaza:

461 "debitori diversi" = % 17850000

7721 " ven. din cedarea activelor" 15000000

4427 "TVA colectata" 2850000

5121 "conturi la banci in lei" = 461 "debitori diversi" 17850000

si scoaterea din gestiune a utilajului vandut astfel:

% = 212 "mijloace fixe" 35000000

281 "amortizari privind 21000000

imobilizarile corporale"

6721 "cheltuieli privind 14000000

activele cedate"

Inregistrarile in contabilitatea locatarului (utilizator)

a) inregistrarea si plata sumei initiale:

% = 401 "furnizori" 13075720

612 "cheltuieli din redevente, 10988000 locatiile de gestiune si chirii"

4426 "TVA deductibila" 2087720

401 "furnizori" = 5121 "conturi la banci in lei" 13075720

b) imobilizarile corporale primite prin operatiuni de leasing se inregistreaza in debitul contului de ordine si evidenta 8036 " redevente, locatii de gestiune, chirii si alte datorii asimilate ". acest cont se crediteaza pe masura platii ratelor de leasing potrivit contractului, astfel incat soldul debitor sa reflecte valoarea ratelor ramase de rambursat.

Valoarea inscrisa in debitul contului 8036 " redevente, locatii de gestiune, chirii si alte datorii asimilate " se compune din:

valoarea initiala a bunului, reprezentand costul de achizitie la societatile de leasing;

beneficiul, respectiv marja de profit stabilita intre parti.

c) inregistrarea facturii emise de proprietarul bunurilor (persoana juridica romana), reprezentand ratele de achitat si achitarea ei prin contul bancar:

% = 401 "furnizori" 5357380

612 "cheltuieli din redevente, 4502000 locatiile de gestiune si chirii"

4426 "TVA deductibila"  855380

401 "furnizori" = 5121 "conturi la banci in lei" 5357380

Contul 612 poate fi dezvoltat in analitice astfel:

-612xx "Chelt. cu redeventele la niv. amortizarii" 3500000

-612xy "Chelt. cu redeventele reprezentand marja locatorului" 1002000

d) inregistrarea transferului dreptului de proprietate pentru bunurile achizitionate la valoarea reziduala stabilita prin contract de la o persoana juridica romana, pe baza contractului de vanzare-cumoparare si a facturii:

= 404 "furnizori de imobilizari" 17850000

212 "mijloace fixe"  15000000

4426 "TVA deductibila"  2850000

404 "furniz. de imob." = 5121 "conturi la banci in lei" 17850000

In cazul in care societatea de leasing este persoana juridica straina cu sediul in strainatate, inregistrarile in contabilitatea utilizatorului trebuie sa evidentieze separat plata TVA-ului aferent fiecarei rate, a impozitului pe redevente datorat de aceasta si, daca, la sfarsitul contractului, se opteaza pentru achizitionarea bunului luat in leasing, a taxelor vamale aferente si, eventual, a accizelor.

Inregistrarea facturii emise de catre proprietarul bunurilor (persoana juridica straina), reprezentand ratele de achitat:

612 "cheltuieli din redevente, = 401 "furnizori"

locatiile de gestiune si chiriile"

4426 "TVA deductibila" = 5121 "conturi la banci in lei"

sau inregistrarea TVA datorate:

4428 "TVA neexigibila" = 446 "alte impozite, taxe si varsaminte asimilate"

Inregistrarea impozitului pe redevente datorat de societ5atea de leasing persoana juridic straina cu sediul in strainatate se realizeaza in conformitae cu prevederile din conventiile pentru evitare dublei impuneri, incheiate de Romania cu alte state, dar este achitat de beneficiar la cursul de schimb in vigoare la data respectiva:

401 "furnizori" = 446 "alte impozite, taxe si varsaminte asimilate"

si, respectiv:

446 "alte impozite, taxe = 5121 "contueri la banci in lei"

si varsaminte asimilate"

2) Exemplu privind contabilizarea operatiilor de leasing financiar intern:

Sa presupunem ca un utilaj in valoare de 10 milioane lei, cu o durata normala de utilizare de 20 de ani, face obiectul unui contract de leasing pe o perioada de 10 ani. In contract este prevazut plata unei rate anuale de 1,5 milioane si exista clauza privind optiunea de cumparare pretul de optiune fiind de 50000 lei.

Rata dobanzii aferenta contractului este de 8,14% pe an.

Este clar ca avem un contract de leasing financiar, intrucat valoarea reziduala este extrem de mica. Conform legislatiei romanesti, pentru ca un contract sa fie leasing financiar trebuie ca utilizatorul; sa poata opta pentru cumaprarea bunului, iar pretul de cumparare sa reprezinte cel mult 50% din valoarea de piata pe care acesta o are la data la care optiunea poate fi exprimata.

Primul pas il constituie intocmirea tabloului de amortizare a contractului de leasing:

-mii lei- 

Inregistrarile in contabilitatea locatorului:

a) predarea catre beneficiar la costul de achizitie:

2672 " imprum. acordate = 212 "mijloace fixe" 10000000

pe termen lung"

2678 "dobanzi aferente = 472 "ven. Inreg. in avans" 5000000

creantelor imobilizate"

Concomitent se debiteaza contul extra bilantier 8038 " alte valori in afara bilantului", cont analitic "bunuri predate in leasing financiar". Acest cont se crediteaza pe masura facturarii ratelor de leasing potrivit contractului, astfel incat soldul debitor sa reflecte valoarea ratelor ramase de incasat.

Debit cont 8038 " alte valori in afara bilantului" 15000000

Analitic "bunuri predate in leasing financiar"

b) emiterea facturilor reprezentand ratele de incasat potrivit contractului si inregistrarea acestora in contabilitate, impreuna cu incasarea prin contul bancar:

411 "clienti" = % 1785000

706 " venituri din redevente, 686000

locatii de gestiune si chirii"

2678 "dobanzi aferente  814000

creantelor imobilizate"

4427 "TVA colectata" 285000

5121 "conturi la banci in lei" = 411 "clienti" 1785000

c) recunoasterea veniturilor din dobanzi aferente perioadei:

472 "venituri inregistrate = 706 " venituri din redevente, 814000

in avans" locatii de gestiune si chirii"

d) credit cont 8038 " alte valori in afara bilantului" 15000000

Analitic "bunuri predate in leasing financiar"

este) inregistrarea diminuarii cerantei, inregistrate in debitul contului 2672 "imprumuturi acordate pe termen lung", cu cota parte din veniturile facturate si inregistrate in creditul contului 706 "venituri din redevente, locatii de gestiune si chirii"

658 "alte cheltuieli din =2672 "imprum. acordate 686000

exploatare" pe termen lung"

La sfarsitul fiecarui an, pe toata durata contractului de leasing, locatorul va face inregistrarile de la punctele b), c), d) si e) cu sumele corespunzatoare perioadei respective ce fac obiectul tabelului de amortizare a datoriei prezentat anterior.

f) la expirarea contractului de leasing, odata cu facturarea ultimei rate se consemneaza si transferul dreptului de proprietate pe baza contractului de vanzare-cumparare

461 "debitori diversi" = % 59500

7721 "venituri din cedarea activelor" 50000

4427 "TVA colectata" 9500

5121 "conturi la banci in lei" = 461 "debitori diversi" 59500

inregistrarile in contabilitatea locatarului:

a) inregistrarea in contabilitate a imobilizarilor corporale primite conform prevederilor din contractele incheiate intre parti si evidentierea datoriei, inclusiv a dobanzilor aferente:

212 "mijloace fixe" = 167 "alte imprum. si datorii 10050000

asimilate

471 "cheltuieli inregistrate in = 1687 "dobanzi af. altor 5000000

avans" imprum. si datorii asimilate"

Si debit cont 8036 "redevente, locatii de gestiune, chirii si alte datorii asimilate" cu valoarea imobilizarilor corporale conform documentelor, inclusiv dobanda.

- debit cont 8036 "redevente, locatii de gestiune, chirii si alte datorii asimilate" 15000000

b) amortizarea imobilizarilor corporale achizitionate conform contractelor de leasing se face potrivit duratelor normale de functionare legale in vigoare.

Inregistrarea in contabilitatea utilizatorilor a amortizarii imobilizarilor corporale primite in cazul contractelor de leasing financiar. Amortrizarea anuala = 10000000 lei / 20 ani=500000 lei/an.

681 "cheltuieli de exploatare =281 "amort. Pv. Imob. 500000

privind amort imob. corporale"

c) inregistrarea obligatiei de plata a ratelor pe baza facturilor emise de proprietarul bunurilor:

= 404 "furnizori de imobilizari" 1785000

167 "alte imprumuturi si datorii 686000

asimilate

1687 "dobanzi aferente altor 814000

imprumuturi si datorii asimilate"

4426 "TVA deductibila" 285000

si, concomitent:

666 "cheltuieli privind dobanzile"= 471 "chelt inreg in avans"  814000

404 "furnizori de imob." = 5121 "cont la banci in lei" 1785000

-credit cont 8036 cont 8036 "redevente, locatii de gestiune, chirii si alte datorii asimilate" 1500000

d) la expirarea contractului, odata cu achitarea ultimei rate si a pretului de optiune se consemneaza si transferul dreptului de proprietate, dupa cum urmeaza:

% = 404 "furnizori de imobilizari" 59500

167 "alte imprumuturi si datorii 50000

asimilate

4426 "TVA deductibila" 9500

404 "furnizori de imobilizari" = 5121 "conturi la banci in lei" 59500