Creante comerciale

Creantele si datoriile comerciale reflecta relatiile intreprinderii cu alte intreprinderi legate de aprovizionarea si desfacerea de bunuri si servicii.

Creante comerciale. Creantele comerciale reflecta drepturile intreprinderii fata de alte persoane fizice sau juridice, determinate de vanzari de bunuri, executari de lucrari si prestari de servicii, pentru care aceasta trebuie sa primeasca un echivalent valoric sau o contraprestatie. Din categoria creantelor comerciale fac parte :

v         Creantele rezultate din vanzarea de bunuri, prestarea de lucrari sau servicii ce fac obiectul de activitate al intreprinderii ;

v         Creantele pentru efectele de credit (comerciale) ;

v         Creantele legate de lipsurile de bunuri, de natura stocurilor sau de alta natura, descoperite la efectuarea receptiei acestora si care se imputa.

Aceste creante sunt evidentiate in contabilitate cu ajutorul contului Clienti. Dupa functia contabila, contul Clienti este un cont de activ, iar dupa continutul economic este un cont de active circulante de natura creantelor. Se debiteaza cu drepturile fata de client pentru livrarea bunurilor, lucrarilor sau serviciilor evaluate la nivelul pretului de vanzare la care se adauga si taxa pe valoare adaugata aferenta. Se crediteaza in momentul incasarii contravalorii bunurilor, lucrarilor sau serviciilor vandute prin debitul conturilor de mijloace banesti sau de efecte comerciale sau, in cazul in care clientul prezinta risc de neincasare, prin trecerea acestuia din categoria clientilor certi (obisnuiti) in categoria clientilor incerti.

Creantele din vanzari de bunuri si servicii au o sturctura variata in functie de natura creditelor acordate de furnizor cu ocazia vanzarii, precum si in functie de exigibilitatea lor.

Distingem astfel creante in termen din vanzari pe credit comercial si din vanzari pe credit cambial. Deasemenea creante neexigibile si creante al caror termen de exigibilitate a expirat (neincasate in termen).

1. Contabilitatea inregistrarii creantelor

Vanzarile pe credit comercial se pot face atat partenerilor interni, cat si celor externi. De aceea in instructiunile in vigoare se mentioneaza ca este necesar sa se conduca doua serii de conturi analitice, in cadrul contului 411 Clienti, o serie pentru clientii interni si alta pentru clientii externi.

La baza inregistrarii, in ambele cazuri, stau facturile cu deosebirea ca in cele privind clientii externi evaluarea bunurilor si a serviciilor prestate se face in devize. Exemplu :Societatea Policolor vinde vopsea in valoare de 30.000 lei.

si concomitent se realizeaza descarcarea din gestiune pentru cantitatea de vopsea vanduta.

2. Contabilitatea avansurilor primite de la clienti

La incheierea contractului de vanzare societatea Policolor- in functie de volumul comenzii- poate solicita companiei care cumpara plata unui avans de 15% din valoarea facturii. Urmare a unui astfel de contract, societate Alfa a platit un avans de 45 lei. La momentul intocmirii facturii s-a facut regularizarea astfel :

Contabilitatea creantelor pentru care nu s-au intocmit facturi

In cazul in care la inchiderea exercitiului financiar nu s-au intocmit facturi, contul 411 Clienti se inlocuieste cu contul 418 Clienti-facturi de intocmit, iar contul 4427 TVA colectata cu contul 4428 TVA neexigibila. La intocmirea facturii contul 418 se crediteaza avand in contra partida contul de clienti 411, de asemenea taxa pa valoare adaugata devine exigibila.

4. Contabilitatea efectelor comerciale acceptate la plata

Societatea Policolor accepta efecte comerciale de incasat. Operatia este urmatoarea :

Remiterea la banca spre incasare a efectului comercial se inregistreaza astfel:

La incasarea efectului comercial se retine comisionul datorat bancii pentru serviciul efectuat si se deduce taxa pe valoare adaugata aferenta acestuia.

Efectele comerciale circula prin andosari (girari). Aceste operatii nu vizeaza decat beneficiarii succesori de efecte si nu clientii (trasii), cu exceptia cazului cand are loc anularea efectelor.

Exemplu  La ordinul furnizorilor societatea Policolor a realizat andosarea efectului comercial de incasat acceptat de la societatea Beta.

Prin aceasta operatie se diminueaza datoria fata de furnizori si concomitent creanta fata de clienti, prin andosarea efectului comercial de incasat la ordinul tertilor.

In situatia in care exista diferente mari intre marimea datoriei fata de furnizori si cea a efectului, respectiv, diferente intre termenele de decontare sunt mari, partile pot conveni asupra unei rata a dobanzii.

Societatea prefera incasarea imediata a efectului comercial, fara a mai astepta pana la scadenta acestuia. In acest caz se procedeaza la scontarea efectului respectiv la banca. Aceasta cumpara imediat efectele remitentului si plateste acestuia disponibilitatile cuvenite, calculate pe baza relatiei :

unde :

Pe baza borderoului de scont se face inregistrarea efectelor remise spre scontare :

Pentru remitent agio-ul constituie o cheltuiala financiara fara a fi supusa taxei pe valoare adaugata.

In decontarea efectelor comerciale pot interveni unele scurt circuite determinate de dificultatiile de trezorerie ale platitorilor (nu au capacitatea de plata). Pentru a depasi aceasta situatie trasul (clientul) are posibilitatea sa ceara anularea si inlocuirea efectului initial printr-un efect nou cu o scadenta mai indepartata, sa ceara amanarea termenului de decontare al efectului existent sau intr-o forma tacita nu cere reportarea scadentei in fapt devine operabila.

In cazul reinniorii efectelor comerciale de primit intervine urmatoarele operatii :

o           Efectul comercial se afla inca in posesia tragatorului; anularea depinde de bunavointa tragatorului

anularea efectului initial la valoarea nominala

cheltuieli cu dobanzile de intarziere

crearea noului efect la valoarea nominala a vechiului efect plus cheltuielile si dobanziile de intarziere

o           Efectul comercial nu se mai afla in posesia tragatorului si trebuie reclamat pentru a fi recuperat de la andosit (banca la care s-a scontat efectul sau un tert oarecare)

recuperarea efectului comercial de la banca

inregistrarea cheltuielilor suplimentare de recuperare a efectului comercial de la banca

-recuperarea cheltuielilor bancare de la client

Dupa recuperarea efectului comercial intervin operatii de anulare, inregistrarea cheltuielilor de anulare si a dobanzilor de intarziere si emiterea noului efect.

o           Tragatorul acorda trasului un avans de fonduri atunci cand tragatorul nu reclama efectul la banca din motive de evitare a propriei discreditari sau nu este posibila restituirea catre banca (efect scontat la o alta banca, iminenta scadentei). Pentru a depasi situatia, tragatorul acorda trasului un avans banesc necesar platii efectului si creaza un nou efect a carei valoare nominala este egala cu marimea avansului majorat cu cheltuieli diverse si dobanzi penalizatoare.

Inregistrarile contabile care intervin sunt :

acordarea avansului de fonduri

cheltuieli diverse si dobanzi penalizatoare

crearea noului efecte comercial

la incasarea noului efect tragatorul nu face nici o inregistrare deoarece aceasta s-a realizat deja in momentul scontarii vechiului efect.

5 Contabilitatea operatiilor privind efectele neplatite

Atunci cand efectul comercial este in posesia tragatorului si este prezentat de acesta la incasare, in contabilitatea tragatorului se anuleaza mobilizarea creantei, valoarea acesteia crescand si cu valoarea cheltuielilor de prezentare

In contabilitatea trasului nu se opereaza nici o inregistrare.

Atunci cand efectul este prezentat la incasare de catre un tert, in contabilitatea trasului nu se opereaza nici o inregistrare, iar in contabilitatea tragatorului se debiteaza contul de clienti analitic Trasul A si se crediteaza contul curent cu valoarea nominala a efectului si cheltuielile datorate bancii :

Remarca: Contabilitatea franceza recomanda ca atunci cand efectele neplatite sunt numeroase, beneficiarul poate deschide contul de tranzitie Efecte neplatite debitat cu valoarea nominala a efectelor de primit devenite neplatite si cheltuielile anexe, apoi creditat cu aceiasi marime atunci cand o solutie este data litigiului.

Contabilitatea reducerilor acordate clientilor

Exista cazuri in care societatea Policolor acorda reduceri comerciale si/sau financiare in vederea cresterii volumului vanzarilor. La acordarea reducerilor, societatea Policolor trebuie sa respecte urmatoarele reguli:

reducerile comerciale sa fie aplicate inaintea reducerilor financiare;

reducerile sa fie determinate in cascada, aceasta insemnand ca procentele sau sumele absolute ale fiecarei categorii de reducere se aplica asupra Netului Contabil;

in cadrul reducerilor contabile, se opereaza mai intai rabaturile si apoi remizele- TVA-ul se calculeaza la "ultimul net contabil" determinat, fie Netul Comercial, fie Netul Financiar.

Societatea Policolor acorda clientilor un scont de 10% pentru achitarea datoriei inainte de termen. Acestea sunt considerate cheltuieli financiare.

Exista situatii in care creantele se incaseaza cu intarziere si atunci societatea Policolor pretinde penalizari, care sunt considerate venituri exceptionale.

Exemplu: La incasarea unei creante de 5.000 lei se percepe o penalizare de 2%. Penalizarea perceputa se inregistreaza in contul 771 Venituri din subventii pentru evenimente extraordinare si altele similare.

Contabilitatea creantelor privind livrarile la clientii externi

Creantele privind clientii externi se inregistreaza in debitul contului clienti, in corespondenta cu conturile de venituri din vanzari, dupa ce in prealabil, s-a facut transformarea devizelor in lei, pe baza cursului valutar comunicat de Banca Nationala a Romaniei la data respectiva.

Problema care apare in decontarea creantelor si datoriilor inregistrate in monezi straine este cea a variatiei cursului valutar intre cele doua momente: cel al inregistrarii in contabilitate a creantei si/sau a datoriei si cel al incasarii creantei (respectiv platii datoriei). Pana la data incasarii creantelor cursul valutar al monedei convertibile, in care sunt evaluate bunurile facturate poate sa scada sau sa creasca.

daca cursul valutar al devizelor a crescut, respectiv al leului a scazut, se va inregistra un venit din diferenta de curs valutar, reflectata in urmatoarea formula contabila :

Exemplu : Creanta de 1.000$ a fost inregistrata la data de 31.12.2001 la cursul BNR de 27lei/$. Creanta se inregistreaza la data de 31.07.2002 la cursul de 29lei/$. Operatia se inregistreaza astfel :

daca dimpotriva cursul valutar al devizelor scade, iar al leului creste, la data incasarii creantelor se realizeaza o pierdere ce se inregistreaza astfel:

Exemplu: La data de 31.07.2002 cursul valutar era de 26lei/$.

8. Contabilitatea creantelor neincasate la termen

Creantele neincasate la termen atrag unele daune datorita neintrarii acestor valori in circuitul economic al furnizorilor. Unele dintre aceste creante prezentand chiar riscul de a nu putea fi recuperate, incasarea lor devenind astfel incerta.

Contabilitatea unor astfel de creante din vanzari de bunuri si servicii se tine cu ajutorul contului 4118 Clienti incerti sau in litigiu, in debitul caruia se inregistreaza valorile neincasate in termen de la clientii deveniti incerti, dubiosi, rau platnici si in general a celor actionati in justitie.

Creantele neincasate in termen se inregistreaza in acest cont cel putin din doua motive care decurg din principiul imaginii fidele si cel al prudentei.

Adica, pentru ca situatia patrimoniala sa se reflecte in mod fidel, in contabilitate, s-a considerat ca este necesar sa fie delimitate informatiile privind creantele din vanzari care prezinta un anumit grad de incertitudine, de cele aflate in termen.

Pe de alta parte reflectarea in contabilitate a unor active incerte poate sa reprezinte argumentul (justificarea) constituirii provizioanelor pentru deprecierea creantelor-clienti, ceea ce decurge din principiul prudentei.

creantele neincasate in termen de la categoriile de clienti mentionati se inregistreaza deci prin debitarea contului de clienti incerti si creditarea celui de clienti.

Exemplu : Societatea Policolor nu a incasat o creanta in valoare de 7.000lei, de la un client al sau. Ca urmare a analizei situatiei clientului, creanta respectiva a fost inregistrata in contul 4118 Clienti incerti sau in litigiu.

Contul 4118 Clienti incerti sau in litigiu se crediteaza cu sumele incasate de la clientii incerti si cu cele nerecuperate care se scot din activ, respectiv se includ in pierderi, dupa cum urmeaza :

sumele au fost incasate in contul bancar

sumele s-au declarat nerecuperabile si au fost trecute pe pierderi, existand o hotarare judecatoreasca in acest sens. Inregistrarea presupune si stornarea taxei pe valoarea adaugata aferenta creantei nerecuperabile :

Daca nu exista hotarare judecatoreasca prin care clientul a fost declarat insolvabil, sau alte dovezi din care sa rezulte ca unitatea a luat toate masurile pentru recuperarea creantelor, intreaga creanta, inclusiv taxa pe valoare adaugata se trece pe pierderi printr-o formula contabila simpla.

Creantele scoase din activ se inregistreaza intr-un cont in afara bilantului si se mentin in acest cont atata timp cat mai exista o speranta de recuperare sau pana la implinirea termenului de prescriere.

daca apare posibilitatea de recuperare a creantei se reactiveaza, inregistram ca un venit din creante reactivate, astfel :

In situatia in care la scoaterea din activ a fost diminuata taxa pe valoare adaugata, cu ocazia reactivarii creantei, este necesar sa fie reluata si aceasta in creditul contului 4427 Taxa pe valoare adaugata colectata.

Creantele incerte, neincasate in termen pot sa fie exprimate si in devize, iar in aceste cazuri pot sa apara cu ocazia incasarii lor diferente de curs valutar, iar la data intocmirii bilantului diferentele de conversie, ambele putand sa fie favorabile sau nefavorabile, la fel ca pentru toate creantele in valuta.

9. Contabilitate creantelor din operatiuni de regularizare

In practica unitatilor pot sa apara unele operatii economice care sa inregistreze temporar, datorita unor conditii specifice, in anumite conturi din care la date ulterioare urmeaza a se repartiza in alte conturi, potrivit principiilor contabilitatii. Adica operatiunile de acest fel necesita a fi supuse unor norme, principii sau reguli specifice. Or, actiunea de supunere a faptelor, in cazul de fata a celor contabile, unor norme (reguli) poarta numele de regularizare.

Astfel, in cursul exercitiului financiar pot sa apara unele cheltuieli sau venituri care privesc activitatea exercitiilor viitoare, iar pentru a se respecta unul din principiile de baza ale contabilitatii, acela al independentei exercitiilor, acestea trebuie separate, delimitate de cheltuielile respectiv veniturile exercitiului in curs.

Separarea unor astfel de operatiuni se face in asa numitele conturi de regularizare. In decursul istoriei contabilitatii ca si in uzanta actuala a practicienilor acestea mai sunt denumite si conturi de delimitare, in care se poate face separarea (delimitarea) in timp dupa anumite criterii.

10.Contabilitatea veniturilor inregistrate in avans

Veniturile inregistrate in avans sunt compuse din incasari in vederea prestarii unor servicii ulterioare sau venituri aferente perioadelor sau exercitiilor urmatoare, cum ar fi: chirii incasate cu anticipatie, abonamente, prime de asigurare, locatii de gestiune, incasari din vanzarea de locuinte cu plata in rate.

Toate acestea vor afecta rezultatul exercitiului sau perioadei urmatoare si de aceea se inregistreaza, la data incasarii, in contul de regularizare a veniturilor.

Contul 472 Venituri inregistrate in avans este un cont de pasiv care inregistreaza in creditul sau sumele incasate cu anticipatie.

Exemplu: Societatea Policolor a incasat in luna decembrie o suma aferenta lunii ianuarie 2001. Inregistrarea contabila care s-a efectuat este urmatoarea:

In debitul contului se inregistreaza acele venituri care s-au realizat in avans devenite venituri ale perioadei sau exercitiului curent, adica pentru care serviciul a fost prestat sau este in curs de prestare. In ianuarie 2001, societatea Policolor a inregistrat astfel:

Soldul creditor al contului reprezinta incasariile aferente exercitiilor viitoare.

11. Contabilitatea creantelor din operatii in curs de clarificare

Inainte de a fi inregistrata, orice operatie economica este supusa unei analize contabile, cu care ocazie se stabilesc, printre altele, elementele patrimoniale afectate si conturile corespondente. Exista insa operatii economice pentru care la data inregistrarii unul din conturile corespondente nu poate fi stabilit cu exactitate, fie din lipsa unor documente, fie din cauza descrierii needificatoare, ambigua a operatiei economice, in documente. Astfel din extrasele de cont primite de la banca, de exemplu, rezulta ca s-au facut unele plati insa nu sunt anexate documente pe baza carora sa se poata stabili in ce scop, respectiv in ce cont trebuie inregistrat ; acestea putand sa reprezinte amenzi, penalitati, cheltuieli de judecata, locatii sau alte plati.

Deasemenea din extrasul de cont pot sa rezulte incasari pentru care nu exista documente care sa specifice de la cine s-a incasat suma si in ce scop.

Incasarile si platile de acest fel, pentru care nu exista documente sau din documente nu rezulta clar scopul, necesita cercetari si lamuriri suplimentare.

Contabilitatea creantelor care necesita cercetari si lamuriri suplimentare se tine cu ajutorul contului 473 Decontari din operatii in curs de clarificare, care este un cont bifunctional, putand functiona atat ca un cont de activ cat si ca un cont de pasiv.

Exemplu  In extrasul de cont din data de 12.12.2007 a fost inregistrata o creditare a contului curent cu suma de 10.000lei, a carei provenienta nu poate fi determinata. Inregistrarea acestei sume in contabilitate s-a facut astfel :

Inregistrarea in acest cont se face doar cu titlu temporar, urmand a fi regularizate. Dupa clarificare contul se crediteaza, in special in corespondenta cu conturi de terti, in functie de scopul platii, astfel:

Potrivit normelor metodologice in vigoare la noi in acest cont se inregistreaza doar incasarile si platile prin banca, care necesita lamuriri suplimentare. In contabilitate insa se specifica faptul ca acest cont se utilizeaza ori de cate ori un cont nu poate fi nominalizat cu exactitate.

Soldul debitor al contului reprezinta creante de regularizat, iar soldul creditor datorii de regularizat, sau sume in curs de clarificare.

12. Contabilitatea provizioanelor pentru deprecierea creantelor

Creantele unitatilor economice, la fel ca orice alte active, uneori pot sa se deprecieze. Astfel poate sa apara riscul de a nu se putea incasa creantele fata de clienti ca urmare a insolvabilitatii acestora.

La fel ca alte deprecieri ale activelor acestea pot fi reversibile sau ireversibile.

Deprecierile ireversibile necesita scoaterea din evidenta a creantelor si inregistrarea lor nemijlocita ca pierderi din creante sau din debitori. Deprecierile reversibile insa, daca legislatia in vigoare permite, creaza posibilitatea de optiune a unitatii pentru constituirea de provizioane pentru deprecieri. Daca unitatea dispune de avantaj financiar, daca realizeaza profit, poate opta pentru constituirea de provizioane.

Contabilizarea unor astfel de provizioane se tine cu ajutorul conturilor din grupa 49 Provizioane pentru deprecierea creantelor, in care este cuprins si contul 491 Provizioane pentru deprecierea creantelor-clienti. Conturile din aceasta grupa functioneaza dupa regulile conturilor de pasiv, adica se crediteaza cu constituirea sau cresterea provizioanelor si se debiteaza cu diminuarea sau cu anularea lor.

Provizioanele pentru deprecierea creantelor se constituie de obicei la inchiderea exercitiului, dar si in cursul lui, pentru reflectarea in bilant, ori de cate ori apar creante neincasate la termen, care prezinta riscul de a nu fi recuperate, constatate in conturile de clienti.

Provizioanele pot fi anulate in situatia in care raman fara obiect, ca urmare a incasarii creantelor sau ca urmare a deprecierii lor ireversibile (insolvabilitate, disparitia sau falimentul clientului sau debitorului).

Exista si opinia ca provizioanele odata constituite sa nu se anuleze in cursul exercitiului, pozitie cu pozitie, pe masura lichidarii creantelor, ci sa ramana in evidenta urmand a fi ajustate la inchiderea exercitiului. Adica, inventarierea creantelor, inclusiv a celor dubioase, ca deprecieri ireversibile, iar valoarea deprecierilor reversibile de creante sa se compare cu valoarea contabila a provizioanelor.

Din aceasta comparatie pot sa rezulte cresteri de provizioane, care se inregistreaza in mod identic cu constituirea sau pot sa rezulte diminuari de provizioane ce se inregistreaza in mod identic cu anularea lor.

In luna decembrie 2006, societatea Policolor a constatat deprecierea creantelor sale fata de o societate partenera. Cauzat de deprecierea constatata a fost creat un provizion :

In lunile urmatoare clientul a platit insa factura, provizionul ramanand fara obiect a fost anulat.