Revizuirea generala a situatiilor financiare

Revizuirea generala a situatiilor financiare

Obiective primare

Inteligibilitatea situatiilor financiare

Prezentare corespunzatoare

Munca de verificare

1. Sintetizarea indicatorilor contabili semnificativi. Obtinerea, documentarea si testarea explicatiilor date de administratori/conducere privind fluctuatiile semnificative

In standardul de audit 520, "Proceduri analitice", pot fi gasite instructiuni privind procedurile analitice. Acestea vor fi aplicate situatiilor financiare finale inainte de aprobare. Revizuirea nu va fi atat de detaliata ca procedurile analitice efectuate in cursul angajamentului.

In aceasta etapa auditorul cauta sa coroboreze concluziile deja trase in cursul auditului si sa ajute la obtinerea concluziei potrivit careia situatiile financiare sunt conforme cu ceea ce se cunoaste despre client. Evident, atunci cand sunt identificate fluctuatii semnificative sau relatii neasteptate, acestea trebuie investigate mai departe si trebuie obtinute explicatii si probe adecvate.

Aceste proceduri vor fi de natura revederii indicatorilor generali, cum ar fi cresterea anuala a cifrei de afaceri sau compararea marjei brute.

2. Confirmarea rezonabili tatii estimarilor contabile

Este necesara efectuarea unei evaluari finale a rezonabilitatii estimarilor contabile, avand in vedere cunoasterea clientului si relatiile cu alte probe de audit obtinute in cursul auditului.

Auditorii trebuie sa aiba in vedere mai ales daca evenimentele sau tranzactiile ulterioare datei bilantului afecteaza dalele si ipotezele utilizate la determinarea estimarilor.

3. Auditorul trebuie sa se asigure ca nu exista garantii sau elemente bilantiere conditionate neprezentate

Desi un audit competent trebuie sa releve faptul ca obligatiile nu au fost subevaluate, pot exista elemente bilantiere conditionate/garantii la care entitatea este parte si care trebuie prezentate. IAS 37, "Provizioane, obligatii si active contingente", se refera la acestea.

Problema auditorului este una de identificare. Punctele de plecare pentru identificare pot fi scrisori bancare/ale avocatilor, gajuri, credite, garantii acordate la vanzare, bilete la ordin, cambii etc.

4. Trecerea in revista a scrisorilor de la avocati

Intrucat scrisorile avocatilor pot contine detalii despre acuzatii aduse entitatii, angajamente asumate de catre entitate si actiuni juridice pornite impotriva entitatii, este vital ca aceste scrisori sa fie cunoscute si studiate de auditorul principal intr-o etapa cat mai incipienta a auditului.

Este important ca scrisorile avocatilor, impreuna cu cele bancare si de confirmare, sa fie solicitate cu mult timp inainte de a incepe activitatea de audit de detaliu. Daca se considera necesar, trebuie cerute scrisori de reconfirmare.

Revizuirea formatului situatiilor financiare si stabilirea faptului daca acestea au fost prezentate conform cerintelor legale si profesionale

Nevoia de standardizare si conformitatea cu reglementarile contabile sun! prezentate pe larg in standardele de audit la capitolul "Revizuirea pe ansamblu a situatiilor financiare".

Situatiile financiare finale trebuie sa fie in forma prescrisa de cadrul legal in vigoare sau de alta legislatie relevanta, iar bazele si politicile contabile trebuie sa fie in conformitate cu standardele in vigoare, cu exceptia circumstantelor exceptionale in care o abatere de la standarde ofera o imagine fidela. Aceasta munca va fi in general acoperita prin completarea unei "liste de verificare statutare".

Efectuarea si inregistrarea unei revizuiri a evenimentelor ulterioare utilizand programai detaliat

Evenimentele ulterioare sunt definite in standardul de audit 560, "Evenimente ulterioare". Evenimentele postbilantiere sunt definite in standardele de contabilitate, IAS 10.

O parte din revizuirea evenimentelor ulterioare este efectuata in cadrul muncii de rutina, de exemplu, revizuirea registrului de casa dupa sfarsitul exercitiului. Totusi este necesara o asigurare suplimentara.

Procedurile de identificare a evenimentelor ulterioare care pol solicita ajustarea sau prezentarea in situatiile financiare cuprind in genera) toate sau o parte dintre urmatoarele aspecte:

investigarea si analizarea eficientei procedurilor (in cazul in care exista) pe care conducerea Ic-a stabilit pentru identificarea evenimentelor ulterioare;

parcurgerea proceselor-verbale ale sedintelor consiliului de administratie si ale actionarilor tinute dupa sfarsitul exercitiului, precum si investigarea problemelor discutate la sedintele pentru care nu s-au intocmit deocamdata procesele-verbale;

parcurgerea evidentelor contabile relevante si citirea celor mai noi situatii financiare ale clientului, cum ar fi situatiile financiare interimare, bugetele, prognozele fluxului de numerar si alte rapoarte catre conducere;

chestionarea conducerii asupra unor posibile evenimente ulterioare care ar putea afecta situatiile financiare.

Lista de verificare Bl pentru revizuirea evenimentelor ulterioare trebuie completata integral pentru toate angajamentele pentru asigurarea documentatiei.

Este important sa se asigure ca revizuirea evenimentelor ulterioare se extinde pana la data semnarii raportului de audit.

In plus, in cazul aparitiei unor evenimente semnificative dupa data semnarii raportului de audit, dar inainte de aprobarea situatiilor financiare de catre adunarea generala a actionarilor, s-ar putea sa fie necesara actualizarea verificarii si trebuie luata in considerare eventualitatea emiterii unui nou raport de audit In astfel de situatii, standardul de audit 560, "Evenimente ulterioare''', trebuie urmat in detaliu.

Dupa cum se observa mai sus, cel mai important aspect al revizuirii este identificarea cifrelor (sau a notelor) din situatiile financiare care sunt bazate intr-o anumita masura pe estimari si pentru care exista acum noi probe privind valoarea sau efectul lor in astfel de cazuri, cifrele provizorii trebuie ajustate.

Principiul continuitatii activitatii

Evaluarea principiului continuitatii activitatii

Principiul continuitatii activitatii se refera nu numai la solvabilitatea prezenta a entitatii, ci mai ales la capacitatea sa de a-si continua activitatea.

Revizuirea situatiilor financiare este vitala pentru a vedea daca entitatea se incadreaza in principiul
continuitatii activitatii. Cerinta de a proceda astfel este prevazuta de standardul de audit 570, "Principiul
continuitatii activitatii", dandu-se instructiuni privind extinderea muncii de audit si probele pentru
stabilirea probabilitatii continuitatii activitatii.

Este necesar sa se analizeze situatia lichiditatilor si sursele viitoare de finantare - daca activitatea va genera lichiditati sau daca acestea vor trebui aduse de actionari sau procurate de la creditori.

La testarea continuitatii activitatii trebuie luata in considerare o perioada de cel putin un an de la aprobarea situatiilor financiare. O perioada mai scurta de un an trebuie precizata de administratori sau trebuie consemnata in raportul de audit

Auditorii trebuie sa evalueze mijloacele prin care administratorii s-au asigurat ca:

a)    se respecta principiul continuitatii activitatii la intocmirea situatiilor financiare;

b)   situatiile financiare sunt astfel prezentate incat ofera o imagine fidela din punctul de vedere al respectarii principiului continuitatii.

In acest scop:

i) auditorii trebuie sa poarte discutii cu administratorii si sa examineze informatiile financiare corespunzatoare;

ii) avand in vedere perioada viitoare pe care administratorii s-au concentrat pentru evaluarea continuitatii activitatii, auditorii trebuie sa planifice si sa realizeze proceduri special destinate identificarii problemelor semnificative privind capacitatea entitatii de a avea o activitate continua. (Standardul de audit 570.8)

S-ar putea sa fie nevoie ca auditorii sa ia in considerare si sa documenteze urmatoarele probleme:

daca perioada avuta in vedere de administratori la evaluarea continuitatii activitatii este rezonabila,
date fiind circumstantele clientului si nevoia administratorilor de a analiza capacitatea entitatii de a-si
continua existenta operationala in viitorul previzibil;

sistemele sau alte mijloace (conventionale sau neconventionale) pentru identificarea la timp a semnalelor privind riscurile viitoare si incertitudinile cu care s-ar putea confrunta entitatea;

bugetul si/sau informatiile prognozate (informatiile privind fluxul de numerar in special) produse de client si calitatea sistemelor informationale pentru producerea acestor informatii si pentru actualizarea lor;

daca ipotezele esentiale pe care se bazeaza bugetele si/sau prognozele sunt realiste in circumstantele respective.

Auditorii trebuie sa determine si sa documenteze gradul lor de preocupare privind capacitatea clientului de a-si continua activitatea. Pentru evaluarea gradului de preocupare, auditorii trebuie sa tina seama de toate informatiile relevante de care au luat cunostinta in cursul auditului. (Standardul de audit 570.8) Programul B2 de testare a continuitatii activitatii trebuie utilizat pentru a evidentia munca efectuata.

Rapoarte de comunicare catre administratori sau conducere

Declaratia de practica de audit 1007, "Comunicarea cu conducerea", ofera instructiuni privi
rapoartele auditorilor catre administratori si conducere. Scopul principal al acestor rapoarte e
de a comunica aspecte semnificative care au intrat in atentia lor in cursul auditului, cum ar fi;

structura si functionarea sistemelor interne de control si recomandari privind imbunatatirea lor;

alte recomandari constructive, de exemplu observatii privind economii potentiale sau imbunatatir eficientei;

alte probleme, cum ar fi erori in evidentele contabile/obligatiile de TVA/impozitele pe salarii.

Rapoartele trebuie efectuate in scris. In plus, acolo unde nu exista carente semnificative auditorul poa opta sa nu emita un raport. In acest caz, auditorul trebuie sa informeze administratorii/conducerea ca r va emite nici un raport.

Rapoarte catre terti

Verificarea existentei unor abateri suspectate sau efective de Ia lege sau de la alte reglementari
care sa dea nastere la obligatia legala de a raporta catre autoritatile competente. In acest caz,
trebuie documentate circumstantele si masurile luate.

Auditorii anumitor entitati cu un regim special de reglementare si supraveghere, cum sunt cele dir. sectorul financiar, au datoria legala de a raporta direct organelor de reglementare si supraveghere. Astfel de rapoarte trebuie facute fara intarziere si intr-o forma care sa faciliteze luarea unor masuri corespunzatoare de catre organul de reglementare.

Cu exceptia cazului in care exista indoieli asupra integritatii administratorilor, auditorii trebuie sa ajunga la iin acord cu administratorii asupra circumstantelor care au dus la efectuarea raportului si sa trimita acestora din urma o copie a raportului scris. De aceea, raportul este in general facut cu cooperarea si cu acordul administratorilor. Totusi, in anumite circumstante, poate fi necesara notificarea imediata a descoperirii unei probleme.

Atunci cand apare o obligatie legala de raportare, este important de retinut ca raportul trebuie facut indiferent;

a)      daca problema a fost deja abordata de alte parti;

b)     de alte obligatii fata de alte parti, cum sunt administratorii sau actionarii.

Verificarea existentei unor probleme semnificative, cum ar fi frauda si eroarea sau abaterea de la lege sau alte reglementari, care au facut sa planeze indoieli asupra integritatii administratorilor, facand necesara raportarea catre o autoritate competenta in interesul public. Io acest caz, trebuie documentate circumstantele st masurile luate.

Acolo unde auditorii au cunostinta despre astfel de probleme semnificative, care nu dau nastere obligatiei legale de raportare catre autoritatea competenta, trebuie sa aiba in vedere daca ei sunt obligati sa raporteze catre autoritatea competenta in interesul public.

Daca integritatea administratorilor nu este pusa la indoiala, aceasta problema trebuie discutata cu ei. Dupa luarea in considerare a punctului de vedere al entitatii si a consultantei juridice obtinute, trebuie decis daca se va emite un raport in interes public Clientul trebuie informat in scris daca este considerat necesar un raport. Daca entitatea refuza sa faca raportul sau nu poate sa ofere dovezi privind raportarea problemei, auditorii vor face ei insisi acest lucru.

Daca exista indoieli asupra integritatii administratorilor, auditorii vor trebui sa cantareasca interesul public in mentinerea relatiei de confidentialitate fata de interesul public in prezentarea informatiilor catre autoritatea competenta. Aceasta este o problema de rationament profesional si va solicita o atentie deosebita.

Standardul de audit 250, "Considerente privind legislatia si reglementarile in vigoare in auditul situatiilor financiare", ofera instructiuni asupra problemelor ce trebuie avute in vedere la prezentarea in interes public.

Exemplele de circumstante care pot determina pierderea increderii in integritatea administratorilor cuprind:

situatiile in care auditorii suspecteaza ori au dovezi privind implicarea administratorilor in
posibile fraude sau abateri de la lege sau alte reglementari

sau

situatiile in care auditorii suspecteaza ori au dovezi ca administratorii au cunostinta despre
fraude sau abateri de la lege si, contrar obligatiilor impuse de lege sau contrar interesului public, nu au raportat autoritatii competente intr-un termen rezonabil.

Vezi standardul de audit 240. "Frauda si eroare".

Revizuirea credibilitatii situatiilor financiare

12. Confirmarea faptului ca situatiile financiare sunt in concordanta cu informatiile auditorului despre client si cu rezultatele altor proceduri de audit, precum si a modului corect de prezentare a acestor situatii

Auditorul trebuie sa ia in considerare daca:

a)    situatiile financiare reflecta toate informatiile si explicatiile obtinute, precum si concluziile trase in cursul auditului;

b)   exista factori noi care ar putea afecta prezentarea si forma situatiilor financiare;

c)    procedurile analitice aplicate ajuta la confirmarea faptului ca situatiile financiare sunt conforme cu cunostintele auditorului despre client;

d)   prezentarea in situatiile financiare nu este influentata de dorinta administratorilor de a prezenta problemele intr-o lumina favorabila sau nefavorabila;

e)    erorile necorectate au un impact semnificativ asupra situatiilor financiare.

Confirmarea faptului ca informatiile continute de situatiile financiare auditate sunt consecvente si nu contin erori

Atunci cand apar inconsecvente sau erori, problema trebuie discutata in primul rand cu administratorii.

Daca in urma discutiilor auditorii doresc sa amendeze situatiile financiare, dar administratorii refuza sa faca acest lucru, atunci auditorii trebuie sa aiba in vedere implicatiile asupra raportului de audit

Daca, pe de alta parte, celelalte documente necesita modificari, atunci auditorul trebuie sa obtina consultanta juridica sau sa-si dea demisia.

Este aici locul sa mentionam ca auditorii au obligatia de a verifica conformitatea informatiilor din raportul administratorilor cu situatiile financiare cu care acesta este emis. Inconsecventele constatate trebuie mentionate in raportul de audit

Raportul de audit

Pe baza revizuirii si a evaluarii probelor de audit se elaboreaza raportul de audit

Este foarte important sa se reconsidere daca in urma verificarii generale finale apar probleme de natura sa afecteze exprimarea unei opinii clare si fara rezerve.

Standardul de audit 700, "Raportul auditorilor asupra situatiilor financiare", ofera instructiuni privind opiniile auditorilor asupra situatiilor financiare.

Auditorul trebuie sa ofere o opinie clara asupra situatiilor financiare, iar exprimarea din raport trebuie sa nu fie ambigua.

O opinie de audit "fara rezerve" este exprimata atunci cand situatiile financiare ofera o imagine fidela si au fost intocmite in conformitate cu reglementarile contabile si cu alte reglementari relevante; vezi standardul de audit 700, paragraful 28.

Acolo unde situatiile financiare includ descrierea unor incertitudini fundamentale, dar continua sa prezinte o imagine fidela, va fi folosita o opinie fara rezerve cu un paragraf explicativ. In astfel de cazuri trebuie aplicat standardul de audit 700, paragraful 33.

Acesta acopera situatiile in care limitarile nu se afla sub controlul auditorilor sau al administratorilor (de exemplu, atunci cand durata pe care se intinde angajamentul nu permite auditorului sa asiste ia inventarul entitatii si nu exista o fontia alternativa de a face dovada existentei stocurilor).

O opinie cu rezerve este emisa atunci cand exista oricare dintre urmatoarele circumstante:

a)        au existat restrictionari asupra examinarii efectuate de auditori (standardul de audit 700, paragrafele 41 si 42);

b)        auditorii nu sunt de acord cu tratamentul sau cu prezentarea unei probleme in situatiile financiare (stindardul de audit 700, paragraful 45) si, in opinia lor, efectul problemei asupra situatiilor financiare este sau poate fi semnificativ, si de aceea situatiile respective ar putea sa nu prezinte sau nu prezinta o imagine fidela.

Exprimarea unei opinii cu rezerve nu trebuie perceputa sau utilizata ca pretext pentru neefectuarea unor teste fundamentale alternative.

Auditorul trebuie sa ia in considerare, la elaborarea unei opinii de audit cu rezerve, si consultarea unui alt auditor din firma sau consultarea unei alte firme de audit.

Lista de verificare pentru finalizarea documentelor de lucru C