Controlul determinarii si platii impozitului pe venitul din salarii

Controlul determinarii si platii impozitului pe venitul din salarii

In conformitate cu actele normative in vigoare[1], impozitul pe veniturile din categoria salariilor este un impozit final, calculul, retinerea la sursa si achitarea acestuia revenind angajatorului, persoana fizica sau juridica. Controlul se efectueaza la angajator.

Persoane impozabile

Urmatoarele persoane datoreaza plata impozitului conform Codului fiscal si sunt numite de Codul fiscal contribuabili:

a) persoanele fizice rezidente angajate cu contract de munca (cu timp partial, complet, pe durata determinata sau nedeterminata);

b) persoanele fizice nerezidente, care desfasoara activitati dependente in Romania, daca este indeplinita cel putin una dintre urmatoarele conditii:

- persoana nerezidenta este prezenta in Romania timp de una sau mai multe perioade de timp care, in total, depasesc 183 de zile din oricare perioada de 12 luni consecutive, care se incheie in anul calendaristic in cauza;

- veniturile salariale sunt platite de catre sau in numele unui angajator care este rezident;

- veniturile salariale reprezinta cheltuiala deductibila a unui sediu permanent in Romania.

Campul de aplicare

Sunt considerate venituri din salarii toate veniturile in bani si/sau in natura obtinute de o persoana fizica ce desfasoara o activitate in baza unui contract individual de munca sau a unui statut special prevazut de lege, indiferent de perioada la care se refera, de denumirea veniturilor ori de forma sub care ele se acorda, inclusiv indemnizatiile pentru incapacitate temporara de munca.

In vederea impunerii, sunt asimilate salariilor:

a) indemnizatiile din activitati desfasurate ca urmare a unei functii de demnitate publica, stabilite potrivit legii;

b) indemnizatiile din activitati desfasurate ca urmare a unei functii alese in cadrul persoanelor juridice fara scop lucrativ;

c) drepturile de solda lunara, indemnizatiile, primele, premiile, sporurile si alte drepturi ale personalului militar, acordate potrivit legii;

d) indemnizatia lunara bruta, precum si suma din profitul net, cuvenite administratorilor la companii/societati nationale, societati comerciale la care statul sau o autoritate a administratiei publice locale este actionar majoritar, precum si la regiile autonome;

e) sumele primite de membrii fondatori ai societatilor comerciale constituite prin subscriptie publica;

f) sumele primite de reprezentantii in adunarea generala a actionarilor, in consiliul de administratie, in comitetul de directie si in comisia de cenzori;

g) sumele primite de reprezentantii in organisme tripartite, potrivit legii;

h) indemnizatia lunara a asociatului unic, la nivelul valorii inscrise in declaratia de asigurari sociale;

i) sumele acordate de organizatii nonprofit si de alte entitati neplatitoare de impozit pe profit, peste limita de 2,5 ori nivelul legal stabilit pentru indemnizatia primita pe perioada delegarii si detasarii in alta localitate, in tara si in strainatate, in interesul serviciului, pentru salariatii din institutiile publice;

j) indemnizatia administratorilor, precum si suma din profitul net cuvenite administratorilor societatilor comerciale potrivit actului constitutiv sau stabilite de adunarea generala a actionarilor;

k) orice alte sume sau avantaje de natura salariala ori asimilate salariilor.

Avantajele, cu exceptia celor prevazute excluse expres de legislatia in vigoare, primite in legatura cu o activitate dependenta includ, insa nu sunt limitate la:

a) utilizarea oricarui bun, inclusiv a unui vehicul de orice tip, din patrimoniul afacerii, in scop personal, cu exceptia deplasarii pe distanta dus-intors de la domiciliu la locul de munca;

b) cazare, hrana, imbracaminte, personal pentru munci casnice, precum si alte bunuri sau servicii oferite gratuit sau la un pret mai mic decat pretul pietei;

c) imprumuturi nerambursabile;

d) anularea unei creante a angajatorului asupra angajatului;

e) abonamentele si costul convorbirilor telefonice, inclusiv cartelele telefonice, in scop personal;

f) permise de calatorie pe orice mijloace de transport, folosite in scopul personal;

g) primele de asigurare platite de catre suportator pentru salariatii proprii sau alt beneficiar de venituri din salarii, la momentul platii primei respective, altele decat cele obligatorii.

Nu sunt incluse in veniturile salariale si nu sunt impozabile, in intelesul impozitului pe venit urmatoarele sume:

a) ajutoarele de inmormantare, ajutoarele pentru pierderi produse in gospodariile proprii ca urmare a calamitatilor naturale, ajutoarele pentru bolile grave si incurabile, ajutoarele pentru nastere, veniturile reprezentand cadouri pentru copiii minori ai salariatilor, cadourile oferite salariatelor, contravaloarea transportului la si de la locul de munca al salariatului, costul prestatiilor pentru tratament si odihna, inclusiv transportul pentru salariatii proprii si membrii de familie ai acestora, acordate de angajator pentru salariatii proprii sau alte persoane, astfel cum este prevazut in contractul de munca.

Cadourile oferite de angajatori in beneficiul copiilor minori ai angajatilor, cu ocazia Pastelui, zilei de 1 iunie, Craciunului si a sarbatorilor similare ale altor culte religioase, precum si cadourile oferite angajatelor cu ocazia zilei de 8 martie sunt neimpozabile, in masura in care valoarea cadoului oferit fiecarei persoane, cu orice ocazie din cele de mai sus, nu depaseste 150 lei.

Nu sunt incluse in veniturile salariale si nu sunt impozabile nici veniturile de natura celor prevazute mai sus, realizate de persoane fizice, daca aceste venituri sunt primite in baza unor legi speciale si finantate din buget;

b) tichetele de cresa acordate potrivit legii;

c) tichetele de masa si drepturile de hrana acordate de angajatori angajatilor, in conformitate cu legislatia in vigoare;

d) contravaloarea folosintei locuintei de serviciu sau a locuintei din incinta unitatii, potrivit repartitiei de serviciu, numirii conform legii sau specificitatii activitatii prin cadrul normativ specific domeniului de activitate, compensarea chiriei pentru personalul din sectorul de aparare nationala, ordine publica si siguranta nationala, precum si compensarea diferentei de chirie, suportata de persoana fizica, conform legilor speciale;

e) cazarea si contravaloarea chiriei pentru locuintele puse la dispozitia oficialitatilor publice, a angajatilor consulari si diplomatici care lucreaza in afara tarii, in conformitate cu legislatia in vigoare;

f) contravaloarea echipamentelor tehnice, a echipamentului individual de protectie si de lucru, a alimentatiei de protectie, a medicamentelor si materialelor igienico-sanitare, a altor drepturi de protectie a muncii, precum si a uniformelor obligatorii si a drepturilor de echipament, ce se acorda potrivit legislatiei in vigoare;

g) contravaloarea cheltuielilor de deplasare pentru transportul intre localitatea in care angajatii isi au domiciliul si localitatea unde se afla locul de munca al acestora, la nivelul unui abonament lunar, pentru situatiile in care nu se asigura locuinta sau nu se suporta contravaloarea chiriei, conform legii;

h) sumele primite de angajati pentru acoperirea cheltuielilor de transport si cazare a indemnizatiei primite pe perioada delegarii si detasarii in alta localitate, in tara si in strainatate, in interesul serviciului. Sunt exceptate de la aceste prevederi sumele acordate de persoanele juridice fara scop patrimonial si de alte entitati neplatitoare de impozit pe profit peste limita de 2,5 ori indemnizatia acordata salariatilor din institutiile publice;

i) sumele primite, potrivit dispozitiilor legale, pentru acoperirea cheltuielilor de mutare in interesul serviciului;

j) indemnizatiile de instalare ce se acorda o singura data, la incadrarea intr-o unitate situata intr-o alta localitate decat cea de domiciliu, in primul an de activitate dupa absolvirea studiilor, in limita unui salariu de baza la angajare, precum si indemnizatiile de instalare si mutare acordate, potrivit legilor speciale, personalului din institutiile publice si celor care isi stabilesc domiciliul in localitati din zone defavorizate, stabilite potrivit legii, in care isi au locul de munca;

k) sumele reprezentand platile compensatorii, calculate pe baza salariilor medii nete pe unitate, primite de persoanele ale caror contracte individuale de munca au fost desfacute ca urmare a concedierilor colective, precum si sumele reprezentand platile compensatorii, calculate pe baza salariului mediu net pe economie, primite de personalul civil din sectorul de aparare nationala, ordine publica si siguranta nationala la incetarea raporturilor de munca sau de serviciu, ca urmare a nevoilor de reducere si de restructurare, acordate potrivit legii;

l) sumele reprezentand platile compensatorii, calculate pe baza soldelor lunare nete, acordate personalului militar trecut in rezerva sau al carui contract inceteaza ca urmare a nevoilor de reducere si de restructurare, precum si ajutoarele stabilite in raport cu solda lunara neta, acordate acestuia la trecerea in rezerva sau direct in retragere cu drept de pensie sau celor care nu indeplinesc conditiile de pensie, precum si ajutoare sau plati compensatorii primite de politisti aflati in situatii similare, al caror cuantum se determina in raport cu salariul de baza lunar net, acordate potrivit legislatiei in materie;

m) veniturile din salarii realizate de catre persoanele fizice cu handicap grav sau accentuat, la functia de baza;

n) veniturile din salarii, ca urmare a activitatii de creare de programe pentru calculator; incadrarea in activitatea de creatie de programe pentru calculator se face prin ordin comun al ministrului muncii, solidaritatii sociale si familiei, al ministrului comunicatiilor si tehnologiei informatiei si al ministrului finantelor publice;

o) sumele sau avantajele primite de persoane fizice din activitati dependente desfasurate intr-un stat strain, indiferent de tratamentul fiscal din statul respectiv. Fac exceptie veniturile salariale platite de catre sau in numele unui angajator care este rezident in Romania sau are sediul permanent in Romania, care sunt impozabile indiferent de perioada de desfasurare a activitatii in strainatate;

p) cheltuielile efectuate de angajator pentru pregatirea profesionala si perfectionarea angajatului legata de activitatea desfasurata de acesta pentru angajator;

r) costul abonamentelor telefonice si al convorbirilor telefonice, inclusiv cartelele telefonice, efectuate in vederea indeplinirii sarcinilor de serviciu;

s) avantajele sub forma dreptului la stock options plan, la momentul angajarii si implicit la momentul acordarii;

t) diferenta favorabila dintre dobanda preferentiala stabilita prin negociere si dobanda practicata pe piata, pentru credite si depozite.

Avantajele primite in bani si in natura si imputate salariatului in cauza nu se impoziteaza.

Determinarea impozitului pe veniturile din salarii

In conformitate cu prevederile art. 57 din Codul fiscal, beneficiarii de venituri din salarii datoreaza un impozit lunar, final, care se calculeaza si se retine la sursa de catre platitorii de venituri, cand angajatorul este rezident si dupa caz, fie este retinut la sursa, fie este platit de catre beneficiarul de venit in cazul in care angajatorul este nerezident, iar activitatea se desfasoara in Romania.

Organul de control va urmari respectarea procedurii de determinare a impozitului lunar in functie de urmatoarele criterii:

locul unde se afla functia de baza;

locul unde desfasoara activitatea;

locul de unde este remunerata activitatea;

forma remuneratiei (bani, avantaje, in natura).

Astfel, la locul unde se afla functia de baza, impozitul se calculeaza prin aplicarea cotei de 16% asupra bazei de calcul determinata ca diferenta intre venitul net din salarii, calculat prin deducerea din venitul brut a contributiilor obligatorii aferente unei luni, si urmatoarele:

deducerea personala acordata pentru luna respectiva;

cotizatia sindicala platita in luna respectiva;

contributiile la fondurile de pensii facultative, astfel incat la nivelul anului sa nu depaseasca echivalentul in lei a 200 euro.

Contributiile obligatorii luate in calcul la determinarea impozitului lunar pentru persoanele fizice care realizeaza venituri din salarii sunt cele datorate potrivit reglementarilor in domeniu, cum ar fi:

contributia individuala de asigurari sociale;

contributia individuala pentru asigurarile sociale de sanatate;

contributia individuala la bugetul asigurarilor pentru somaj;

alte contributii individuale obligatorii stabilite prin lege.

Nu se admit la deducere pentru calculul lunar al impozitului pe venitul din salarii primele de asigurare voluntara de sanatate.

In scopul determinarii impozitului pe veniturile salariale, prin locul unde se afla functia de baza se intelege:

pentru persoanele fizice angajate la un singur loc de munca, ultimul loc inscris in carnetul de munca sau in documentele specifice care, potrivit reglementarilor legale, sunt asimilate acestora;

in cazul cumulului de functii, locul declarat/ales de persoanele fizice.

Functia de baza poate fi declarata de angajat in conditiile legii si la locul de munca la care acesta realizeaza venituri din salarii in baza unui contract individual de munca cu timp partial.

Pentru veniturile obtinute in cazul in care locul functiei de baza nu este cel al angajatorului supus controlului (contract de munca cu doua ore sau cand impozitul nu este achitat prin retinere la sursa iar persoana supusa controlului este insasi persoana platita din strainatate, spre exemplu), impozitul se calculeaza prin aplicarea cotei de 16% asupra bazei de calcul determinate ca diferenta intre venitul brut ti contributiile obligatorii pe fiecare loc de realizare a acestora.

Trebuie sa subliniem faptul ca, in cazul veniturilor din salarii si/sau al diferentelor de venituri din salarii stabilite pentru perioadele anterioare, conform legii, impozitul se calculeaza si se retine la data efectuarii platii, in conformitate cu reglementarile legale in vigoare privind veniturile realizate in afara functiei de baza la data platii, si se vireaza pana la data de 25 a lunii urmatoare lunii sau trimestrului in care s-au platit, in functie de termenul de declarare si plata al platitorului de venituri salariale.

Angajatorul este obligat sa determine valoarea totala a impozitului anual pe veniturile din salarii, pentru fiecare contribuabil (angajat).

In cazul in care persoana fizica, rezidenta sau nerezidenta, este platita din strainatate si angajatorul nu are obligatia retinerii la sursa, respectiv angajatorul are obligatia retinerii la sursa, in conformitate cu normele de aplicare a Codului fiscal[2], transformarea in lei a sumelor obtinute, potrivit legii, in valuta, reprezentand venituri din salarii realizate in Romania, se face la cursul de schimb valutar comunicat de Banca Nationala a Romaniei, astfel:

- in situatia in care veniturile din salarii sunt platite in cursul lunii sau in cazul incetarii raporturilor de munca, se utilizeaza cursul de schimb valutar in vigoare in ziua precedenta celei in care se face plata; sau

- in celelalte cazuri, cursul de schimb valutar in vigoare in ultima zi a lunii pentru care se face plata acestor drepturi.

Organul de control va avea in vedere dreptul contribuabililor de a dispune asupra destinatiei unei sume reprezentand pana la 2% din impozitul stabilit, pentru sustinerea entitatilor non profit care se infiinteaza si functioneaza in conditiile legii, unitatilor de cult, precum si acordarea de burse private, conform legii. In categoria entitatilor non profit se cuprind, de exemplu: asociatiile, fundatiile, organizatiile sindicale, patronatele, partidele politice, asociatiile de proprietari, casele de ajutor reciproc ale salariatilor, in masura in care, potrivit legilor proprii de organizare si functionare, acestea desfasoara activitati non profit, iar sumele primite din impozit sa fie folosite in acest scop.

Obligatia calcularii, retinerii si virarii acestei sume revine organului fiscal competent. Procedura de aplicare a acestei prevederi se stabileste prin ordin al ministrului economiei si finantelor. Astfel, pentru a sponsoriza o anumita organizatie, pana la 15 mai, orice contribuabil poate depune la Administratia Finantelor Publice formularul special 230 "Cerere privind destinatia sumei. reprezentand pana la 2% din impozitul anual". cod 14.13.04.13, la care ataseaza o copie a fisei sau a fiselor fiscale.

Drepturile salariale acordate in natura, precum si avantajele acordate angajatilor se evalueaza conform pct. 74 - 76 din Normele metodologice si se impoziteaza in luna in care au fost primite. Documentele referitoare la calculul contravalorii veniturilor si avantajelor in natura primite de angajat se vor anexa la statul de plata.

Pentru persoanele fizice care desfasoara activitati pe teritoriul Romaniei sunt considerate venituri din salarii realizate din Romania sumele primite de la angajatori avand sediul sau domiciliul fie in Romania, fie in strainatate, indiferent de unde este primita suma.

Transformarea in lei a sumelor obtinute, potrivit legii, in valuta, reprezentand venituri din salarii realizate in Romania, se face la cursul de schimb valutar comunicat de Banca Nationala a Romaniei, astfel:

- in situatia in care veniturile din salarii sunt platite in cursul lunii sau in cazul incetarii raporturilor de munca, se utilizeaza cursul de schimb valutar in vigoare in ziua precedenta celei in care se face plata (este cazul, spre exemplu, cand lichidarea are loc in cursul lunii de referinta);

- in celelalte cazuri, cursul de schimb valutar in vigoare in ultima zi a lunii pentru care se face plata acestor drepturi, inclusiv pentru transformarea contributiilor retinute pentru fondurile de pensii facultative din lei in euro, pentru verificarea incadrarii in plafonul anual de 200 euro lunar[3].

Regula privind modul de determinare a bazei de calcul a impozitului lunar in cazul veniturilor salariale obtinute in afara locului unde se afla functia de baza este utilizata si pentru urmatoarele forme de venituri:

- indemnizatia lunara a asociatului unic;

- drepturile de natura salariala acordate de angajator fostilor angajati;

- salariile sau diferentele de salarii stabilite in baza unor hotarari judecatoresti ramase definitive si irevocabile.

Suma care reprezinta prima de vacanta sau o mare parte din aceasta se cumuleaza cu veniturile de natura salariala ale lunii in care se plateste aceasta prima.

Indemnizatiile aferente concediilor de odihna se defalca pe lunile la care se refera si se impun cumulat cu veniturile realizate in aceste luni.

Respectarea termenului de plata a impozitului pe veniturile din salarii

Potrivit prevederilor art. 58 din Codul fiscal, platitorii de salarii si de venituri asimilate salariilor au obligatia de a calcula si de a retine impozitul aferent veniturilor fiecarei luni la data efectuarii platii acestor venituri, precum si de a-l vira la bugetul de stat pana la data de 25 inclusiv a lunii urmatoare celei pentru care platesc aceste venituri.

Prin derogare de la aceste dispozitii legale, in privinta impozitelor si contributiilor aferente veniturilor din salarii, plata acestora se face dupa cum urmeaza, declararea facandu-se pana la termenul de plata:

- in anul 2007:

a) trimestrial, pana la data de 25 inclusiv a lunii urmatoare trimestrului, de catre contribuabilii persoane juridice care au statut de microintreprindere, in conditiile Legii nr. 346/2004 privind stimularea infiintarii si dezvoltarii intreprinderilor mici si mijlocii, cu modificarile si completarile ulterioare, precum si de catre persoanele fizice care desfasoara activitati independente;

b) anual, pana la data de 25 inclusiv a lunii ianuarie a anului urmator, de catre asociatii, fundatii sau alte entitati fara scop patrimonial, cu exceptia institutiilor publice.

- in anul 2008:

a) trimestrial, pana la data de 25 inclusiv a lunii urmatoare trimestrului, de catre contribuabilii persoane juridice platitoare de impozitul pe veniturile microintreprinderilor, asocierile fara personalitate juridica constituite intre persoane fizice care desfasoara activitati independente;

b) semestrial, pana la data de 25 inclusiv a lunii urmatoare semestrului, de catre asociatii, fundatii sau alte entitati fara scop patrimonial, cu exceptia institutiilor publice.

In situatia in care in cursul unei luni se efectueaza plati de venituri cum sunt premiile, stimulentele de orice fel, sumele acordate potrivit legii pentru concediul de odihna neefectuat si altele asemenea reprezentand plati intermediare, impozitul se calculeaza si se retine la fiecare plata, prin aplicarea cotei asupra platilor intermediare diminuate cu contributiile obligatorii, dupa caz.

La data ultimei plati a drepturilor salariale aferente unei luni, impozitul se calculeaza potrivit art. 57 din Codul fiscal, asupra veniturilor totale din luna respectiva, prin cumularea drepturilor salariale respective cu platile intermediare.

Impozitul de retinut la aceasta data reprezinta diferenta dintre impozitul calculat asupra veniturilor totale si suma impozitelor retinute la platile intermediare.

In cazul in care un angajat care obtine venituri din salarii la functia de baza se muta in cursul unei luni la un alt angajator, calculul impozitului se face pentru fiecare sursa de venit (loc de realizare a venitului). Totusi, deducerea personala de baza se acorda numai de primul angajator, in limita veniturilor realizate in luna respectiva, pana la data lichidarii. Daca reangajarea are loc in aceeasi luna cu lichidarea, la stabilirea bazei de calcul pentru determinarea impozitului lunar aferent veniturilor realizate in aceasta luna de la angajatorul urmator, nu se va lua in calcul deducerea personala. In schimb, contributiile obligatorii reprezentand cheltuieli deductibile aferente veniturilor din salarii se determina conform reglementarilor legale in materie.

In cazul persoanei fizice care desfasoara activitate in Romania pentru care plata se efectueaza de un angajator nerezident caruia nu ii revine obligatia retinerii la sursa a impozitului, verificarea impozitului achitat se face astfel:

- verificarea, dupa caz, a declaratiei informative pe care este obligata sa o depuna persoana rezidenta la care se desfasoara activitatea remunerata din strainatate (formularul 225 "Declaratie informativa privind inceperea / incetarea activitatii persoanelor fizice care desfasoara activitate in Romania si care obtin venituri sub forma de salarii din strainatate"[4] cod 14.13.01.13/5i);

- verificarea depunerii lunare declaratiei de venit (formularul 224 "Declaratie privind veniturile sub forma de salarii din strainatate obtinute de catre persoane fizice care desfasoara activitate in Romania si de catre persoanele fizice romane angajate ale misiunilor diplomatice si posturilor consulare acreditate in Romania"[5], cod 14.13.01.13/5);

- adeverinta cu salariul platit din strainatate (cu venitul brut salarial lunar), pentru verificarea sumei declarate ca impozabila;

- in cazul in care persoana fizica este nerezidenta si prezinta certificat de rezidenta, la cerere, se poate elibera un certificat de atestare a impozitului platit de nerezidenti[6]; in caz contrar, pentru statul din care provin banii sau in cel in care este angajata persoana, se elibereaza, la cerere, o adeverinta cu venitul realizat si impozitul achitat.

Gestionarea informatiilor privind calculul impozitului pe veniturile din salarii

Informatiile referitoare la calculul impozitului pe veniturile din salarii se cuprind in fisele fiscale[7]. Asadar, platitorul de venituri are obligatia sa completeze fise fiscale pe intreaga durata de efectuare a platii salariilor. Platitorul este obligat sa pastreze fisele fiscale pe intreaga durata a angajarii si sa transmita organului fiscal o copie, pentru fiecare an, pana in ultima zi a lunii februarie a anului curent, pentru anul fiscal expirat. Modelul si continutul formularului se aproba prin ordin al ministrului economiei si finantelor.

Fata de prevederile Codului fiscal sus-mentionate, organul de control va urmari completarea fiselor fiscale de catre platitorul de venituri din salarii si depunerea acestora la organul fiscal competent (in primii ani acesta a fost organul fiscal unde societatea isi avea sediul social, in prezent este organul fiscal de domiciliu al angajatului; atunci cand se va utiliza pe scara larga domiciliul fiscal ales de contribuabil, organul fiscal competent va fi organul fiscal in a carei raza teritoriala si-a declarat contribuabilul domiciliul fiscal).

Fisele fiscale pentru salariatii care au fost detasati la o alta unitate se completeaza de catre unitatea care a incheiat contractele de munca cu acestia. In situatia in care plata venitului salarial se face de catre unitatea la care acestia au fost detasati, angajatorul care a detasat comunica angajatorului la care acestia sunt detasati date referitoare la deducerea personala la care este indreptatit fiecare salariat. Pe baza acestor date, unitatea la care salariatii sunt detasati intocmeste statele de salarii, calculeaza impozitul si transmite lunar unitatii de la care au fost detasati informatiile solicitate prin ordin al ministrului economiei si finantelor, in scopul completarii fisei fiscale.

Fiecare angajator/platitor de venituri din salarii este obligat, potrivit art. 57 alin. (3) din Codul fiscal, sa determine impozitul anual pe veniturile din salarii, pentru fiecare contribuabil, prin insumarea impozitului aferent venitului fiecarei luni din anul fiscal, indiferent de numarul de luni in care contribuabilul a realizat venituri din salarii de la acesta.

Pentru contribuabilii care isi desfasoara activitatea in Romania si care obtin venituri sub forma de salarii din strainatate, precum si persoanelor fizice romane care obtin venituri din salarii, ca urmare a activitatii desfasurate la misiunile diplomatice si posturile consulare acreditate in Romania, iar platitorul de venituri nu a optat sa indeplineasca obligatiile privind calculul, retinerea si virarea impozitului aferent acestor venituri, obligatia determinarii impozitului anual pe venitul din salarii, pe sursa respectiva, revine din acest an acestor contribuabili, pe formularul special 224 "Declaratie privind veniturile sub forma de salarii din strainatate obtinute de catre persoane fizice care desfasoara activitate in Romania si de catre persoanele fizice romane angajate ale misiunilor diplomatice si posturilor consulare acreditate in Romania', cod 14.13.01.13/5.

Inspectia fiscala privind impozitul pe veniturile din salarii

A. Pregatirea controlului

La primirea sarcinii de serviciu conform programului de activitate, inspectorul fiscal intocmeste ordinul de serviciu, il inregistreaza in registrul special condus in acest sens, completand toate rubricile formularului, si il prezinta spre aprobare sefului de serviciu si directorului executiv adjunct.

Prin discutie cu seful de serviciu, se stabileste, in functie de obiectivele controlului, forma inspectiei fiscale aleasa: inspectie fiscala generala (daca pe langa verificarea impozitului pe venit din salarii sunt supuse controlului si celelalte obligatii fiscale ale contribuabilului sau inspectie fiscala partiala, daca se verifica doar impozitul pe venit din salarii. Totodata, se stabileste si procedura de control (control inopinat, incrucisat), si metoda de control (control prin sondaj, control electronic). In situatia in care se detin informatii suficiente, se stabileste si perioada supusa inspectiei fiscale. In caz contrar, aceasta se va stabili ulterior, dupa consultarea dosarului fiscal al contribuabilului sau dupa prezentarea la contribuabil.

Inainte de a incepe controlul, se culeg principalele date de identificare ale contribuabilului si ale asociatilor (actionarilor), administratorilor, din evidenta informatizata a agentilor economici din cadrul organului fiscal competent in administrarea dosarului fiscal care contine si date furnizate de Oficiul Registrului Comertului Teritorial.

Se intocmeste si se transmite contribuabilului avizul de inspectie fiscala, cu exceptia situatiilor prevazute la art. 100 (2)[8] din Codul de procedura fiscala, cand aceasta obligatie nu mai intervine.

Organul fiscal instiinteaza contribuabilul asupra drepturilor si obligatiilor ce ii revin in desfasurarea controlului, potrivit legii fiscale.

Inspectorul fiscal trebuie sa se documenteze cu privire la caracteristicile specifice contribuabililor din sectorul de activitate ce urmeaza a fi verificat. De exemplu, activitati de creare de programe pentru calculator, organizatii nonprofit, s.a.

Se recomanda sa se solicite de la Biroul Gestionare Formulare din cadrul directiei generale a finantelor publice judetene, situatia documentelor cu regim special ridicate de contribuabilul verificat, de la infiintare si pana in prezent. Pe baza avizului de inspectie fiscala, se solicita fita de evidenta a contribuabilului supus verificarii, la administratia finantelor publica teritoriala care este organul fiscal competent de drept sau ales (ca domiciliu fiscal).

De asemenea, se procedeaza la examinarea documentelor aflate in dosarul fiscal al contribuabilului, din evidenta organului fiscal competent.

B. Prezentarea la sediul contribuabilului

La inceperea inspectiei fiscale, inspectorul este obligat sa prezinte contribuabilului legitimatia de inspectie si ordinul de serviciu semnat de conducatorul organului de control. Inceperea inspectiei fiscale trebuie consemnata in registrul unic de control, in cazul in care contribuabilul verificat este un angajator rezident.

De comun acord cu contribuabilul, se stabileste locul de desfasurare a inspectiei fiscale si a persoanei desemnata de catre acesta care va asigura asistenta echipei de inspectie. De asemenea, se solicita desemnarea, de catre contribuabil, a reprezentantului legal al societatii care o va reprezenta pe toata perioada controlului si va participa la discutia finala asupra constatarilor inspectiei fiscale.

Inspectorul procedeaza la identificarea locurilor unde se realizeaza activitati pentru care contribuabilul are angajat personal salarial (de exemplu sedii secundare sau personal detasat).

Toate acestea se verifica prin consultarea documentelor puse la dispozitie de catre reprezentantul legal al societatii privind infiintarea societatii si declaratiile de mentiuni inregistrate la organul fiscal teritorial, pentru identificarea ultimelor modificari privind: identitatea reprezentantului legal al societatii, modificari in structura actionariatului sau a asociatilor, modificarea capitalului social, declararea de sedii secundare, modificari ale obiectului de activitate, modificari in vectorul fiscal, s.a.

In prealabil trebuie verificata ipoteza in care contribuabilul controlat a obtinut informatii referitoare la eventuale solutii fiscale individuale anticipate solicitate de la Agentia de Administrare Fiscala .

De asemenea, trebuie examinat modul de respectare, de catre contribuabil, a solicitarii de prezentare in termen de 5 zile de la primirea avizului de inspectie fiscala, la compartimentul cu atributii de evidenta pe platitor din cadrul organului fiscal, pentru remedierea eventualelor erori materiale din evidenta fiscala.

Se verifica concordanta dintre datele inregistrate in fisa pe platitor din evidenta administratiei finantelor publice teritoriala cu datele existente in declaratiile fiscale privind obligatiile de plata la bugetul de stat, cu cele din evidenta contabila a contribuabilului.

Se parcurg ultimele acte de control incheiate de organele fiscale de specialitate care au efectuat deja controale anterioare, pentru a stabili cu certitudine perioada care va fi verificata si se verifica modul de indeplinire a masurilor stabilite prin aceste acte administrative fiscale incheiate pentru perioada anterioara celei pentru care se efectueaza inspectia fiscala.

Desfasurarea inspectiei fiscale privind modul de constituire si virare a impozitului pe veniturile salariale

Inspectia fiscala are ca obiect verificarea bazelor de impunere, a legalitatii si conformitatii declaratiilor fiscale, corectitudinii si exactitatii indeplinirii obligatiilor de catre contribuabili, respectarii prevederilor legislatiei fiscale si contabile, stabilirea diferentelor obligatiilor de plata precum si accesoriile aferente acestora.

Pentru aceasta, se va realiza o analiza a structurii angajatilor in corelatie cu activitatea desfasurata, daca exista personal detasat la alti contribuabili sau de alti contribuabili, daca exista documente legale de angajare, concordanta dintre drepturile salariale sau de aceasta natura, acordate cu cele prevazute in documentele de angajare, daca exista documente prin care se stabilesc drepturile salariale efective: pontaje, state de plata.

Se urmareste care este cota de impozit pe veniturile din salarii aplicata de catre contribuabil asupra venitului impozabil, daca aceasta este conform prevederilor in vigoare la aceea data. In cazul unor activitati specifice (de exemplu, activitati de creare de programe pentru calculator), se urmareste si modul de indeplinire al conditiilor specifice prevazute de actele normative.

Se verifica daca contribuabilul a inclus in categoria venituri din salarii toate veniturile in bani si/sau in natura obtinute de o persoana fizica ce desfasoara o activitate in baza unui contract individual de munca sau a unui statut special prevazut de lege, indiferent de perioada la care se refera, de denumirea veniturilor ori de forma sub care ele se acorda, inclusiv indemnizatiile pentru incapacitate temporara de munca.

Se va urmari sa fie corect stabilita valoarea veniturilor impozabile, incluzand toate veniturile asimilate salariilor. De exemplu, se va verifica daca au fost considerate venituri asimilate salariilor, sumele acordate de organizatii nonprofit si de alte entitati neplatitoare de impozit pe profit peste limita de 2,5 ori nivelul legal stabilit pentru indemnizatia primita pe perioada delegarii si detasarii in alte localitati, in tara si in strainatate, in interesul serviciului, pentru salariatii din institutiile publice.

Se vor analiza cu prioritate avantajele primite in legatura cu o activitate dependenta, de exemplu, utilizarea oricarui bun din patrimoniul afacerii in scop personal, abonamente in scop personal, s.a. In situatia in care contribuabilul acorda drepturi salariale in natura sau avantaje angajatilor, se va urmari ca acestea sa fi fost impozitate in luna in care au fost primite, avand anexate la statul de plata, documentele justificative aferente.

Organul fiscal va verifica daca sumele de bani platite salariatilor care nu au fost considerate venituri impozabile in intelesul impozitului pe venit, au fost corect stabilite de acesta, tinand cont strict de prevederile din actele normative in vigoare, si avand la baza documente justificative aferente.

In situatia in care contribuabilul are sedii secundare inregistrate ca platitor al obligatiei fiscale la un alt organ fiscal teritorial decat al contribuabilului persoana juridica, organul fiscal va tine cont ca platitor de impozit pe venitul din salarii este sediul secundar, plata facandu-se la unitatea teritoriala a Trezoreriei Statului in a carei raza se afla sediul secundar.

Se va verifica pentru toti salariatii cu carte de munca, unde este locul in care se afla functia de baza, deoarece persoanele fizice au dreptul la deducerea din venitul net lunar din salarii a unei sume sub forma de deducere personala, acordata pentru fiecare luna a perioadei impozabile numai pentru veniturile din salarii la locul unde se afla functia de baza.

Organul fiscal va verifica pentru fiecare salariat daca nivelul acestei deduceri personale a fost stabilit corect, conform prevederilor din actele normative in vigoare. Se vor parcurge declaratiile depuse de salariati la platitorul de venituri din salarii pentru a se verifica nivelul deducerii personale acordat si documentele justificative prezentate de salariat care sa ateste persoanele aflate in intretinere.

Se va verifica modul de calcul al impozitului pe venit din salarii, care este un impozit final, care se calculeaza si se retine la sursa de catre platitorii de venituri, respectiv daca a fost aplicata corect cota de impozit asupra bazei de calcul.

Organul fiscal va verifica modul de intocmire si respectare a termenului de inregistrare la organul fiscal teritorial al fiselor fiscale pentru toti salariatii.

Se va incerca identificarea cazurilor in care se utilizeaza munca la negru, pe baza documentelor din evidenta tehnico-operativa (identificarea soferilor care figureaza pe foile de parcurs, identificarea delegatilor de pe documentele de aprovizionare, identificarea platilor salariale incorect evidentiate in conturile contabile corespunzatoare.

Pentru a verifica modul de calcul al impozitului pe venit din salarii si modul de virare al impozitului pe venit din salarii in perioada analizata, vor fi prezentate in situatii centralizatoare, in care se regasesc si calculele privind accesoriile datorate.

Organul fiscal decide asupra felului si volumului examinarilor, in functie de circumstantele fiecarui caz in parte si de limitele prevazute de lege.

Organul fiscal verifica si daca contribuabilul evidentiaza contractele de munca, actele aditionale privind modificarile intervenite la contractele initiale, prin intocmirea registrelor sau a oricaror alte documente prevazute de lege.

- Organul fiscal verifica daca s-au utilizat documentele primare si de evidenta contabila stabilite prin lege, daca au fost completate integral rubricile formularelor corespunzator operatiunilor inregistrate.

Analizeaza evolutia cifrei de afaceri in cursul a 3 ani precedenti, in comparatie cu numarul mediu de personal angajat in cursul aceleiasi perioade, volumul obligatiilor datorate si platite la bugetul general consolidat, s.a.

Pentru determinarea starii de fapt fiscale, organul fiscal, in conditiile legii, administreaza mijloace de proba, putand proceda la:

1. solicitarea de informatii de orice fel, de explicatii scrise din partea reprezentantilor legali ai contribuabililor sau imputernicitii acestora si de la terti. Cererea de furnizare de informatii se formuleaza in scris;

2. solicitarea de expertize;

3. folosirea inscrisurilor (registre, evidente, documente de afaceri, documente financiar-contabile si orice alte inscrisuri);

4. efectuarea de cercetari la fata locului.

In timpul efectuarii inspectiei fiscale, echipa trebuie sa isi informeze seful ierarhic superior cu privire la constatarile sau aspectele mai importante survenite in timpul inspectiei fiscale.

Organul de inspectie fiscala trebuie sa stabileasca corect baza de impunere, diferentele datorate in plus sau in minus, dupa caz, fata de creanta fiscala declarata, stabileste, dupa caz, diferente de obligatii fiscale de plata precum si obligatii fiscale accesorii aferente acestora.

Totodata, daca organul fiscal nu poate determina marimea bazei de impunere, acesta trebuie sa o estimeze. Estimarea consta in identificarea acelor elemente care sunt cele mai apropiate situatiei de fapt fiscale.

Organul fiscal indruma contribuabilul in aplicarea prevederilor legislatiei fiscale, fie ca urmare a solicitarii acestora, fie din initiativa organului fiscal. Organul fiscal are obligatia sa examineze in mod obiectiv starea de fapt si sa indrume contribuabilii pentru depunerea declaratiilor.

De asemenea, verificatorul poate dispune masuri asiguratorii in conditiile legii, daca este cazul si dupa caz poate proceda la efectuarea de verificari incrucisate.

Finalizarea controlului

La incheierea inspectiei fiscale, organul fiscal va prezenta contribuabilului constatarile si consecintele lor fiscale, acordandu-i acestuia posibilitatea de a-si exprima punctul de vedere, cu exceptia cazului in care bazele de impozitare nu au suferit nici o modificare in urma inspectiei fiscale sau a cazului in care contribuabilul renunta la acest drept si notifica acest fapt organelor de inspectie fiscala. Data, ora si locul prezentarii concluziilor vor fi comunicate contribuabilului in timp util. Daca acesta isi exprima in scris punctul de vedere cu privire la constatarile inspectiei fiscale, organul de inspectie fiscala va face referire la aceasta in cuprinsul raportului de inspectie fiscala sau a procesului verbal, motivand inca o data, argumentat prin constatarile echipei de control.

La finalizarea inspectiei fiscale, contribuabilul este obligat sa dea o declaratie scrisa, pe propria raspundere, din care sa rezulte ca au fost puse la dispozitie toate documentele si informatiile solicitate pentru inspectia fiscala. In declaratie se va mentiona si faptul ca au fost restituite toate documentele solicitate si puse la dispozitie de contribuabil.

Daca s-au constatat fapte ce trebuie sanctionate contraventional, organele de inspectie fiscala vor intocmi procese verbale de contraventie.

De asemenea, organele fiscale vor sesiza organele de urmarire penala in legatura cu constatarile efectuate cu ocazia inspectiei fiscale si care ar putea intruni elemente constitutive ale unei infractiuni, in conditiile prevazute de legea penala. In acest caz, se va intocmi si proces verbal semnat de organul de inspectie si de catre contribuabilul supus inspectiei.

Rezultatul inspectiei fiscale va fi consemnat intr-un raport scris, in care se vor prezenta constatarile inspectiei din punct de vedere faptic si legal. Raportul astfel intocmit va sta la baza emiterii deciziei de impunere care va cuprinde si diferente in plus sau in minus, dupa caz fata de creanta fiscala existenta la momentul inceperii inspectiei fiscale, calculul accesoriilor, temeiul legal si termenele de plata.

In situatia in care se stabilesc anumite masuri in sarcina contribuabilului, organul de inspectie fiscala va intocmi concomitent si Dispozitia privind masurile stabilite de organele de inspectie fiscala, cod 14.13.27.18, in conformitate cu Ordinul ministrului finantelor nr. 1939/2004 pentru aprobarea acestui formular.

La stabilirea acestor masuri se vor lua in calcul si situatiile in care s-a efectuat o inspectie fiscala partiala doar pentru impozit pe venit din salarii, iar obligatiile fiscale stabilite suplimentar determina si obligatii fiscale suplimentare la alti indicatori, de exemplu, impozit pe profit, iar recalcularea revine in sarcina contribuabilului.